BUKU 1 Membangun BPK Paripurna

Buku - 1



Penerbit Badan Pendidikan dan
Pelatihan Pemeriksaan Keuangan Negara

BPK RI

i

VISI BPK

Menjadi Lembaga Pemeriksa
Tepercaya yang Berperan
Aktif dalam Mewujudkan Tata
Kelola Keuangan Negara yang
Berkualitas dan Bermanfaat
untuk Mencapai Tujuan Negara

ii

Membangun BPK Paripurna

MENENTUKAN MASA DEPAN NEGARA

Copyright © 2020 Badiklat PKN BPK RI
All rights reserved

Penyunting :
Gunarwanto
Andy A. Krisnandy

Perancang Sampul dan Penata Letak:
Teguh Siswanto

Perpustakaan Nasional RI: Data Katalog dalam Terbitan (KDT)
Badiklat PKN BPK RI

Membangun BPK Paripurna /Badiklat PKN BPK RI.
Jakarta : Badiklat PKN BPK RI, 2020.

ISBN : 978 623 92663 01

17,6 cm X 25 mm
xix + 900

Cetakan Pertama: Januari 2020

1. Keuangan negara – badan pemeriksa. 2. Audit keuangan -
- Pemeriksaan keuangan negara. I. Judul.

Penerbit :
Badan Pendidikan dan Pelatihan Pemeriksaan Keuangan Negara BPK RI

Jl. Bina Warga II, Kalibata Raya, Jakarta Selatan 12750
Telp. 021.79190864 / Fax. 021. 79190867
Email: [email protected]
Website: http://badiklatpkn.bpk.go.id

Hak cipta dilindungi oleh Undang-Undang
Dilarang memperbanyak buku ini tanpa izin tertulis dari Penerbit

iii

Sambutan
Ketua BPK RI

Setiap awal tahun menjadi hari istimewa bagi Badan Pemeriksa Keuangan Republik
Indonesia (BPK). Ya, BPK lahir pada 1 Januari 1947. Dengan demikian, hingga Januari 2020,
BPK telah berkiprah membangun negeri selama 73 tahun. BPK menjadi lembaga negara yang
bertugas memeriksa pengelolaan dan tanggung jawab keuangan negara.

Banyak sumbangan BPK bagi kemajuan negara dan bangsa Indonesia. Peningkatan opini
wajar tanpa pengecualian (WTP) pada laporan keuangan pemerintah pusat, kementerian,
lembaga, dan pemerintah daerah merupakan kontribusi besar BPK dalam memperbaiki
transparansi dan akuntabilitas keuangan negara. BPK juga memeriksa penggunaan keuangan
negara benar-benar ditujukan untuk mencapai tujuan bernegara.

BPK berkomitmen untuk terus meningkatkan kualitas pemeriksaan dan laporan hasil
pemeriksaannya. Melalui rekomendasi yang diberikan kepada pemerintah, BPK berperan
besar dalam memperbaiki akuntabilitas pemerintah pusat dan daerah. Selanjutnya, melalui
Rencana Strategis BPK 2020-2024, BPK akan melaksanakan pemeriksaan yang makin
berkualitas dan bermanfaat. BPK menetapkan visi yaitu “Menjadi lembaga pemeriksa
tepercaya yang berperan aktif dalam mewujudkan tata kelola keuangan negara yang
berkualitas dan bermanfaat untuk mencapai tujuan negara”.

Sesuai Renstra baru BPK, pemeriksaan BPK ke depan harus lebih menyentuh isu-isu
sentral dalam masyarakat sehingga rekomendasi yang ditindaklanjuti oleh entitas akan
berdampak pada meningkatnya kesejahteraan rakyat. Agenda pembangunan nasional yang
bersifat lintas sektor dan melibatkan berbagai kementerian, lembaga, dan pemerintah daerah

iv

mengharuskan BPK lebih bersinergi dalam melaksanakan kebijakan terkait tema, fokus,
dan strategi pemeriksaan. Upaya ini sekaligus berdampak positif bagi tingkat kematangan
organisasi BPK agar dapat mencapai level insight atau bahkan foresight tanpa meninggalkan
peranan pada level oversight.

Di dunia internasional, BPK telah mengharumkan nama Indonesia dengan terpilih sebagai
pemeriksa eksternal International Atomic Energy Agency (IAEA) dan menjadi anggota panel
pemeriksa eksternal Perserikatan Bangsa-Bangsa (PBB) yang bertugas sebagai lembaga
pemeriksa untuk badan-badan dalam komunitas PBB. BPK juga terlibat dalam pemeriksaan
Sustainable Development Goals (SDGs) di lingkungan organisasi lembaga pemeriksa sedunia.
Terakhir, BPK semakin dipercaya untuk memeriksa lembaga internasional dengan terpilih
sebagai pemeriksa eksternal International Maritime Organization (IMO). Keaktifan BPK di
dunia Internasional menjadi salah satu bukti peningkatan kualitas para pemeriksa BPK dan
menunjukan kemampuan anak bangsa dalam memeriksa lembaga internasional.

Pada bidang nonpemeriksaan, BPK akan melanjutkan implementasi Supreme Audit
Institution Performance Measurement Framework (SAI PMF) yang dimulai pada tahun 2019.
SAI PMF menjadi perangkat penting untuk menilai kinerja kelembagaan BPK. Salah satu
aspek yang ada dalam SAI PMF adalah komunikasi. Pimpinan BPK saat ini telah menetapkan
slogan “Akuntabilitas untuk Semua” atau “Accountability for All” dengan maksud agar publik
semakin memahami arti penting akuntabilitas keuangan negara. Saya mengharapkan slogan
ini dapat diwujudkan melalui berbagai kegiatan.

Pertama, memasukkan materi akuntabilitas keuangan negara ke dalam kurikulum diklat
ASN, TNI, dan Polri. Kedua, mengubah muatan dari kegiatan BPK Goes to Campus menjadi
edukasi untuk memahami APBN dan APBD. Frekuensi penyelenggaraan Media Visit dan
Media Workshop perlu ditingkatkan. Ketiga, BPK akan meminta kementerian, lembaga, dan
pemerintah daerah memublikasikan neraca dan laporan realisasi anggaran (LRA) yang telah
diperiksa BPK di media massa.

Sejalan dengan tekad BPK untuk menciptakan akuntabilitas untuk semua, saya menyambut
baik penyusunan buku “Membangun BPK Paripurna” oleh Badan Pendidikan dan Pelatihan
Pemeriksaan Keuangan Negara (Badiklat PKN) BPK. Penyusunan buku yang merupakan
kumpulan tulisan dari 73 orang pemeriksa BPK yang mempunyai gelar profesi Certified State
Finance Auditor (CSFA) menjadi momen penting untuk menyambut hari ulang tahun BPK ke
73 pada Januari 2020.

Tulisan yang dimuat dalam buku ini mempunyai perspektif yang luas dalam memandang,
menganalisis, menilai, dan menjelaskan masalah pengelolaan keuangan negara dan
pemeriksaannya, serta bagaimana meningkatkan peran BPK sebagai pemeriksa keuangan
negara dalam menentukan arah masa depan negara. Sesuai dengan kematangan organisasi
BPK, peran BPK tidak saja terkait dengan upaya pemberantasan korupsi, meningkatkan

v

transparansi dan akuntabilitas, serta meningkatkan ekonomi, efisiensi, dan efektivitas
(oversight), namun BPK juga mendalami kebijakan dan masalah publik (insight), serta
membantu masyarakat dan pengambil keputusan untuk memilih alternatif masa depan negara
(foresight). Objek yang ditulis dalam buku ini juga sangat luas, meliputi masalah pengelolaan
keuangan di pemerintah pusat, lembaga negara, pemerintah daerah, BUMN dan BUMD, serta
entitas pengelola keuangan negara lainnya.

Semoga kehadiran buku ini bisa bermanfaat bagi semua pihak dalam rangka accountability
for all, bagi internal BPK dan pemerintah, lembaga perwakilan, akademisi, peneliti, pelajar,
dan masyarakat umum lainnya. Uang negara adalah uang rakyat yang harus dipergunakan
untuk kepentingan rakyat. Kehadiran BPK adalah menjaga agar uang rakyat benar-benar
dipergunakan untuk kesejahteraan rakyat. Selamat membaca.

Jakarta, Januari 2020
Ketua Badan Pemeriksa Keuangan

Republik Indonesia
Dr. Agung Firman Sampurna, S.E., M.Si., CSFA

vi

Pengantar

Kepala Badan Pendidikan dan Pelatihan PKN BPK

Puji syukur kepada Allah Yang Maha Kuasa atas petunjuk dan perkenan-Nya sehingga
kami bisa menyusun buku yang berjudul “Membangun BPK Paripurna”. Buku yang memuat
73 tulisan dari 73 orang pemeriksa BPK ini merupakan kado ulang tahun BPK yang ke-73
tahun pada Januari 2020. Mudah-mudahan kado ini bisa menjadi penanda kiprah 73 tahun
BPK mengabdi kepada negeri tercinta, sekaligus menjadi referensi bagi BPK untuk makin
meningkatkan perannya dalam membangun negara.

Ide penyusunan buku ini berawal dari kegiatan pada bulan September s.d Desember
2019 lalu. Pada dua bulan itu, BPK menorehkan sejarah baru dalam pengembangan profesi
pemeriksa keuangan negara di Indonesia. Untuk pertama kali BPK menyelenggarakan ujian
profesi bagi pemeriksa keuangan negara di internal BPK. Ke depan, ujian sertifikasi pemeriksa
keuangan negara juga akan diadakan untuk pemeriksa dari luar BPK, yaitu para akuntan
publik dan pengawas internal pemerintah.

Sertifikasi profesi di bidang pemeriksaan keuangan negara merupakan tindak lanjut
dari amanah Peraturan BPK Nomor 1 Tahun 2017 tentang Standar Pemeriksaan Keuangan
Negara (SPKN) yang mengatur “BPK menjamin pemeriksa memiliki keahlian yang diperlukan,
dimana pemeriksa harus menjaga kompetensi profesional mereka melalui pengembangan
profesional berkelanjutan” dan “Pemeriksa secara kolektif harus memiliki kompetensi

vii

profesional yang memadai untuk melaksanakan tugas pemeriksaan, yang dibuktikan dengan
sertifikat profesional yang diterbitkan oleh lembaga yang berwenang atau dokumen lainnya
yang menyatakan keahlian”

Sertifikasi profesi juga untuk menindaklanjuti amanah Peraturan Pemerintah Nomor
11 Tahun 2017 tentang Manajemen Pegawai Negeri Sipil yang mengatur: “Sertifikasi teknis
dikeluarkan organisasi profesi baik internasional atau nasional yang sudah diakui oleh
lembaga pemerintah yang berwenang di bidang sertifikasi profesi” dan “Dalam hal belum
terbentuk organisasi profesi, sertifikasi teknis dikeluarkan oleh instansi teknis”.

Penyelenggaraan sertifikasi profesi juga dalam rangka merintis pembentukan organisasi
profesi pemeriksa keuangan negara sebagaimana diamanahkan oleh Permenpan RB
Nomor 49 Tahun 2018 tentang Jabatan Fungsional Pemeriksa yang mengatur: “BPK
bertugas memfasilitasi pembentukan organisasi profesi Jabatan Fungsional Pemeriksa” dan
“Pembentukan organisasi profesi paling lama 5 (lima) tahun sejak Peraturan Menteri PAN dan
RB diundangkan”.

Sesuai dengan peraturan tersebut, penyelenggaraan sertifikasi profesi bertujuan untuk
meningkatkan mutu pemeriksaan keuangan negara melalui pembentukan para profesional
di bidang pemeriksaan keuangan negara. Profesionalisme para pemeriksa keuangan negara
tersebut ditandai dengan pemberian sertifikat profesi pemeriksa keuangan negara yang
mendapatkan gelar profesi CSFA (Certified State Fincance Auditor).

Penyelenggaraan ujian sertifikasi CSFA pertama kali diikuti oleh kalangan internal BPK.
Mereka adalah Ketua, Wakil Ketua, dan para Anggota BPK, serta para pejabat Eselon I, Eselon
II, Pemeriksa Ahli Utama, serta para senior pegawai BPK yang sudah purnabakti namun
masih aktif dalam profesi pemeriksa keuangan negara. Dengan demikian, Sertifikasi CSFA
yang dilaksanakan bersifat pengakuan atau recognition karena sesungguhnya para peserta
Sertfikasi CSFA yang sehari-hari “bergelut” dengan pemeriksaan keuangan negara sudah
memiliki kemampuan secara profesional di bidang pemeriksaan keuangan negara yang
terbentuk melalui pendidikan, pelatihan, dan praktik di lapangan.

Pemerolehan Sertifikasi CSFA – Recognition bagi para Pimpinan BPK dan pejabat Eselon I
dilaksanakan dengan cara menyampaikan orasi ilmiah di hadapan para Pimpinan BPK, pejabat
Eselon I dan II, serta peserta Sertifikasi CSFA-Recognition lainnya. Sedangkan pemerolehan
CSFA bagi para pejabat Eselon 2, para Pemeriksa Ahli Utama, dan Purnabakti adalah dengan
cara mengikuti orasi ilmiah para Pimpinan BPK dan Eselon 1, menyusun makalah ilmiah, dan
mengikuti ujian sertifikasi dengan materi utama yang berasal dari makalah Pimpinan BPK
dan para pejabat Eselon 1.

Topik makalah ilmiah yang diorasikan oleh Pimpinan BPK adalah topik pemeriksaan yang
berkaitan dengan Perencanaan Strategis, Filosofi Audit, Quality Assurance dan Quality Control,

viii

Strategi Pembangunan dan Kebijakan Pembangunan Nasional, Etika Pemeriksaan, Fraud
Audit, dan Kerugian Negara. Sedang topik makalah ilmiah bagi para pejabat Eselon I adalah
topik pemeriksaan yang berkaitan dengan bidang tugas dan fungsi masing-masing. Tujuannya
untuk memperjelas bahwa pemeriksaan keuangan negara dapat dilihat dalam berbagai sudut
pandang (perspektif) yang luas, misalnya dalam metodologi audit, proses pemeriksaan, jenis
pemeriksaan, konsep three line of defenses, hubungan kelembagaan dengan stakeholders, dan
sebagainya. Semua pembahasan yang dituangkan dalam makalah, serta disampaikan dalam
orasi ilmiah makin memperkaya khasanah pengembangan pemeriksaan keuangan negara di
Indonesia.

Untuk mengabadikan momen penting sertifikasi CSFA untuk pertama kali tersebut, Badan
Pendidikan dan Pelatihan Pemeriksaan Keuangan Negara BPK mengumpulkan 73 makalah
yang disusun oleh 73 peserta sertifikasi dalam satu buku yang diberi judul: “Membangun BPK
Paripurna”. Kami berharap semoga buku ini bermanfaat bagi BPK, pemerintah, akademisi,
pengawas internal, dan masyarakat umum lainnya.

Kami mengucapkan terima kasih kepada berbagai pihak yang telah membantu penerbitan
buku ini. Tidak ada gading yang tidak retak, pun demikian dengan buku ini. Kami mohon maaf
jika ada kekurangan dan mohon masukan untuk perbaikan ke depan. Selamat membaca dan
semoga bermanfaat.

Januari, 2020
Kepala Badan Pendidikan dan Pelatihan

Pemeriksaan Keuangan Negara

Hery Subowo S.E., MPM., Ak., CIA., CFE. , CA, CSFA

ix

Daftar Isi iv
vii
Sambutan Ketua BPK 1

Pengantar Kepala Badan Diklat PKN BPK 2
20
Bagian 1. Membangun Pondasi Pemeriksaan
32
1. Meningkatkan Kualitas Pemeriksaan Melalui Pengendalian
Mutu dan Penjaminan Mutu oleh Dr. Agung Firman 46
Sampurna, S.E., M.Si, CSFA (Ketua BPK 2019 – sekarang)
58
2. Peran Pemeriksaan Kinerja dalam Mencegah Fraud oleh 66
Prof. Dr. Moermahadi Soerja Djanegara, CA., CPA, CSFA 74
(Ketua BPK 2017-2019) 90

3. Percepatan Penyelesaian Kerugian Negara Melalui Sistem
yang Terintegrasi serta Peningkatan Pengendalian Mutu
dan Penjaminan Mutu oleh Dr. Agus Joko Pramono, S.ST.,
M.Acc., Ak., CA, CSFA (Wakil Ketua BPK 2019 - sekarang)

4. Peningkatan Kompetensi Profesional Pemeriksa BPK
dalam Pemeriksaan Infrastruktur oleh Dr. Hendra Susanto
M. Eng., M.H., CFrA, CSFA (Anggota I BPK/Pimpinan
Pemeriksaan KN I)

5. Risiko Pengelolaan Utang Negara dan Pengembangan
Strategi Pemeriksaan dalam Mendorong Terwujudnya
Kesinambungan Fiskal oleh Dr. Pius Lustrilanang, S.IP.,
M.Si., CSFA (Anggota II BPK/Pimpinan Pemeriksaan KN II)

6. Strategi Pembangunan dan Kebijakan Pembangunan
Nasional oleh Dr. Achsanul Qosasi, CSFA (Anggota III
BPK/Pimpinan Pemeriksaan KN III)

7. Membudayakan Integritas di Lingkungan BPK oleh Ir.
Isma Yatun, M.T., CSFA (Anggota IV BPK/Pimpinan
Pemeriksaan KN IV)

8. Perencanaan Strategis dalam Pemeriksaan Keuangan
Negara oleh Prof. Dr. Bahrullah Akbar, M.B.A., CSFA
(Anggota V BPK/Pimpinan Pemeriksaan KN V)

x

9. Pemeriksaan Pengelolaan Keuangan Negara yang 102
Komprehensif untuk Mewujudkan Kesejahteraan Rakyat 116
oleh Prof. H. Harry Azhar Azis., M.A., PhD, CSFA (Anggota 127
VI BPK/Pimpinan Pemeriksaan KN VI)
128
10. Strategi Pemeriksaan BPK untuk Meningkatkan Nilai 142
Tambah BUMN oleh Ir. Daniel Lumban Tobing, CSFA 154
(Anggota VII BPK/Pimpinan pemeriksaan KN VII)
168
Bagian 2. Memperkuat Kelembagaan Pemeriksaan
180
1. Pemeriksaan yang Berkualitas dan Bermanfaat: Modernisasi
dan Pemutakhiran Metodologi Pemeriksaan Melalui 198
Dukungan Kelembagaan oleh Bahtiar Arif, SE., M.Fin., Ak., xi
CA, CSFA (Sekretaris Jenderal)

2. Integritas, Independensi dan Profesionalisme Menjadi
Penopang dalam Mencapai Visi dan Misi BPK oleh Dra. Ida
Sundari, M.M., CSFA (Inspektur Utama)

3. Meningkatkan Kualitas Pemeriksaan BPK Melalui
Optimalisasi Kepemimpinan Kolektif oleh Dr. Heru Kreshna
Reza, CSFA (Auditor Utama Keuangan Negara/KN I)

4. Optimalisasi Kapabilitas BPK Menjadi Organisasi
Pemeriksaan yang Modern dan Dinamis oleh Slamet
Kurniawan, M.Sc., Ak., CSFA (Kepala Direktorat Utama
Perencanaan Evaluasi dan Pengembangan)

5. Optimalisasi Peran Unit Kerja Hukum dalam Percepatan
Penyelesaian Kerugian Negara oleh Dr. Blucer W.
Rajagukguk, S.E., S.H., Ak., MSc., CA., CFE, CSFA (Kepala
Direktorat Utama Pembinaan dan Pengembangan Hukum)

6. Peningkatan Kompetensi Pemeriksa Melalui Pembentukan
Badan Diklat Sebagai Center Of Excellence Pemeriksaan
Keuangan Negara oleh Hery Subowo, S.E., Ak., M.PM, CA.,
CIA., CFE, CSFA (Kepala Badan Pendidikan dan Pelatihan)

7. Pengembangan Penerapan Manajemen Risiko di BPK oleh 214
B. Dwita Pradana, S.E., Me-Comm., CKM, CSFA (Staf Ahli 235
Bidang Manajemen Risiko) 136
254
Bagian 3. Meningkatkan Kualitas Pemeriksaan 268
284
1. Isu Strategis Pembentukan BLU Pengelola Dana oleh Laode
Nusriadi, S.E, M.Si., Ak., CPA, CA, CSFA 294

(Auditor Utama KN II) 308
2. Peningkatan Kapasitas Pemeriksaan BPK Melalui Strategi
318
Audit Terintegrasi oleh Prof. Dr. Bambang Pamungkas, Ak.,
CA., MBA., CIMBA, CSFA (Auditor Utama KN III)
3. Dampak Terbitnya PP Nomor 12 Tahun 2019 Terhadap
Pemeriksaan LKPD oleh Novian Herodwijanto, S.E., M.M,
Ak, CA, CSFA (Auditor Utama KN V)
4. Upaya BPK Untuk Mendukung Pencapaian Tujuan Negara
Melalui Pemeriksaan Penyelenggaraan Program JKN oleh
Dr. Dori Santosa, S.E., M.M, CSFA (Auditor Utama KN VI)
5. Evaluasi Pelaksanaan Pemeriksaan Laporan Keuangan
BUMN oleh Akuntan Publik untuk Mendorong Akuntabilitas
Pengelolaan Keuangan BUMN oleh Akhsanul Khaq, M.B.A.,
Ak., CFE., CMA., CA, CSFA (Auditor Utama KN VII)
6. Pengembangan Akuntansi Forensik untuk Wujudkan
Auditorat Utama Investigasi Sebagai Pusat Forensik
Keuangan Negara oleh I Nyoman Wara, S.E., Ak., CFrA.,
ACPA., CA, CSFA (Auditor Utama Investigasi)
7. Pemeriksaan BUMN yang Terintegrasi, Bersinergi dan
Memberikan Manfaat oleh Novy G.A. Pelenkahu, MBA,
Ak, CFrA, CA, CSFA (Staf Ahli Bidang BUMN, BUMD, dan
Kekayaan Negara/Daerah yang Dipisahkan Lainnya).

xii

8. Kebijakan Pengelolaan Dana Otsus Papua, Papua Barat, 334
dan Aceh oleh Syamsudin, S.E., M.Si., Ak, CSFA (Staf Ahli 348
Bidang Keuangan Pemerintah Daerah)

9. Pembangunan Berkelanjutan dan Strategi Pemeriksaan
untuk Mendorong Tercapainya Tujuan Negara oleh Dr.
Edward G. Hasiholan Simanjuntak, S.E., M.Sc, CSFA
(Staf Ahli Bidang Lingkungan Hidup dan Pembangunan
Berkelanjutan)

xiii

Membangun BPK Paripurna
22

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Bagian 1
Membangun

Pondasi
Pemeriksaan

1

Membangun BPK Paripurna

Meningkatkan Kualitas
Pemeriksaan Melalui

Pengendalian Mutu dan
Penjaminan Mutu

Dr. Agung Firman Sampurna, S.E., M.Si, CSFA
(Ketua BPK 2019 – sekarang)

A. Pendahuluan
Sesuai amanat Undang-undang Dasar (UUD) 1945, Badan Pemeriksa Keuangan (BPK)

dibentuk untuk memeriksa pengelolaan dan tanggung jawab tentang keuangan negara
secara bebas dan mandiri. Konstitusi menjamin kebebasan dan kemandirian BPK untuk
melaksanakan tugas tersebut. Hal tersebut diatur lebih lanjut dalam tugas dan wewenang
BPK pada Pasal 6 sampai dengan Pasal 11 Undang-Undang (UU) 15 Tahun 2006 tentang
Badan Pemeriksa Keuangan.

Dalam rangka menjaga kebebasan dan kemandirian dalam melaksanakan tugas
pemeriksaan, BPK dan/atau Pemeriksa berkewajiban menjalankan pemeriksaan sesuai
dengan Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN); memenuhi kode etik Pemeriksa;
dan melaksanakan sistem pengendalian mutu. Kode Etik, dan Sistem Pengendalian
Mutu (SPM) BPK disusun dengan memperhatikan standar internasional, praktik-praktik
terbaik dan ketentuan perundang-undangan. Dengan demikian, pemangku kepentingan
dapat mengharapkan kualitas pemeriksaan BPK yang sama kualitasnya dengan lembaga
pemeriksa negara lain yang menggunakan standar internasional yang sama.

Tantangan utama bagi BPK adalah bagaimana memenuhi kewajiban tersebut agar
BPK dapat melaksanakan tugasnya dengan hasil yang bermutu tinggi serta mampu
menciptakan nilai tambah dan manfaat pemeriksaan secara berkelanjutan bagi pemangku
kepentingan sesuai INTOSAI Principle 12 tentang Values and Benefits of SAIs. Mutu pekerjaan
yang dilakukan, sangat berpengaruh pada reputasi dan kredibilitas BPK, dan pada akhirnya
berdampak pada kemampuan BPK untuk memenuhi mandat konstitusi.

2

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Rencana Strategis (Renstra) BPK 2016—2020 serta lima tahun ke depan menekankan
pada peningkatan manfaat dan kualitas hasil pemeriksaan BPK untuk mendorong
transparansi dan akuntabilitas pengelolaan keuangan negara dalam rangka mencapai
tujuan negara. Peningkatan kualitas dicapai dengan melakukan peningkatan Sistem
Pengendalian Mutu (SPM) melalui penguatan mutu penugasan pemeriksaan dan penguatan
mutu kelembagaan.

Dalam kurun waktu periode Renstra 2016-2020, BPK telah berhasil mendorong
peningkatan transparansi dan akuntabilitas pengelolaan keuangan negara melalui tugas
pemeriksaan yang berkualitas. Proses pemeriksaan sejak dari perencanaan sampai dengan
pelaporan dan tindak lanjut.

Pada pemeriksaan keuangan, misalnya, Laporan Keuangan Kementerian/Lembaga
(LKKL) yang memperoleh opini Wajar Tanpa Pengecualian (WTP) mengalami peningkatan
dari 56 LKKL (65%) pada tahun 2015 menjadi 82 LKKL (94%).

Selain itu, Opini WTP yang diraih oleh Laporan Keuangan Pemerintah Daerah (LKPD)
terus meningkat dari 313 LKPD (58%) pada tahun 2015 menjadi 443 LKPD (82%) pada tahun
2018. Capaian opini atas LKPD Tahun 2018 tersebut melampaui target kinerja keuangan
daerah sebagaimana ditetapkan dalam Rencana Pembangunan Jangka Menengah Nasional
(RPJMN) 2015-2019.

Di sisi lain, selama kurun waktu yang sama, BPK menghadapi tantangan berupa gugatan
hukum terhadap Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP) maupun terhadap pemeriksa BPK yang
melaksanakan tugas pemeriksaan.

Hasil review Inspektorat Utama (Itama) BPK atas pemerolehan keyakinan mutu
pemeriksaan menunjukkan bahwa SPM kinerja pemeriksaan pada tingkat LHP dan prosedur
pemeriksaan belum diimplementasikan secara konsisten dalam menciptakan mutu laporan
hasil pemeriksaan BPK sesuai dengan standar dan pedoman pemeriksaan BPK.

Area yang paling signifikan untuk ditingkatkan adalah aspek review berjenjang dan
aspek dokumentasi pemeriksaan. Selain itu, salah satu rekomendasi peer review tahun
2019 menyebutkan bahwa quality assurance di BPK harus diperkaya dengan review dan
dukungan metodologi dari tim di luar unit yang melaksanakan pemeriksaan dan menyusun
suatu laporan. Review tersebut dilaksanakan sebelum laporan diterbitkan.

Hal tersebut tentunya menjadi tantangan tersendiri bagi BPK untuk dapat meningkatkan
kualitas pemeriksaan dalam menjaga kredibilitas lembaga dan profesi pemeriksa keuangan
negara. Kunci dari itu semua ada pada kualitas pemeriksaan yang dijamin dengan sistem
pengendalian mutu yang handal dan pelaksanaan fungsi Pengendalian Mutu (Quality

3

Membangun BPK Paripurna

Control/QC) dan Penjaminan Mutu (Quality Assurance/QA) pemeriksaan.
Dengan latar belakang kondisi dan pemikiran tersebut, tulisan ini disusun untuk

menjelaskan mengenai konsep kerangka SPM lembaga pemeriksa dan manajemen mutu
pemeriksaan yang mencakup pengendalian mutu dan pemerolehan keyakinan mutu
pemeriksaan dalam kontek model tiga lini pertahanan.

B. Pembahasan
Kerangka Sistem Pengendalian Mutu

Faktor utama yang menentukan kinerja suatu organisasi adalah kualitas dari produk
barang dan jasa yang dihasilkan. Konsep kualitas telah dikenal sejak 4000 tahun yang lalu,
ketika bangsa Mesir kuno mengukur dimensi batu-batu yang digunakan untuk membangun
piramida. Dalam perkembangannya, beberapa pakar mendefinisikan kualitas. Juran (1962)
“kualitas adalah kesesuaian dengan tujuan atau manfaatnya”.

Deming (1982) “kualitas bertujuan memenuhi kebutuhan pelanggan sekarang dan di
masa mendatang”. Scherkenbanch (1991) “kualitas ditentukan oleh pelanggan”. Goetch dan
Davis (2010) “kualitas adalah suatu kondisi dinamis yang berkaitan dengan produk, jasa,
orang, proses, dan lingkungan yang memenuhi atau melebihi apa yang diharapkan serta
menghasilkan nilai yang tinggi”

Meskipun tidak ada definisi yang diterima secara umum, berdasarkan pengertian di
atas dapat disimpulkan bahwa kualitas memenuhi atau melebihi harapan pemangku
kepentingan; mencakup produk, jasa, manusia, proses dan lingkungan; serta merupakan
suatu kondisi yang selalu berubah seiring dengan perkembangan yang ada. Kualitas
memerlukan suatu proses perbaikan terus-menerus (continuous improvement process) yang
dapat diukur baik secara individual maupun organisasi.

Dalam konteks pemeriksaan, kualitas di bidang pemeriksaan didefinisikan sebagai “an
essential or distinctive characteristic, property or atttibute. It is the degree to which a set of
inherent characteristics of a product fulfils its requirements” (ASOSAI – IDI, 2009).

Karakteristik umum dari kualitas pemeriksaan meliputi tujuh dimensi, yaitu
1. Significance and value of matters addressed in the audits;
2. Objectiveness and fairness in the basis of assessments made and opinion given;
3. Scope and completeness in the planning and performance of audits carried out;
4. Reliability and validity of opinions, or findings and conclusions, appropriateness of

the recommendations and relevance of other matters presented in the audit reports and
other products;

4

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

5. Timeliness of the issue of audit reports and other products in relation to statutory
deadlines and the needs of anticipated users;

6. Clarity in the presentation of audit reports and audit-related work;
7. Effectiveness in terms of results and impacts achieved.

The International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) pada 2014 menerbitkan
A Framework for Audit Quality yang menyatakan bahwa kualitas pemeriksaan dapat dicapai
oleh tim pemeriksa yang memenuhi beberapa kriteria, yaitu:

(1) Menunjukkan sikap, etika dan nilai-nilai yang pantas;
(2) Memiliki pengetahuan, keterampilan, dan berpengalaman serta memiliki waktu

yang cukup untuk melakukan pekerjaan pemeriksaan;
(3) Menerapkan proses pemeriksaan secara ketat dan prosedur pengendalian mutu

sesuai ketentuan dan standar yang berlaku’
(4) Menyediakan laporan yang bermanfaat dan tepat waktu; dan
(5) Berinteraksi secara baik dengan pemangku kepentingan terkait.
Komponen dari kerangka kualitas audit dapat digambarkan sebagai berikut:

Framework of Audit Quality

Sejak 2009 BPK telah membangun suatu kerangka SPM yang meliputi satu pilar
mutu kinerja pemeriksaan (pilar 9) dan delapan pilar mutu kelembagaan (pilar 1-8).
Dalam perkembangannya, pada tahun 2019 ini, BPK melakukan penyempurnaan atau
penyesuaian SPM tersebut dengan mengacu pada The INTOSAI Framework of Professional
Pronouncements (IFPP), khususnya INTOSAI Principle 10 - SAI’s Independence sesuai Lima

5

Membangun BPK Paripurna

Declaration, INTOSAI Principle 20 - Transparansi dan Akuntabilitas, ISSAI 140-Quality Control
for SAIs1, serta memperhatikan domain dalam SAI Performance Management Framework
(PMF) Tool.

Hubungan SPM BPK dengan IFPP dan SAI PMF Tool

SPM Kelembagaan INTOSAI Frame of Profesional
Pronouncements (IFPP)
1. Independensi & Mandat
2. Kepemimipinan dan Tata Kelola Internal INTOSAI Principle 10 Independensi INTOSAI
3. Manajemen SDM Principle 20 Transpranansi & Akuntabilitas
4. Standar dan Metodologi Pemeriksaan
5. Dukungan Kelembagaan ISSAI 140 Pengendalian Mutu
6. Hubungan dengan Pemangku Kepentingan
7. Pengembangan Berkelanjutan SAI Performance Measurement Framework
8. Hasil (PMF) Tool

SPM Kinerja Pemeriksa Indepdedensi & Kerangka Hukum
9. Kinerja Pemeriksa Tata Kelola Internal & Etika

Kualitas Pemeriksa & Pelaporan
Manajemen Keuangan, Aset dan Dukungan
Manajemen Sumber Daya Manusia Hubungan

Pemangku Kepentingan

SPM kinerja pemeriksaan (Pilar 9) mensyaratkan BPK merencanakan, melaksanakan,
melaporkan hasil, memantau tindak lanjut, dan evaluasi pemeriksaan sesuai dengan
peraturan perundang-undangan, standar pemeriksaan, kode etik, dan pedoman
pemeriksaan yang ditetapkan.

Komponen SPM kinerja pemeriksaan sendiri meliputi perencanaan pemeriksaan;
pelaksanaan pemeriksaan; supervisi dan review; pelaporan hasil pemeriksaan; pemantauan
tindak lanjut pemeriksaan; dan evaluasi pemeriksaan.

Hal-hal tersebut menjadi tolok ukur atau indikator pencapaian kualitas pemeriksaan yang
harus diperhatikan dalam proses pengendalian mutu pemeriksaan (audit quality control)
oleh Pejabat Fungsional Pemeriksa (PFP) dan pemerolehan keyakinan mutu (audit quality
assurance) oleh Pejabat Struktural Pemeriksa (PSP), Pemberi Tugas Pemeriksaan (PTP) serta
Itama. Peran PFP, PSP, PTP dan Itama dalam konteks tiga lini pertahanan dijelaskan pada
bagian Manajemen Mutu, Penjaminan Mutu dan Pengendalian Mutu, serta Penjaminan
Mutu dan Pengendalian Mutu Pemeriksaan.

1 ISSAI 140 sebelumnya dikenal dengan ISSAI 40. Standard ini mengadopsi dari International Standard for Quality
Control (ISQC) 1 dari International Federation of Accountants (IFAC). Sejak February 2019, IAASB - IFAC telah
mengeluarkan Exposure Draft mengenai International Standard on Quality Management (ISQM) 1 sebagai ganti dari
ISQC 1.

6

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Manajemen Mutu
Manajemen mutu diartikan sebagai suatu cara meningkatkan kinerja secara terus-

menerus pada setiap level operasi atau proses, dalam setiap area fungsional dari suatu
organisasi dengan menggunakan sumber daya yang ada. Empat hal penting yang tersirat
dari pengertian tersebut adalah adanya perencanaan mutu, pengendalian mutu, jaminan
mutu, dan peningkatan mutu.

Konsep tersebut dikembangkan oleh Joseph M. Juran dan W. Edward Deming dari
Amerika Serikat. Konsep ini awalnya tidak laku di AS, dan akhirnya berkembang pesat di
Jepang dengan istilah Kaizen (continues improvement) yang akhirnya mampu membuat
Jepang mengungguli perekonomian Amerika Serikat. Jika ditilik ke belakang, sejarah
perkembangan Manajemen Mutu (Quality Management) dapat dibagi pada beberapa era,
yaitu:

1. Era Craftmanship (sampai dengan 1900-an)
Pada era sebelum revolusi industri, setiap orang yang memproduksi sesuatu barang

atau jasa, langsung menjualnya kepada pembeli. Kualitas suatu produk bersifat
personal, tergantung dari pembuatnya.
Pada era ini belum ada persaingan, karena produsen yang memberikan layanan
belum banyak. Masyarakat tidak punya pilihan, mereka tidak bisa menuntut untuk
mendapatkan mutu pelayanan yang lebih baik. Pada masa ini, kualitas belum menjadi
penilaian. Hal utama dari suatu bentuk pelayanan apabila kebutuhan mereka sudah
terpenuhi.

2. Era Inspeksi
Pada era Inspeksi (Inspection) mulai terdapat persaingan antar produsen. Mereka

sudah mulai mengawasi produk-produk yang mereka hasilkan dengan melakukan
inspeksi. Inspeksi ini hanya melihat bentuk fisik produk, apakah ada kerusakan atau
cacat pada produk. Hanya produk yang bagus tanpa ada cacat yang akan dijual
kepada konsumen. Belum ada perhatian terhadap kualitas proses dan sistem untuk
merealisasikan produk tersebut.
Konsep mutu modern dimulai pada tahun 1920-an dimana kelompok penjaga
mutu yang utama adalah bagian inspeksi. Selama proses produksi, para inspektor
mengukur hasil produksi mereka berdasarkan spesifikasi yang telah ditetapkan.

Bagian inspeksi tidak berdiri sendiri. Biasanya mereka melaporkan hasil pekerjaan
mereka ke pabrik. Hal ini menyebabkan adanya perbedaan kepentingan. Apabila
inspeksi menolak hasil satu alur produksi yang tidak sesuai, bagian pabrik akan
berusaha meloloskannya tanpa mempedulikan mutu.

7

Membangun BPK Paripurna

Pada masa itu, ada beberapa orang ahli di bidang statistik, salah satunya, Walter
A. Sewhart (1924) yang bekerja pada Bell Laboratories. Dia menemukan konsep
statistical quality control untuk pengendalian mutu produk dengan berdasarkan
pada variable-variable, seperti panjang, lebar, berat, tinggi, dan sebagainya. Dia
bersama timnya di Bell Laboratories kemudian mengenalkan istilah quality assurance
untuk meningkatkan kualitas melalui penggunaan metode statistical control (Russel
& Taylor, 2011).

3. Era Pengendalian Mutu
Era Pengendalian Mutu (Statitical Quality Control) dimulai sekitar tahun 1930-an. Pada

era ini, manajemen telah mulai memperhatikan pentingnya pendeteksian. Caranya,
melengkapi departemen inspeksi dengan alat dan metode statistik untuk mendeteksi
penyimpangan yang terjadi pada atribut produk yang dihasilkan dari proses produksi.

Terdapat perubahan dalam penanganan mutu produk. Hasil deteksi terhadap
penyimpangan mutu produk mulai dipergunakan oleh departemen produksi untuk
memperbaiki proses dan sistem produksi.

Pada tahun 1924-an, kelompok inspeksi berkembang menjadi bagian pengendalian
mutu. Adanya Perang Dunia II mengharuskan produk militer yang bebas cacat. Mutu
produk militer menjadi salah satu faktor yang menentukan kemenangan dalam
peperangan. Hal ini harus dapat diantisipasi melalui pengendalian yang dilakukan
selama proses produksi.

Tanggung jawab mutu dialihkan ke bagian QC yang independen. Bagian ini memiliki
otonomi penuh dan terpisah dari bagian pabrik. Para pemeriksa mutu dibekali dengan
perangkat statistika seperti diagram kendali dan penarikan sampel.

Pada tahap ini dikenal seorang tokoh yaitu Armand Feigenbaum (1983), pelopor Total
Quality Control (1960). Lalu, pada tahun 1970, Feegenbaum memperkenalkan konsep
Total Quality Control Organizationwide yang kemudian pada tahun 1983 dikenal
sebagai konsep Total Quality System.

4. Era Penjaminan Mutu
Era Penjaminan Mutu dimulai sekitar tahun 1960-an. Pada era ini mulai dikenal

adanya konsep  Total Quality Control (TQC) yang diperkenalkan oleh Feigenbaum.
Menurutnya, pengendalian dimulai dari perancangan produk sampai berakhir saat
produk tersebut telah diterima konsumen, dan konsumen merasa puas.

8

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Feigenbaum menyatakan bahwa kualitas dapat dikelompokkan ke dalam 3 kategori,
yaitu: pengendalian rancangan baru; pengendalian bahan baku yang baru datang;
dan pengendalian produk.

Penjaminan mutu sendiri merupakan seluruh perencanaan dan kegiatan yang
sistematis, yang diperlukan untuk memberikan suatu keyakinan yang memadai
bahwa suatu barang atau jasa dapat memenuhi persyaratan mutu. Penjaminan
mutu merupakan bagian dari manajemen mutu yang difokuskan pada peningkatan
kemampuan untuk memenuhi persyaratan mutu.

Sejak masa itu peran manajemen mulai diperhitungkan untuk terlibat dalam
penentuan dan penanganan mutu produk. Selain itu, peran manajemen mulai
diterapkan tidak hanya pada industri manufaktur, tetapi juga pada industri jasa,
seperti pada Rumah Sakit, Puskesmas, dan lain sebagainya.

Rekomendasi yang dihasilkan dari teknik-teknik statistis sering kali tidak dapat
dilayani oleh struktur pengambilan keputusan yang ada. Pengendalian Mutu
berkembang menjadi penjaminan mutu.

Bagian penjaminan mutu difokuskan untuk memastikan proses dan mutu produk
melalui pelaksanaan audit operasi, pelatihan, analisis kinerja teknis, dan petunjuk
operasi untuk meningkatkan mutu. Penjaminan mutu bekerja sama dengan bagian-
bagian lain yang bertanggung jawab penuh terhadap mutu kinerja masing-masing
bagian.

5. Era Manajemen Mutu Terpadu
Dalam perkembangan manajemen mutu, ternyata bukan hanya fungsi produksi

yang mempengaruhi kepuasan pelanggan terhadap mutu. Dalam hal ini, tanggung
jawab terhadap mutu tidak cukup hanya dibebankan kepada suatu bagian tertentu,
tetapi sudah menjadi tanggung jawab seluruh individu di perusahaan. Pola inilah
yang disebut Manajemen Mutu Terpadu (Total Quality Management/TQM).
Era itu dimulai pada tahun 1980-an. TQM mengacu pada penekanan kualitas yang
meliputi organisasi keseluruhan, mulai dari pemasok hingga pelanggan. TQM
menekankan komitmen manajemen untuk mendapatkan arahan perusahaan yang
ingin terus meraih keunggulan dalam semua aspek produk dan jasa yang penting
bagi pelanggan.



9

Membangun BPK Paripurna

TQM berarti adanya komitmen dan pendekatan yang digunakan secara terus-
menerus untuk meningkatkan setiap proses pada setiap bagian organisasi. Kegiatan
tersebut bertujuan untuk memenuhi keinginan pelanggan, bahkan melampui
harapan dan keinginan dari pelanggan.

Tujuan dari diterapkan TQM adalah perlunya perubahan budaya serta komitmen
dari seluruh jajaran mulai pimpinan puncak sampai level terbawah. Agar TQM dapat
berkelanjutan maka organisasi harus didukung oleh budaya yang mendukung dan
menekankan kerja kelompok, pemberdayaan dan partisipasi karyawan, peningkatan
terus-menerus fokus pada pelanggan serta kepemimpinan yang tepat.

Penjaminan Mutu dan Pengendalian Mutu
Penjaminan mutu dan pengendalian mutu merupakan dua istilah yang sering digunakan

secara bergantian. Meski serupa, tetapi terdapat perbedaan jelas antara kedua konsep
tersebut. Meskipun beberapa kegiatan pengendalian mutu dan pengendalian mutu saling
berhubungan, keduanya didefinisikan secara berbeda.

Pada umumnya, aktivitas dan tanggung jawab penjaminan mutu mencakup hampir
seluruh sistem pengendalian mutu dalam satu atau cara yang lain, sedangkan pengendalian
mutu adalah bagian dari aktivitas penjaminan mutu.

Di bawah ini adalah definisi dari ISO 9000:2015: Sistem Manajemen Mutu – Dasar dan
Kosakata.

Hubungan Quality System, Quality Assurance dan Quality Control.

Penjaminan Mutu dapat didefinisikan sebagai “bagian dari manajemen mutu yang
difokuskan untuk memberikan keyakinan bahwa persyaratan mutu akan dipenuhi”.

10

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Kepastian yang diberikan oleh penjaminan mutu berlaku untuk dua pihak, yaitu internal
untuk manajemen serta eksternal untuk pelanggan, lembaga pemerintah, regulator,
pemberi sertifikasi, dan pihak ketiga.

Definisi lain yang biasa digunakan adalah “semua kegiatan terencana dan sistematis
yang diterapkan dalam sistem mutu yang dilakukan untuk memberikan keyakinan bahwa
suatu produk atau layanan akan memenuhi persyaratan mutu.”

Sementara, pengendalian mutu dapat didefinisikan sebagai “bagian dari manajemen
mutu yang berfokus pada pemenuhan persyaratan mutu”. Apabila penjaminan mutu
berkaitan dengan bagaimana suatu proses dilakukan atau bagaimana suatu produk dibuat.
Pengendalian mutu lebih merupakan aspek inspeksi manajemen mutu. Definisi lain yang
biasa digunakan adalah“teknik dan kegiatan operasional yang digunakan untuk memenuhi
persyaratan mutu”.

Inspeksi sendiri adalah proses pengukuran, pemeriksaan, dan pengujian untuk
mengetahui satu atau lebih karakteristik dari suatu produk atau layanan dan
perbandingannya. Tujuannya untuk menentukan kesesuaian dengan persyaratan yang
ditentukan. Dalam pelaksanaan insepksi dapat memeriksa produk, proses, dan berbagai
hasil lainnya yang bertujuan untuk memastikan bahwa objek yang keluar dari jalur produksi,
atau layanan yang disediakan sudah benar dan sesuai dengan spesifikasi.

Untuk beberapa organisasi layanan, konsep kontrol mutu mungkin terasa asing karena
tidak ada produk nyata yang dapat diperiksa dan dikendalikan. Fungsi penjaminan mutu
dalam organisasi layanan mungkin tidak termasuk kontrol kualitas layanan tetapi dapat
mencakup kontrol kualitas produk yang terlibat dalam menyediakan layanan.

Dalam konteks pemeriksaan, audit adalah bagian dari fungsi penjaminan mutu. Penting
untuk memastikan kehadiran mutu karena hasilnya digunakan untuk membandingkan
kondisi aktual dengan persyaratan yang ditetapkan dan melaporkan hasil perbandingan
tersebut kepada manajemen.

Dalam The Quality Audit: A Management Evaluation Tool (McGraw-Hill, 1988), Charles Mill
menulis bahwa audit dan inspeksi tidak dapat dipertukarkan. Menurutnya, auditor dapat
menggunakan teknik inspeksi sebagai alat evaluasi. Tapi, audit tidak boleh dilibatkan dalam
melaksanakan setiap kegiatan verifikasi yang mengarah pada penerimaan atau penolakan
atas suatu produk atau layanan. Audit harus dilibatkan dalam evaluasi proses dan kontrol
yang mencakup kegiatan produksi dan verifikasi.

Sistem manajemen formal telah berevolusi untuk mengarahkan dan mengendalikan
organisasi. Saat ini ada Sistem Manajemen Mutu (SMM), Sistem Manajemen Lingkungan

11

Membangun BPK Paripurna

serta sistem lainnya, dan masing-masing sistem ini dapat diaudit.
Dr. W. Edwards Deming, mengemukakan bahwa proses pengendalian mutu adalah

proses memutarkan siklus Plan-Do-Check-Action (PDCA), yaitu melakukan perencanaan,
pengerjaan atau proses, pengecekan atau evaluasi, dan aksi perbaikan terhadap masalah
yang berkaitan dengan kualitas. PDCA harus dilakukan oleh setiap personel dari seluruh
bagian perusahaan untuk memenuhi kepuasan.

Perbedaan dari QC dan QA dapat digambarkan sebagai berikut:

Perbedaan karakteristik Quality Control dan Quality Assurance
Penjaminan Mutu dan Pengendalian Mutu Pemeriksaan
1. Model Tiga Lini Pertahanan

Model tiga lini pertahanan memberikan kerangka yang simpel tetapi efektif untuk
menjelaskan dan menegaskan peran dan tanggung jawab berbagai fungsi manajemen
di dalam suatu organisasi. Terutama dalam mengelola risiko dan pengendalian untuk
mencapai tujuan organisasi secara efektif.

Adapun tiga lini pertahanan dalam Penjaminan Mutu dan Pengendalian Mutu
Pemeriksaan mencakup lini pertahanan pertama yang menjadi fungsi operasional organisasi
selaku pemilik dan pengelola risiko. Mereka bertanggung jawab untuk melakukan langkah

12

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Unit Pemeriksaan: Unit Penunjang dan Pendukung Unit Pengawas Internal:
AKN I – VII, AUI Pemeriksaan: Inspektorat Utama

Sekjen, Binbangkum, Revbang, Badiklat

perbaikan atas kelemahan proses dan pengendalian yang berada dalam lingkup operasinya.
Mereka juga harus memastikan bahwa pengendalian manajemen dan pengendalian internal
berjalan efektif dan konsisten dalam pencapaian tujuan dan pelaksanaan tugasnya. Dalam
konteks organisasi BPK, lini pertahanan pertama berada pada unit pelaksana pemeriksaan.

Berikutnya, lini pertahanan kedua adalah fungsi oversight yang bertanggung jawab
memberikan dukungan sumber daya dan melakukan pemantauan atas pekerjaan dan hasil
kerja lini pertama.

Setidaknya terdapat tiga peran lini kedua ini, yaitu sebagai fungsi manajemen risiko
tingkat kelembagaan, fungsi kepatuhan, dan fungsi controllership. Tiga peran ini untuk
memastikan fungsi lini pertahanan pertama dapat berjalan dengan efektif. Dalam konteks
BPK, lini kedua ini berada pada unit penunjang dan pendukung.

Terakhir, lini pertahanan ketiga adalah fungsi independent assurance yang memberikan
keyakinan memadai secara independen mengenai efektivitas tata kelola (governance),
manajemen risiko (risk management) dan pengendalian intern (internal controls) yang
dilakukan oleh lini pertama dan kedua. Dalam konteks BPK, lini ketiga ini dilakukan oleh
Itama.

2. Pengendalian Mutu dan Penjaminan Mutu dalam Model Tiga Lini Pertahanan
Tujuan strategis BPK adalah meningkatkan kualitas dan manfaat pemeriksaan dalam

mendorong pengelolaan keuangan negara untuk mencapai tujuan bernegara. Untuk
menjamin pencapaian tujuan strategis tersebut, BPK telah memiliki SMM pemeriksaan.

13

Membangun BPK Paripurna

Sistem ini menekankan pada pengendalian mutu (quality control) dan pemerolehan
keyakinan mutu (quality assurance). Keduanya menjadi bagian tidak terpisahkan (integrated
dan embedded) dalam keseluruhan proses pemeriksaan, mulai dari perencanaan, pelaksanaan
sampai pelaporan. Melibatkan semua unsur pelaksana dan pimpinan BPK secara berlapis
melalui model tiga lini pertahanan (Three Lines of Defense).

Lini pertahanan pertama adalah SMM pada unit kerja pemeriksa sebagai pelaksana tugas
pokok pemeriksaan BPK. Lini pertahanan kedua adalah SMM pada unit kerja Sekretariat
Jenderal (Setjen) dan Penunjang yang menyediakan sumber daya penunjang dan pendukung
pemeriksaan. Lini pertahanan ketiga adalah SMM pada unit kerja inspektorat utama yang
memberikan assurance secara independen mengenai tata kelola, manajemen risiko dan
pengendalian internal terhadap lini pertahanan pertama dan kedua.

SMM Pemeriksaan yang terdiri dari pengendalian mutu dan pemerolehan keyakinan
mutu pemeriksaan dapat dijelaskan sebagai berikut:
a. Pengendalian Mutu adalah semua kebijakan dan prosedur yang digunakan oleh PFP

secara berjenjang mulai dari Ketua Tim, Pengendali Teknis dan Pengendali Mutu pada
saat tahap pemeriksaan sebelum laporan pemeriksaan diterbitkan (ex-ante). Prosedur ini
untuk memastikan bahwa pemeriksa telah melakukan pemeriksaan sesuai dengan SPKN,
Kode Etik, ketentuan dan hukum yang berlaku serta LHP yang disusun telah sesuai dengan
kondisi senyatanya. Proses pengendalian mutu ini dilakukan secara hot review oleh Tim
Pemeriksaan. Jika diperlukan, hot review juga dapat dilakukan oleh Tim Pemeriksaan lain
(cross review).
b. Pemerolehan Keyakinan Mutu/Penjaminan Mutu adalah penilaian secara independen
oleh pihak di luar PFP. Tujuannya untuk memastikan bahwa sistem pemerolehan
keyakinan mutu yang handal telah diterapkan dan dilaksanakan secara berjenjang oleh
PFP dalam proses pemeriksaan untuk memperoleh hasil pemeriksaan yang bermutu
tinggi dalam rangka memenuhi ketentuan perundang-undangan dan sesuai dengan
standar dan praktik terbaik internasional, serta menjadi dasar penilaian atau kriteria atas
mutu pemeriksaan, untuk kegiatan sebelum sampai setelah pemeriksaan dilakukan.
c. Penjaminan Mutu sebelum laporan pemeriksaan diterbitkan (ex-ante) dilakukan oleh
PSP dan hasilnya menjadi dasar bagi PTP dalam menandatangani Surat Keluar pada setiap
LHP BPK. Untuk obyek pemeriksaan berisiko tinggi, PTP dapat membentuk Tim Review
atau meminta Itama untuk melakukan pengendalian mutu sebelum laporan diterbitkan.
Dalam hal pengendalian mutu dilakukan oleh PSP dan Itama, kedua hasil pengendalian
mutu tersebut merupakan dasar pertimbangan PTP untuk menandatangani Surat Keluar
pada setiap LHP.

14

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

d. Penjaminan Mutu setelah laporan pemeriksaan diterbitkan (post-audit) dilakukan
secara fungsional oleh satuan kerja (satker) Itama dengan tujuan untuk memberikan
keyakinan memadai bahwa SMM pada satker pemeriksaan yang dilakukan oleh PFP
(Quality Control) dan PSP (Quality Assurance) telah dilaksanakan secara memadai dan
sesuai dengan standar dan praktik terbaik internasional; serta mengidentifikasi area-
area SMM yang masih perlu ditingkatkan atau diperbaiki (continuous improvement)

Penerapan Konsep Three Lines of Defense pada tingkat BPK-wide dan tingkat satker
pemeriksaan, termasuk penerapan fungsi quality control dan quality assurance dapat
dijelaskan sebagai berikut.

3. Three lines of Defense pada tingkat BPK-Wide
Three lines of defense pada tingkat BPK-Wide diterapkan sebagai berikut:

THREE LINES OF DEFENCE PADA PEMERIKSAAN

PTP

1st Line 1. Memberikan arah & penugasan 2nd Line 3rd Line
PFP pemeriksaan PSP
ITAMA
2. Memantau jalannya pemeriksaan Kalan
3. Menandatangani surat keluar & LHP Kasubaud Quality Assurance
4. Menyerahkan LHP & IHPS 1. Setelah LHP

QUALITY CONTROL terbit
QUALITY ASSURANCE 2. Sebelum LHP
Pengendali Mutu Perencanaan Pelaksanaan
Pengendali Teknis terbit untuk
objek
Ketua Tim Pelaporan pemeriksaan
Anggota Tim berisiko tinggi &
diminta oleh PTP
1. Melaksanakan penugasan pemeriksaan 1. Mengelola sumber daya
yg diberikan PTP pemeriksaan

2. Melakukan pengendalian mutu (QC) 2. Melakukan pemerolehan
keyakinan mutu (QA) sebelum LHP
terbit

a. Auditorat Utama Keuangan Negara (AKN) dan Perwakilan sebagai satker pemeriksa
dan sekaligus lini pertahanan pertama melakukan fungsi Pengendalian Mutu untuk
memastikan bahwa BPK dan para pemeriksanya melakukan pemeriksaan sesuai standar,
pedoman, petunjuk pelaksana (juklak) dan petunjuk teknis (juknis) pemeriksaan, kode
etik, dan ketentuan peraturan atau kebijakan pemeriksaan BPK serta menerapkan
pengendalian intern yang memadai.

b. Setjen, Direktorat Utama Perencanaan, Evaluasi, dan Pengembangan Pemeriksaan
Keuangan Negara (Ditama Revbang) dan Direktorat Utama Pembinaan dan
Pengembangan Hukum Pemeriksaan Keuangan Negara (Ditama Binbangkum)
sebagai satker penunjang/pendukung pemeriksaan dan sekaligus lini pertahanan

15

Membangun BPK Paripurna

kedua melakukan fungsi Pengendalian Mutu di bidangnya dalam menyediakan input
pemeriksaan yang berkualitas dan memadai bagi lini pertahanan pertama, melakukan
monitoring implementasi kegiatan AKN dan pencapaian output, serta pengendalian
internal.
c. Itama sebagai internal audit dan lini pertahanan ketiga melakukan fungsi Penjaminan
Mutu atas 9 pilar dan nilai-nilai organisasi untuk memastikan bahwa implementasi
Pengendalian Mutu oleh AKN dan Perwakilan (lini pertama) serta Setjen dan Ditama
(lini kedua) berjalan dengan efektif dan menghasilkan laporan pemeriksaan yang
berkualitas. Penjaminan Mutu Itama juga bertujuan untuk mengidentifikasikan area
potensial yang perlu ditingkatkan.

4. Three line of defense pada tingkat unit/satker pemeriksaan (AKN dan Perwakilan)

Three lines of defense pada tingkat unit/satker pemeriksaan diterapkan sebagai berikut:

a. PFP merupakan first line of defense yang bertanggung jawab terhadap kualitas proses

dan hasil pemeriksaan sesuai dengan standar, pedoman, juklak/juknis pemeriksaan. PFP

bertanggung jawab atas Pengendalian Mutu yang dilaksanakan secara berjenjang dari

Anggota Tim sampai dengan Pengendali Mutu atau Penanggung Jawab Pemeriksaan.

b. PSP dan PTP bertanggung jawab atas pelaksanaan Penjaminan Mutu sebelum LHP

diterbitkan. PSP dan PTP merupakan secondlineofdefense bersama fungsi kesekretariatan

unit kerja pemeriksaan/perwakilan yang menyediakan input sumber daya pemeriksaan

(keuangan, SDM, kajian hukum, dsb) para para pemeriksa.

c. Itama merupakan third line fo defense yang melakukan Penjaminan Mutu sesudah

LHP diterbitkan. Sesuai dengan Pedoman Manajemen Pemeriksaan (PMP), Itama

dapat melakukan

Penjaminan Mutu

sebelum LHP

diterbitkan (ex-

ante) untuk objek

pemeriksaan

berisiko tinggi

berdasarkan

permintaan PTP,

misalnya review

atas pemeriksaan

16

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Badan Tenaga Atom Internasional (International Atomic Energy Agency/IAEA) dan
Laporan Keuangan Pemerintah Pusat (LKPP).

C. kesimpulan
Tantangan dan harapan pemangku kepentingan terhadap kualitas pemeriksaan

BPK semakin meningkat seiring dengan dinamika dan perkembangan lingkungan yang
terjadi. Tehadap fenomena tersebut, BPK senantiasa terus melakukan perbaikan dan
penyempurnaan secara berkelanjutan terhadap SPM dan SMM pemeriksaan dengan
memperhatikan perkembangan standar internasional dan praktik-praktik terbaik yang
berlaku di lingkungan organisasi dan profesi pemeriksa.

Tak terkecuali, Pengendalian Mutu dan Pemerolehan Keyakinan Mutu atau Penjaminan
Mutu yang merupakan bagian penting dalam manajemen mutu pemeriksaan, terus
ditingkatkan kualitas proses dan hasilnya. Hal ini bertujuan untuk memastikan bahwa
pemeriksaan BPK telah dilakukan sesuai dengan standar, kode etik, dan peraturan
perundang-undangan serta mampu memberikan nilai tambah dan manfaat hasil
pemeriksaan bagi para pemangku kepentingan.

Berbagai capaian pemeriksaan yang telah diperoleh dan tantangan yang dihadapi ke
depan akan dapat dikelola dengan baik jika semua tingkatan dan fungsi manajemen yang
ada memahami dan melaksanakan tugas dan perannya sesuai dengan lini pertahanan
masing-masing dalam menerapkan fungsi Pengendalian Mutu dan pemerolehan keyakinan
mutu pemeriksaan secara profesional.

Berdasarkan pembahasan dan simpulan dalam makalah ini, disarankan agar setiap
unit kerja dan satker pada pelaksana BPK melakukan pemantauan dan evaluasi secara
menyeluruh mengenai penerapan sistem manajemen mutu dan pelaksanaan fungsi quality
control dan quality assurance.

Apa yang selama ini menjadi penghambat dan bagiamana alternatif solusinya. Dengan
demikian, diharapkan tantangan mengenai kualitas pemeriksaan dapat diselesaikan secara
lebih sistematis, struktural dan komprehensif sebagai bagian dari langkah strategis lima
tahun ke depan.

17

Membangun BPK Paripurna

DAFTAR PUSTAKA

Asian Development Bank (ADB) – CAPA. (2017). Quality Assurance for Audit – A Good Practice
Guide. London: ICAEW

ASOSAI – IDI. (2009). A Handbook on Quality Assurance in Financial Auditing.
Badan Pemeriksa Keuangan. (2019). Peer Review Report on the Audit Board of the Republic of

Indonesia.
Badan Standardisasi Nasional. (2015). SNI ISO 9001:2015 Sistem Manajemen Mutu –

Persyaratan
................................................... (2015). SNI ISO 9001:2015 Sistem Manajemen Mutu - Dasar dan

Kosa Kata.
CAROSAI – IDI. (2010). Quality Assurance for Financial Audits – A Handbook for SAIs in CAROSAI
Center for Audit Quality. (2016). Audit Quality Indicators: The Journey and Path Ahead.

Washington DC: The CAQ
International Auditing and Assurance Standards Board (2014). Framework for Audit Quality:

Key Elements that Create an Environment for Audit Quality. New York: IFAC
Institute of Internal Auditor (IIA) Global. (2013). IIA Position Paper: The Three Lines of Defense

in Effective Risk Management and Control. Florida: The IIA Global
INTOSAI. INTOSAI Framework of Professional Pronouncements (IFPP). Diunduh tanggal 20

September 2019 dari https://www.issai.org/professional-pronouncements/
Juran, J. M., dan Godfrey, A. B. (). Juran’s Quality Handbook. New York: McGraw-Hill
OECD dan EU (2005). SIGMA Papers No. 34 Achieving High Quality in the Work of Supreme

Audit Institutions. Paris: SIGMA
Pusat Pengembangan Internal Audit. (2015). Manajemen Kualitas. Jakarta: YPIA
Russel, R.S., dan Taylor III, B. W., (2011). Operations Management, 7th Edition. Hoboken, NJ:

John Wiley and Sons, Inc

18

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Peraturan-peraturan terkait BPK
Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2006 tentang Badan Pemeriksa Keuangan
Peraturan BPK Nomor 1 Tahun 2018 tentang Standar Pemeriksaan Keuangan Negara
Keputusan BPK Nomor 5/K/I-XIII.2/10/2015 tanggal 27 Oktober 2015 tentang Pedoman

Manajemen Pemeriksaan
Keputusan BPK Nomor 03/K/I-XIII.2/03/2009 tanggal 25 Maret 2009 tentang Petunjuk

Pelaksanaan Sistem Pemerolehan Keyakinan Mutu

19

Membangun BPK Paripurna

Peran Pemeriksaan
MKeinnceergjaahdaFlraaumd

Prof. Dr. Moermahadi Soerja Djanegara, CA., CPA, CSFA
(Ketua BPK 2017-2019)

A. Pendahuluan
Dalam berbagai momen sebagai Ketua Badan Pemeriksa Keuangan (BPK), ada

pertanyaan yang sering diajukan: “Kenapa masih terjadi praktik korupsi di kementerian
atau pemerintah daerah yang sudah mendapatkan opini Wajar Tanpa Pengecualian (WTP)
dari BPK?” Ada lagi pertanyaan seperti ini: “Mengapa temuan BPK banyak yang berulang
dan terjadi lagi?”

Dua pertanyaan tersebut tentu didorong oleh keresahan masyarakat yang melihat
banyak lembaga pemeriksa yang ada di Indonesia, tetapi korupsi tetap terjadi berulang
kali. Pertanyaan tersebut, secara tidak langsung, merupakan permintaan kepada BPK
agar melakukan pemeriksaan yang tidak hanya mengungkapkan adanya korupsi tetapi
bagaimana mencegah agar korupsi tidak terjadi lagi.

Apa yang menjadi harapan masyarakat tersebut bahkan telah menarik perhatian para
peneliti dari kalangan akademisi dan praktisi. Contohnya, penelitian-penelitan terkait
dengan pengaruh Opini BPK terhadap tingkat korupsi sudah banyak dilakukan dengan
mayoritas hasil menunjukkan bahwa tidak ada pengaruh antara opini BPK dengan tingkat
korupsi (Utomo et al, 2018; Husna et al, 2017; Rini dan Damiati, 2017; Heriningsih dan Marita,
2013; Husna et al, 2016; Pasaribu, 2017).

Walau begitu, BPK punya peran yang lebih besar dalam pemberantasan korupsi terutama
dalam hal pencegahannya, jika saja BPK dapat memaksimalkan peran pemeriksaan kinerja
pada level perencanaan anggaran negara/daerah.

20

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

B. Fraud
Association of Certified Fraud Examiners/ACFE (2018) membagi fraud atau kecurangan

menjadi tiga kelompok besar, yaitu Korupsi, Penyalahgunaan Aset, dan Kecurangan
Laporan Keuangan.

Berdasarkan Report To The Nation 2018 yang dilaksanakan ACFE terhadap negara-negara
di dunia, skema kecurangan yang paling sering terjadi adalah Penyalahgunaan Aset. Tapi,
nilai total kerugiannya paling kecil. Sementara skema kecurangan yang paling jarang terjadi
adalah Kecurangan Laporan Keuangan. Tapi, nilai total kerugiannya paling besar.

Apa yang menjadi temuan ACFE sedikit berbeda dengan Indonesia. Berdasarkan Survei
Fraud Indonesia 2016, skema kecurangan yang paling sering terjadi di Indonesia adalah
Korupsi, dengan nilai total kerugian yang paling besar juga.

Hasil survei tersebut selaras dengan data dari Transparency International (TI) Indonesia
yang menyebutkan bahwa skor Indeks Persepsi Korupsi Indonesia pada 2018 adalah 38,
naik satu poin dari angka tahun 2017 yaitu 37. Pada tahun 2018 Indonesia menempati
urutan ke-89 dari 180 negara. Sedangkan untuk kawasan ASEAN Indonesia menempati
posisi ke-4 di bawah Singapura, Brunei Darusalam, dan Malaysia.

Istilah ‘korupsi’ sendiri kerap disamakan dengan apa yang disebut dengan ‘fraud’.
Berdasarkan Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN), fraud adalah perbuatan
yang mengandung unsur kesengajaan, niat, menguntungkan diri sendiri atau orang lain,
penipuan, penyembunyian atau penggelapan, dan penyalahgunaan kepercayaan yang
bertujuan untuk memperoleh keuntungan secara tidak sah yang dapat berupa uang,
barang/harta, jasa, dan tidak membayar jasa, yang dilakukan oleh satu individu atau lebih
dari pihak yang bertanggung jawab atas tata kelola, pegawai, atau pihak ketiga.

Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester (IHPS) BPK Semester I Tahun 2019 menunjukkan
bahwa permasalahan yang ditimbulkan dari perilaku fraud berjumlah 7.636 permasalahan
dengan nilai sebesar Rp9,68 triliun. Jumlah ini adalah gambaran dalam satu semester hasil
pemeriksaan BPK. Sejatinya, gambaran tersebut menyadarkan kita bahwa fraud dapat
terjadi di segala sektor. Bisa jadi yang terungkap itu hanya sebagian kecil yang tampak di
permukaan, seperti halnya fenomena gunung es.

Puluhan tahun lamanya, para ilmuwan, peneliti, dan praktisi ahli forensik melakukan riset
untuk mendapatkan pemahaman yang lebih mendalam tentang perilaku curang tersebut.
Pada tahun 1953 seorang kriminolog dan sosiolog, Donald R. Cressey, mengembangkan
sebuah teori yang disebut fraud triangle. Teori ini menjelaskan tiga elemen yang hadir
dalam setiap kasus kecurangan yaitu motivasi, peluang, dan rasionalisasi.

21

Membangun BPK Paripurna

Motivasi terkait dengan dorongan yang memotivasi para pelaku kecurangan (fraudster)
yang di antaranya kebutuhan keuangan yang mendesak dan bergaya hidup mewah yang
melebihi batas kemampuannya. Saat kebutuhan muncul, para fraudster selalu mencari
peluang untuk melaksanakan niatnya dengan memanfaatkan kelemahan pengendalian
intern. Kemudian, fraudster akan melakukan proses rasionaliasi atau pembenaran atas
perbuatannya, misalnya dengan mengatakan dalam hati “Sedikit kok, tak banyak.”; “Orang
lain juga banyak yang curang, jadi tidak apa-apa”, dan lain sebagainya. Perkembangan
terbaru teori tersebut memasukkan satu unsur tambahan yaitu capability (kemampuan)
sehingga teori baru ini kemudian dikenal sebagai fraud diamond (Wolfe and Hermanson,
2004).

C. Fraud dan Peran BPK
BPK sebagai satu-satunya pemeriksa eksternal pemerintah menjadi salah satu aktor

penting untuk memerangi fraud di Indonesia. BPK melakukan perannya melalui pemeriksaan
laporan keuangan, pemeriksaan kinerja, dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu.

Apabila dari ketiga jenis pemeriksaan tersebut pemeriksa menemukan adanya gejala
kecurangan dan berdasarkan hasil analisis terdapat predikasi yang memadai maka
pemeriksa akan mengembangkan temuan yang mengandung gejala kecurangan tersebut
dalam sebuah pemeriksaan investigatif. Fokus utama dari pemeriksaan ini adalah mencari
penyimpangan yang terjadi dengan disengaja.

Dalam praktiknya, jumlah pemeriksaan investigatif di BPK masih terbatas karena
keterbatasan jumlah auditor, anggaran, dan waktu penyelesaiannya. Selain itu, pemeriksaan
investigatif juga masih bersifat parsial dan bertujuan untuk memulihkan keuangan negara
yang hilang: kuratif bukan preventif.

Padahal, di Indonesia kecurangan tidak hilang hanya dengan banyaknya pemeriksaan.
Sebagai bukti, dari periode 2005 sampai 30 Juni 2019, BPK telah menyampaikan 545.995
rekomendasi kepada entitas yang diperiksa senilai Rp305,64 triliun (IHPS I 2019). Namun,
jumlah yang rekomendasi yang sangat banyak dengan nilai yang begitu besar tersebut
belum mampu untuk menekan tingkat fraud ke level paling minimal.

Keterbatasan peran pemeriksaan investigatif dalam pencegahan fraud juga terjadi dalam
pemeriksaan laporan keuangan. Dalam Penjelasan Pasal 16 Undang-Undang No. 15 Tahun
2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara disebutkan
bahwa opini laporan keuangan yang dikeluarkan BPK sebagai produk utama pemeriksaan
laporan keuangan merupakan pernyataan profesional pemeriksa mengenai kewajaran

22

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

informasi keuangan yang disajikan dalam laporan keuangan yang didasarkan pada kriteria,
yakni:

1. Kesesuaian dengan standar akuntansi pemerintahan;
2. Kecukupan pengungkapan;
3. Kepatuhan terhadap peraturan perundang-undangan; dan
4. efektivitas pengendalian intern.

Walaupun pemeriksa harus memodifikasi prosedur pemeriksaan jika ditemukan indikasi
adanya fraud, Pemeriksaan Laporan Keuangan tidak didesain untuk menemukan fraud. Tapi,
untuk memberikan opini terkait dengan kewajaran informasi keuangan. Bukan kebenaran
informasi keuangan.

Pemeriksaan Laporan Keuangan juga dilakukan berdasarkan sampel dan
mempertimbangkan tingkat materialitas tertentu, serta terdapat risiko pemeriksaan yang
harus diterima yang tidak dapat dihilangkan oleh pemeriksa.

Selain itu, kasus korupsi sering melibatkan uang yang tidak menggunakan anggaran dari
Annggaran Pendapatan dan Belanja Negara (APBN) atau Anggaran Pendapatan dan Belanja
Daerah (APBD), seperti suap yang menggunakan dana dari pihak ketiga sehingga tidak
mudah terdeteksi melalui pemeriksaan laporan keuangan.

Oleh karena itu, sesuai dengan jenis pemeriksaan BPK, salah satu jenis pemeriksaan yang
dapat berkontribusi besar mengurangi tingkat korupsi di Indonesia adalah pemeriksaan
kinerja. Namun, untuk dapat lebih memaksimalkan perannya, perlu ada perbaikan
pemeriksaan kinerja yang selama ini dilakukan yaitu pemeriksaan kinerja yang bersifat ex-
ante audit bukan ex-post audit.

D. Peran Pemeriksaan Kinerja dalam Pencegahan Fraud
Schelker dan Eichenberger (2008) mengatakan bahwa salah satu cara untuk dapat

menekan tindakan fraud adalah dengan melakukan ex-ante audit. Ex-ante audit merupakan
kebalikan ex-post audit atau audit ketika aktivitas atau pelaksanaan anggaran telah selesai
dilakukan seperti yang umumnya dilakukan selama ini.

Menurut teori ex-ante audit, post-audit memiliki kelemahan karena dilakukan setelah
proses pelaksanaan anggaran selesai, sumber daya telah dihabiskan, dan ketika fraud
sudah terjadi, sehingga fungsi audit hanya sekedar mencari temuan. Menurut Schelker dan
Eichenberger (2008), ex-ante audit merupakan aktivitas pencegahan fraud yang paling efektif
yang dapat mengurangi asimetri informasi sejak dini karena anggaran dan kebijakan yang

23

Membangun BPK Paripurna

diusulkan oleh pemerintah telah transparan dan terverifikasi sejak awal sehingga menekan
potensi untuk disalahgunakan.

Ex-ante audit atau pre-expenditure audit merupakan praktik yang biasa dilakukan pada
Supreme Audit Institution (SAI) yang mengikuti sistem Napoleonic/Judicial. Namun, praktik ini
dapat dilakukan juga pada SAI penganut sitem lain seperti sistem Board atau Collegiate yang
dipakai di Indonesia (Murara, 2012; Haerum, 2019).

BPK dapat mengimplementasikan pre-expenditure audit dalam rangka pencegahan fraud
dengan melakukan pemeriksaan kinerja pada level perencanaan anggaran. Sebagaimana
kita ketahui, pemeriksaan kinerja merupakan pemeriksaan untuk menilai aspek 3E: Ekonomi,
Efisiensi, dan Efektivitas.

Ekonomi berkaitan dengan meminimalkan perolehan sumber daya (input) yang akan
digunakan dalam proses dengan tepat waktu, tepat jumlah dan kualitas, dan dengan harga
terbaik. Efisiensi merupakan hubungan yang optimal antara input dan output. Suatu entitas
dikatakan efisien apabila mampu menghasilkan output maksimal dengan jumlah input
tertentu atau mampu menghasilkan output tertentu dengan memanfaatkan input minimal.
Efektivitas pada dasarnya adalah pencapaian tujuan yaitu berkaitan dengan hubungan
antara output dengan tujuan atau sasaran yang akan dicapai (outcome).

Pemeriksaan kinerja yang selama ini dilakukan BPK umumnya merupakan post-audit
ketika kegiatan atau proyek sudah selesai dikerjakan. Sesuai dengan sifatnya, BPK dapat
memaksimalkan pemeriksaan kinerja pada tahap perencanaan atau ex-ante audit dengan
berfokus pada unsur ekonomi.

Fokus pada unsur ekonomi berarti pemeriksa melakukan pemeriksaan yang berhubungan
dengan perolehan barang atau jasa sebelum digunakan untuk proses dalam memastikan
apakah perolehan sumber daya tersebut akan dilaksanakan dengan biaya, waktu, tempat,
kualitas, dan kuantitas yang benar sejalan dengan prinsip dan praktik administrasi dan
kebijakan manajemen yang sehat.

Hal tersebut berarti pemeriksaan kinerja sudah dapat dilakukan pada proses perencanaan
anggaran pemerintah. Sesuai dengan UU No. 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara, proses
perencanaan anggaran pemerintah sudah dimulai sebelum tahun anggaran dilaksanakan.
Keputusan DPR mengenai Rancangan Undang-undang tentang APBN dilakukan selambat-
lambatnya 2 bulan sebelum tahun anggaran yang bersangkutan dilaksanakan yang terinci
sampai dengan unit organisasi, fungsi, program, kegiatan, dan jenis belanja (Pasal 15 ayat 4).

Setelah APBN ditetapkan dengan undang-undang, pelaksanaannya dituangkan lebih
lanjut dengan Keputusan Presiden (Keppres) yang diatur pada Pasal 26 UU No. 17Tahun 2003.

24

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Keperes inilah yang akan dijadikan pedoman dalam penyusunan Daftar Isian Pelaksanaan
Anggaran (DIPA) yang menjadi panduan belanja untuk tiap Kementerian/Lembaga.

Selama ini, proses perencanaan anggaran merupakan salah satu titik paling rawan
terjadinya penyelewengan. Berbagai penelitian membuktikan bahwa pada tahap
perencanaan peluang terjadinya penyimpangan sangat besar karena adanya kecenderungan
mark-up anggaran untuk diselewengkan ataupun budgetaryslackyaitu kondisi dimana terjadi
kesengajaan merendahkan pendapatan atau melebihkan belanja supaya pemerintah dapat
memainkan angka untuk penilaian kinerja atau untuk tujuan tertentu lainnya (Yuhertina
2005, Fakhry dan Said 2014; Sualang dan Utomo 2012).

Banyak penelitian yang mengungkapkan bahwa pada tahap penyusunan anggaran
sering muncul praktik kolusi antara eksekutif dan legislatif terkait dengan program atau
kegiatan tertentu dan bahkan terdapat mafia anggaran yang dapat mengatur penetapan
anggaran yang menguntungkan pihak-pihak tertentu (Amri dan Priatmojo 2012). Peluang
oportunis dalam proses formulasi anggaran juga sering dilakukan (Abdullah 2012; Abdullah
dan Asmara 2006; Sujaie dan Wibawa 2013) sehingga terdapat ruang terjadinya korupsi
(Abdullah, 2012).

Memang dalam praktiknya, DIPA tidak cukup detail dan masih bersifat gelondongan
untuk program dan kegiatan tertentu. Walaupun terdapat dokumen pendukung Rencana
Kerja dan Anggaran (RKA) yang merinci perhitungan kebutuhan biaya, tetapi nilainya masih
banyak yang tidak dipecah menjadi spesifikasi yang lebih rinci. Kondisi ini dapat dijadikan
peluang untuk melakukan mark-up dan budgetary slack.

Contohnya adalah pelaksanaan belanja Alat Tulis Kantor (ATK) yang tidak dirinci untuk
menunjukkan kondisi riil kebutuhannya dan spesifikasi detailnya seperti merek, ukuran,
dan volumenya. Kondisi ini membuat pemeriksa sulit untuk mengecek kewajaran harga dan
berapa batas kewajaran pemakaiannya. Sering BPK mendapatkan temuan terkait dengan
penggunaan kertas puluhan rim hanya untuk satu kegiatan singkat. Para pelaku akan sangat
mudah memanfaatkan kondisi ini untuk memperkaya diri sendiri.

Untuk mencegah hal itu terjadi dan sesuai dengan sifat pemeriksaan kinerja terutama
pada aspek ekonomi, BPK dapat terlibat langsung untuk melakukan pre-expenditure audit.
Tujuannya, untuk memastikan semua input dilaksanakan dengan biaya, tempat, kualitas,
dan kuantitas yang benar.

Pemeriksaan kinerja perencanaan anggaran ini merupakan langkah preventif yang
memberikan pegangan dan rambu kepada para pengelola agar tidak menyimpang dari apa
yang telah ditetapkan. Selama ini fokus pemeriksaan BPK ada di hilir. Padahal hulunya saja

25

Membangun BPK Paripurna

sudah terjadi penyimpangan. Untuk itulah, pemeriksaan perencanaan anggaran diperlukan
untuk memastikan semua pekerjaan dilakukan pada pondasi yang benar.

Jika hal tersebut sudah dapat dipastikan, maka BPK dan aparat intern pemerintah harus
terus melakukan monitoring pelaksanaannya. BPK dapat melakukan pemeriksaan lanjutan
yang berfokus pada unsur efisiensi dan efektivitas ketika program atau kegiatan tersebut
telah dilaksanakan. Pemeriksaan dan pengawasan yang dilakukan sejak awal sampai akhir
ini akan dapat meminimalisir praktik kecurangan dan dapat digunakan oleh BPK untuk
memberiksan rekomendasi yang komprehensif terkait dengan kinerja penganggaran secara
keseluruhan.

Selain pemeriksaan perencanaan anggaran, pemeriksaan kinerja BPK juga harus
dilakukan secara tematik lintas sektoral terhadap keseluruhan sistem. Contohnya, ketika
menilai kinerja pelaksanaan haji, BPK harus sudah mampu terlibat sejak perencanaan dengan
melakukan verifikasi kebenaran terhadap biaya-biaya haji yang ditetapkan yang melibatkan
banyak pihak seperti Kementerian Agama, Kementerian Perhubungan, pihak catering, dan
maskapai penerbangan.

Seperti dalam teori fraud diamond, untuk memberantas fraud secara efektif maka empat
faktor pemicunya harus dihilangkan (tindakan preventif) melalui sistem yang terbangun
secara baik. Jika perencanaanya tidak baik maka akan memunculkan opportunity yang besar
untuk diselewengkan sampai jauh ke ujungnya.

Jangan sampai BPK seperti oknum polisi lalu lintas yang bersembunyi di balik pohon,
menunggu sampai terjadi kesalahan untuk kemudian ditilang. Sistem yang bagus adalah
ketika dapat menciptakan sistem yang dapat mencegah orang memiliki kesempatan
berbuat curang.

Untuk menganalogikannya, di beberapa negara di luar negeri, mayoritas pengendara
tidak berani melanggar kecepatan maksimun berkendara karena ada kamera speed limit
yang akan mendeteksi jika terjadi pelanggaran. Kamera yang merekam pelanggaran ini
merupakan salah satu sarana pencegahan.

Di Jakarta telah diterapkan tilang elektronik atau electronic traffic law enforcement
(ETLE) yang diberlakukan Ditlantas Polda Metro Jaya mulai 1 Juli 2019 yang memanfaatkan
81 kamera canggih yang merekam pelanggaran lalu lintas. Sejak diberlakukannya tilang
elektronik, jumlah pelanggar lalu lintas turun drastis hingga lebih dari 40% (Kompas, 2019).
Hal ini semua membuktikan bahwa pencegahan dapat secara efektif menurunkan jumlah
pelanggaran.

26

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

E. Tantangan dan Kesimpulan
Walaupun pemeriksaan kinerja atas perencanaan anggaran dapat mencegah terjadinya

fraud atau korupsi, dalam pelaksanannya masih terdapat beberapa tantangan.
Pertama, Pemerintah harus mampu mengubah mekanisme perencanaan

anggarannya. Selama ini, halangan anggaran disusun lebih rinci karena singkatnya waktu
perencanaan. Idealnya, setiap komponen belanja harus direncanakan dan dianggarkan
dengan baik sehingga dapat diurai sampai rincian terkecil yang dihitung sesuai dengan
kondisi riil di lapangan. Jika pemerintah belum dapat melakukan ini, maka pre-expenditure
audit sulit untuk dilaksanakan. Oleh karena itu, pemerintah harus mulai mengubah
mekanisme perencanaan anggaran agar disusun dengan cermat sampai rincian terkecil.

Kedua, adanya tumpang tindih peran BPK dengan audit internal. Selama ini,
peran pengawasan perencanaan anggaran hanya melibatkan Aparat Pengawas Intern
Pemerintah (APIP). Setiap tahun anggaran, Pemerintah telah mengeluarkan Peraturan
Menteri Keuangan yang di dalamnya mengatur proses review oleh APIP terhadap RKA
K/L pada masing-masing Kementerian/Lembaga. Namun, proses review ini tidak berjalan
dengan baik karena hanya semacam check-list kelengkapan dokumen. BPK harus bekerja
sama dengan APIP dalam melakukan pemeriksaan dan pengawasan perencanaan yang
lebih komprehensif sehingga setiap anggaran yang disahkan didukung oleh rincian biaya
yang dapat dipertanggungjawabkan.

Dalam melaksanakan tugasnya, selain dibantu APIP, BPK harus juga bekerja sama dengan
Badan Perencanaan Pembangunan Nasional (Bappenas), Kementerian Keuangan, Badan
Pusat Statistik (BPS), dan pihak-pihak terkait lainnya. Tugas dan wewenang pengesahan
anggaran tetap berada pada pemerintah dan parlemen. BPK hanya memastikan anggaran
disusun dengan asumsi-asumsi perhitungan yang benar. Jangan sampai nanti terkesan BPK
hanya sebagai“tukang”otorisasi anggaran pemerintah. Dengan keterbatasan personel dan
anggaran yang dimiliki, BPK harus fokus melakukan pemeriksaan perencanaan anggaran
atas kegiatan-kegiatan atau program-program yang memiliki risiko tinggi.

Ketiga, pemeriksaan kinerja harus menjadi fokus utama pemeriksaan BPK. Kondisi
saat ini sangat tidak ideal dimana pemeriksaan kinerja BPK hanya sebesar 20 persen (Laporan
Kinerja 2018). Untuk dapat melaksanakan pemeriksaan kinerja perencanaan anggaran, BPK
harus melakukan lebih banyak pemeriksaan kinerja dengan anggaran dan personel yang
juga lebih banyak dan waktu pelaksanaan audit yang lebih lama. Pemeriksaan kinerja yang
dilakukan selama ini belum cukup ideal dimana pemeriksaan dilakukan hanya antara satu
sampai dua bulan saja. Hal ini berbeda dengan praktik pemeriksaan kinerja di negara lain

27

Membangun BPK Paripurna
yang bisa memakan waktu sampai dengan enam bulan lebih. Untuk dapat mencegah fraud,
BPK harus melakukan pemeriksaan kinerja pada saat perencanaan dan jika memungkinkan
dilanjutkan pada saat kegiatan telah dilaksanakan.

28

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Daftar Pustaka

Abdullah, S,. 2012. Perilaku Oportunistik Legislatif Dan Faktor-Faktor Yang Mempengaruhinya:
Bukti Empiris dari Penganggaran Pemerintah Daerah di Indonesia. Universitas Gadjah
Mada.

Abdullah, S., dan J. A. Asmara. 2006. Perilaku oportunistik legislatif dalam penganggaran
daerah bukti empiris atas aplikasi agency theory di sektor publik. Simposium Nasional
Akuntansi 9 Padang

Association of Certified Fraud Examiners (ACFE). 2018. Report To The Nations 2018 Global Study
on occupational Fraud and Abuse. Government Edition.

BPK, 2017. Standar Pemeriksaan Keuangan Negara (SPKN)
BPK, 2019. Ikhtisar Hasil Pemeriksaan Semester (IHPS) I 2019.
BPK, 2019. Laporan Kinerja 2018.
Fakhry, S., dan D. Said. 2014. Budget process pemerintahan daerah: Menelisik nilai kemandaran

atas perilaku aktor anggaran. Jurnal Analisis 3 (2): 189- 194
Haerum, Stina. Legal and Organisational Models of Supreme Audit Institutions. https://www.

abyrint.com/supreme-audit-institutions/. Diakses pada September 2019.
Herningsih, S. dan marita. 2013. Pengaruh Opini Audit Dan Kinerja Keuangan Pemerintah

Daerah Terhadap Tingkat Korupsi PEMDA (studi empiris pada PEMKAB/PEMKOT di pulau
jawa). Buletin ekonomi vol.11(1):1-86.
Husna, N., Rahayu, S., dan Triyanto, N.D. 2016. Pengaruh Opini Audit dan Temuan Audit
Terhadap Tingkat Korupsi ( Studi pada pemerintahan daerah di Indonesia Tahun 2016).
E-proceeding of Management. Vol 4(2):1637-1642.
Kompas.com. Dampak ETLE – Pelanggaran Lalu Lintas Turun 40 Persen. https://megapolitan.
kompas.com/read/2019/07/05/23260571/dampak-etle-pelanggaran-lalu-lintas-
turun-40-persen.
Murara, Lewis Kabayiza, 2012. The End of Ex Ante Audits Belgium Takes a Leaf Towards
Wetminster. https://blog-pfm.imf.org/pfmblog/2012/10/the-end-of-ex-ante-audits-
belgium-takes-a-leap-towards-westminster.html.
Pasaribu, G. 2017. pengaruh opini audit bpk terhadap tingkat korupsi pada pemerintah

29

Membangun BPK Paripurna

kabupaten dan kota di Indonesia pada tahun 2006, 2008, 2010, dan 2015. Skripsi
Universitas Sumatra Utara. Medan.
Rini dan Damiati. 2017. Analisis Hasil Audit Pemerintahan dan Tingkat Korupsi Pemerintahan
Provinsi di Indonesia. Jurnal Dinamika Akuntansi dan Bisnis Vol. 4(1), 2017, pp 73-90.
Schelker, Mark., and Eichenberger, Reiner., 2008. Rethinking Public Auidting Institutions:
Empirical Evidence From Swiss Municipalities. Article  in  SSRN Electronic Journal
Sualang, A. N. R., dan W. Utomo. 2012. Inkonsistensi perencanaan dan anggaran (Studi kasus
perencanaan dan anggaran di Kabupaten Minahasa Tenggara). Universitas Gadjah
Mada.
Utomo, Widodo P., Diana, Nur., dan Afifudin. Pengaruh Opini Auditor Badan Pemeriksa
Keuangan Terhadap Tingkat Korupsi (Studi Pada Kementerian/Lembaga di Indonesia).
E-JRA Vol. 07 No. 05 Agustus 2018 Fakultas Ekonomi dan Bisnis Universitas Islam
Malang.
Yuhertina, et al. Perilaku Disfungsional pada Siklus Penganggaran Pemerintah: Tahap
Perencanaan Anggaran. Jurnal Akuntansi dan Auditing Indonesia. https://journal.uii.
ac.id/index.php/JAAI/article/view/4323.
Wolfe, D. T., and Hermanson, D. R., 2004. The Fraud Diamond Considering The Four Elements
Of Fraud. The CPA Journal, Vol. 74(12):38-42

30

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

31

Membangun BPK Paripurna

Percepatan Penyelesaian
Kerugian Negara melalui
Sistem yang Terintegrasi

serta Peningkatan
Pengendalian Mutu dan

Penjaminan Mutu

Dr. Agus Joko Pramono, S.ST., M.Acc., Ak., CA , CSFA
(Wakil Ketua BPK 2019 - sekarang)

A. Pendahuluan
Kerugian negara adalah kekurangan uang, surat berharga, dan barang, yang nyata dan

pasti jumlahnya sebagai akibat perbuatan melawan hukum baik sengaja maupun lalai1.
Informasi mengenai kerugian negara dapat berasal dari hasil pengawasan yang dilaksanakan
oleh atasan langsung, Aparat Pengawasan Internal Pemerintah (APIP), pemeriksaan Badan
Pemeriksa Keuangan (BPK), laporan tertulis yang bersangkutan, informasi tertulis dari
masyarakat secara bertanggung jawab, perhitungan ex officio, dan/atau pelapor secara
tertulis2.

Dalam kurun waktu tiga tahun terakhir (2016 sd 2018), BPK telah menerbitkan 3.632
Laporan Hasil Pemeriksaan (LHP) yang memuat 44.351 temuan pemeriksaan.

1 Pasal 1 Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara
2 Pasal 4 Peraturan Pemerintah Nomor 38 Tahun 2016 tentang Tata Cara Tuntutan Ganti Kerugian Negara/Daerah Terh-

adap Pegawai Negeri Bukan Bendahara atau Pejabat Lain.

32

|Bagian 1 Membangun Pondasi Pemeriksaan

Data LHP dan Temuan BPK Tahun 2016 sd 2018

Jenis Pemeriksaan 2016 Temuan 2017 Temuan 2018 Temuan Total Temuan
LHP 9.726 LHP 9.393 LHP 9.273 LHP 28.392
LK 649 3.180 651 2.487 654 2.312 1.954 7.979
Kinerja 324 3.102 248 2.279 256 2.599 828 7.980
PDTT 327 237 286 850
44.351
Total 1.300 16.008 1.136 14.159 1.196 14.184 3.632

Data diolah dari IHPS Semester II Tahun 2016, 2017, dan 2018

Dari hasil pemeriksaan tersebut, BPK menemukan permasalahan yang berakibat pada
kerugian negara sebanyak 12.785 permasalahan senilai Rp9.694.825 juta,

Permasalahan Kerugian Negara Tahun 2016 sd 208

Setiap informasi kerugian negara, baik yang berasal dari hasil pemeriksaan BPK maupun
sumber informasi lainnya, wajib ditindaklanjuti melalui proses penilaian dan penetapan
oleh pihak yang berwenang menilai dan/atau menetapkan ganti kerugian negara tersebut.

Atas setiap kerugian negara, baik yang masih bersifat informasi maupun telah
ditetapkan, BPK secara priodik melakukan pemantauan terhadap penyelesaian kerugian
negara tersebut. Data pemantauan penyelesaian kerugian negara selama tiga tahun
terakhir (2016-2018) menunjukan persentase nilai penyelesaian kerugian negara relative
masih rendah, yaitu 19% di tahun 2016, 39% di tahun 2017, dan 42% di tahun 2018, sebagai
berikut.

33

Membangun BPK Paripurna

Data Pemantauan Penyelesaian Kerugian Negara Tahun 2016 sd 2018

2016 2017 2018
Nilai Nilai
Uraian Kasus Nilai
Kerugian Kasus Kasus (Miliar)
(Miliar) (Miliar)
53.968 2.808,56
33.619 4.189,86 43.609 2.668,37

Penyelesaian          

• Angsuran 5.440 181,44 5.846 193,63 6.569 231,23

• Lunas 22.518 599,89 31.363 774,65 39.537 872,18

• Penghapusan 219 22,33 284 70,11 319 77,05

Total Penyelesa-

ian 28.177 803,66 37.493 1.038,39 46.425 1.180,46
86% 42%
% Penyelesaian 84% 19% 86% 39%

Data diolah dari IHPS Semester II Tahun 2016, 2017, dan 2018

Rendahnyapenyelesaian kerugian negara di atas tidak terlepas dari mekanisme penyelesaian
kerugian negara yang melibatkan banyak pihak.

B. Rumusan Masalah
Rumusan masalah dalam makalah ini adalah mengenai: “Bagaimana BPK dapat mendorong
percepatan penyelesaian kerugian negara”

C. Landasan Teori
Kerugian Negara
Konsep kerugian negara banyak dipengaruhi oleh konsep kerugian menurut Hukum

Perdata, yaitu kerugian karena adanya perbuatan melawan hukum, yang diatur dalam
Pasal 1365 Burgerlijk Wetboek voor Indonesie (BW). Unsur kerugian dalam Pasal 1365 BW
terdiri dari adanya subjek, perbuatan melawan hukum, adanya kesalahan/kelalaian, adanya
kerugian dan adanya hubungan kausal. Unsur tersebut diadopsi dalam pengertian kerugian
negara berdasarkan Pasal 1 angka 2 UU Nomor 1 Tahun 2004, yaitu: pertama, Penanggung

34