รวมคำพิพากษาศาลอุทธรณ์คดีชำนัญพิเศษ แผนกคดีภาษีอากร

คำ� พิพากษาศาลอุทธรณค์ ดชี ำ� นัญพิเศษที่ ๖๖๐/๒๕๖๔ บรษิ ทั เพาเวอร์เทค

แอ๊ดวานซ์ซิสเตม็ ส์

จ�ำกดั โจทก์
จำ� เลย
กรมศลุ กากร

พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๒๗, ๙๙, ๑๑๒ ฉ, ๑๑๒ เตรส
พ.ร.บ. ศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๐
พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธพี ิจารณาคดภี าษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๗ วรรคหน่ึง


เมื่อ พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ถูกยกเลิกทั้งฉบับแล้วถือว่าไม่มีอยู่ เว้นแต่
จะกล่าวไว้เป็นอย่างอ่ืน ที่โจทก์โต้แย้งว่า พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มิได้ให้อ�ำนาจ
จำ� เลยในการแตง่ ตงั้ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณไ์ ดห้ ลายคณะนนั้ ในเมอื่ พระราชบญั ญตั ิ
ฉบับเก่าถูกยกเลิกเสียแล้ว และพระราชบัญญัติฉบับใหม่ก็ไม่มีกล่าวในเรื่องนี้
เป็นอย่างอ่ืน การท่ีคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา ๔๐ คณะท่ี ๓ ด�ำเนิน
การประชุมเม่อื วนั ท่ี ๒๒ เมษายน ๒๕๖๒ จึงอย่ภู ายใตบ้ งั คับของมาตรา ๔๐ แห่ง พ.ร.บ.
ศุลกากร พ.ศ.๒๕๖๐ ที่แก้ไขใหม่ด้วย แม้การยื่นค�ำอุทธรณ์และคัดค้านการประเมิน
ภาษีอากรของโจทก์จะได้ยื่นก่อนที่กฎหมายใหม่จะมีผลบังคับใช้ก็หาใช่สาระส�ำคัญ
กระบวนการพิจารณาวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลย
จงึ ชอบด้วยกฎหมายแลว้
แบบแจง้ การประเมนิ มผี ลสบื เนอื่ งมาจากพนกั งานเจา้ หนา้ ทขี่ องจำ� เลยเปดิ ตรวจ
สินค้าและพิจารณาตรวจสอบแล้วเห็นว่าโจทก์ส�ำแดงพิกัดอัตราศุลกากรไว้ไม่ถูกต้อง
และทำ� ใหช้ ำ� ระอากรไวไ้ มถ่ กู ตอ้ งครบถว้ น พนกั งานเจา้ หนา้ ทข่ี องจำ� เลยจงึ ประเมนิ เรยี ก
เก็บอากรท่ีขาดจากโจทก์ และถือว่าโจทก์ส�ำแดงพิกัดอันเป็นเท็จเพ่ือหลีกเลี่ยงการเสีย
ค่าภาษีศลุ กากรอนั เปน็ ความผิดตามมาตรา ๒๗ และมาตรา ๙๙ แห่ง พ.ร.บ. ศุลกากร
พ.ศ. ๒๔๖๙ (ซ่ึงใช้บังคับในขณะนำ� เขา้ สินค้า) ซ่ึงกำ� หนดระวางโทษปรบั หรอื จ�ำคกุ หรอื
ท้ังจำ� ทง้ั ปรบั มีโทษเปน็ คดีอาญา เงนิ ค่าปรับภาษีดงั กลา่ วจงึ เป็นโทษปรับในคดอี าญาใน
ความผิดฐานส�ำแดงเท็จเพื่อหลีกเลี่ยงภาษีอากร ไม่ใช่เงินวางประกันอากรท่ีโจทก์ช�ำระ
ขาดอันเป็นคดีแพ่งในเร่ืองเก่ียวกับภาษีอากรตามที่โจทก์กล่าวอ้าง โจทก์จึงไม่มีอ�ำนาจ

191

ฟอ้ งขอใหจ้ ำ� เลยคนื เงนิ ดงั กลา่ ว ตาม พ.ร.บ. จดั ตง้ั ศาลภาษอี ากรและวธิ พี จิ ารณาคดภี าษี
อากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๗ วรรคหนึ่ง

______________________________

โจทก์ฟ้องและแกไ้ ขคำ� ฟ้อง ขอให้เพกิ ถอนแบบแจง้ การประเมนิ /เรยี กเก็บอากรขาเขา้ /
ขาออก ภาษีสรรพสามติ ภาษมี ลู คา่ เพิม่ และภาษอี น่ื ๆ (กรณีวางประกัน) เลขที่ กค ๙๒๐๐๐๖๗/
๒๖-๐๕-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๒๖ พฤษภาคม ๒๕๕๘ กค ๙๒๐๐๐๖๘/๒๖-๐๕-๒๕๕๘ ลงวันที่
๒๖ พฤษภาคม ๒๕๕๘ กค ๙๒๐๐๑๕๘/๒๘-๐๕-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๕๘
กค ๙๒๐๐๑๕๙/๐๒-๐๖-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๒ มถิ ุนายน ๒๕๕๘ กค ๙๒๐๐๕๖๐/๐๓-๐๖-๒๕๕๘
ลงวันที่ ๓ มิถุนายน ๒๕๕๘ กค ๙๒๐๐๕๖๑/๐๓-๐๖-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๓ มิถุนายน ๒๕๕๘
กค ๙๒๐๐๒๒๒/๒๖-๐๖-๒๕๕๘ ลงวันที่ ๒๖ มถิ นุ ายน ๒๕๕๘ กค ๙๒๐๐๕๗๕/๒๗-๐๗-๒๕๕๘
ลงวันที่ ๒๗ กรกฎาคม ๒๕๕๘ กค ๙๒๐๐๕๗๖/๒๗-๐๗-๒๕๕๘ ลงวันที่ ๒๗ กรกฎาคม ๒๕๕๘
กค ๙๒๐๐๑๑๒/๒๘-๐๗-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๒๘ กรกฎาคม ๒๕๕๘ และ กค ๙๒๐๐๑๖๗/๑๗-
๑๑-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๑๗ พฤศจิกายน ๒๕๕๘ เพิกถอนค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์ เลขท่ี กค ๔๐.๓/๓/๒๕๖๒/ป๑/๒๕๖๒(๓.๔) ลงวันท่ี ๕ มิถุนายน ๒๕๖๒
ให้จ�ำเลยคืนเงินประกันและเบ้ียปรับพร้อมดอกเบ้ียในอัตราร้อยละ ๐.๖๒๕ ต่อเดือน จนถึง
วันฟอ้ งรวมเป็นเงิน ๑,๓๔๓,๙๗๐.๕๙ บาท และให้จ�ำเลยช�ำระดอกเบี้ยในอตั รารอ้ ยละ ๐.๖๒๕
ต่อเดือน จากต้นเงิน ๘๕๙,๘๑๖.๓๓ บาท นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจะช�ำระเสร็จ
แก่โจทก์
จ�ำเลยใหก้ าร ขอใหย้ กฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความแทนจ�ำเลยเป็นเงิน
๔๐,๐๐๐ บาท ส่วนคา่ ฤชาธรรมเนยี มอ่ืนให้เปน็ พับ
โจทกอ์ ทุ ธรณ์
ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงท่ีคู่ความไม่ได้
โต้แย้งรับฟังเป็นยุติว่า เม่ือระหว่างเดือนกันยายน ๒๕๕๓ ถึงเดือนธันวาคม ๒๕๕๗ โจทก์
น�ำเข้าสินค้าประเภทเครื่องจ่ายไฟส�ำรอง (ยูพีเอส) ท่ีมีคุณลักษณ์เป็นเคร่ืองเปล่ียนไฟฟ้าชนิด
อยู่คงที่ (Static Converters) วันท่ี ๒๘ กันยายน ๒๕๕๓ โจทก์ย่ืนใบขนสินค้าขาเข้าพร้อม
แบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพ่ิมต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลยโดย

192

ส�ำแดงพิกัดศุลกากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๑๑ อัตราอากรร้อยละ ๑ พนักงานเจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลย
พิจารณาแล้วเห็นว่าสินค้านั้นจัดเข้าพิกัดศุลกากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๙๐ อัตราอากรร้อยละ ๑๐
ในฐานะเป็นเคร่ืองเปล่ียนไฟฟ้าชนิดอยู่คงท่ี อื่น ๆ จึงด�ำเนินคดีโจทก์ในความผิดฐานส�ำแดงเท็จ
เพื่อหลีกเล่ียงอากรตามพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๒๗, ๙๙ โจทก์โต้แย้งและ
ขอวางประกันอากรในอัตราร้อยละ ๑๐ กับวางประกันค่าปรับจ�ำนวน ๒ เท่า ของเงินอากรท่ีขาด
สำ� หรบั ความผดิ ฐานสำ� แดงเทจ็ เพอ่ื หลกี เลย่ี งภาษอี ากร ๑๓๐,๙๕๘ บาท วนั ที่ ๑๑ มกราคม ๒๕๕๔
วันที่ ๑๑ มีนาคม ๒๕๕๔ วันที่ ๕ สิงหาคม ๒๕๕๔ วันท่ี ๒๑ มกราคม ๒๕๕๕ วันที่ ๓
มนี าคม ๒๕๕๕ วันท่ี ๖ มิถุนายน ๒๕๕๕ วนั ท่ี ๑๒ ธนั วาคม ๒๕๕๕ วันท่ี ๓ กรกฎาคม ๒๕๕๖
วนั ที่ ๑ พฤศจิกายน ๒๕๕๖ และวันท่ี ๑ ธันวาคม ๒๕๕๗ โจทก์น�ำเขา้ สนิ ค้าประเภทเดยี วกัน
โดยยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพ่ิมส�ำแดง
พกิ ดั ศลุ กากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๙๐ อตั ราอากรรอ้ ยละ ๑๐ แตโ่ ตแ้ ยง้ พกิ ดั และขอชำ� ระอากรใน
พิกดั ศลุ กากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๑๑ อตั ราอากรรอ้ ยละ ๑ และรอ้ ยละ ๐ โดยขอวางประกนั
อากรส่วนที่เหลือไว้ พนักงานเจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลยให้โจทก์ช�ำระอากรกับวางประกันไว้ในอัตรา
รอ้ ยละ ๑๐ และตรวจปลอ่ ยสนิ คา้ ให้โจทก์รบั ไปแลว้ ตอ่ มาส�ำนกั พิกดั อัตราศุลกากรของจ�ำเลยได้
พิจารณาตัวอย่างสินค้าของโจทก์แล้วเห็นว่า สินค้าที่น�ำเข้าจัดเข้าพิกัดศุลกากร ประเภท
๘๕๐๔.๔๐.๙๐ อตั ราอากรรอ้ ยละ ๑๐ เจา้ พนกั งานประเมนิ ของจำ� เลยจงึ ประเมนิ เรยี กเกบ็ ภาษอี ากร
ท่ีโจทก์ต้องช�ำระ โจทก์ยื่นอุทธรณ์คัดค้านการประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัย
ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โดยก�ำหนดให้สินค้าเครื่องจ่ายไฟส�ำรอง (ยูพีเอส) ที่โจทก์น�ำเข้าจัดเป็น
สินคา้ ในพิกดั ศลุ กากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๙๐ อัตราอากรร้อยละ ๑๐ ในฐานะเป็นเครื่องเปลีย่ น
ไฟฟา้ ชนิดอย่คู งที่ อื่น ๆ
คดมี ปี ญั หาตอ้ งวนิ จิ ฉยั ตามอทุ ธรณข์ องโจทกป์ ระการแรกวา่ โจทกย์ นื่ คำ� รอ้ งขอวนิ จิ ฉยั
ช้ีขาดเบื้องต้นในปัญหาข้อกฎหมาย เพ่ือขอให้ศาลวินิจฉัยประเด็นปัญหาข้อกฎหมายว่า โจทก์
นำ� เขา้ สนิ คา้ พพิ าทในระหวา่ งเดอื นกนั ยายน ๒๕๕๓ ถงึ ธนั วาคม ๒๕๕๗ ซงึ่ อยใู่ นชว่ งพระราชบญั ญตั ิ
ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มีผลใช้บังคับ แต่จ�ำเลยปล่อยให้ระยะเวลากระบวนการประเมินภาษี
และการพิจารณาอุทธรณ์คัดค้านการประเมินล่วงเลยมานาน จนกระทั่งต่อมามีการแก้ไข
กฎหมายให้ยกเลิกพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และให้ใช้พระราชบัญญัติศุลกากร
พ.ศ. ๒๕๖๐ โดยมผี ลบงั คบั ใชต้ ง้ั แตว่ นั ท่ี ๑๓ พฤศจกิ ายน ๒๕๖๐ เปน็ ตน้ ไป ดงั นนั้ การทจ่ี ำ� เลยนำ�
พระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาบังคับใช้ในกระบวนการพิจารณาอุทธรณ์คัดค้าน

193

การประเมนิ ของโจทกโ์ ดยจำ� เลยตงั้ คณะอนกุ รรมการพจิ ารณาอทุ ธรณแ์ ละคณะกรรมการพจิ ารณา
อุทธรณ์ตามกฎหมายฉบับท่ีแก้ไขใหม่ดังกล่าวมาวินิจฉัยอุทธรณ์ส�ำหรับสินค้าพิพาทของโจทก์
ที่นำ� เขา้ มาในขณะทพี่ ระราชบญั ญัตศิ ุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ยงั มีผลบังคบั ใช้อยู่ จงึ ถอื วา่ เปน็ การ
วินิจฉัยทไ่ี ม่ชอบ และไมม่ ีอำ� นาจในการวินิจฉยั ศาลภาษอี ากรกลางพิจารณาคำ� รอ้ งแล้วมคี �ำสง่ั
ให้รอไว้วินิจฉัยพร้อมค�ำพิพากษา ต่อมาศาลภาษีอากรกลางมีค�ำพิพากษาแล้วแต่ยังไม่ได้มี
ค�ำวินิจฉัยประเด็นตามค�ำร้องของโจทก์ น้ัน ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษพิจารณาแล้วเห็นว่า
ตามค�ำร้องของโจทก์เป็นประเด็นปัญหาข้อกฎหมายสมควรวินิจฉัยปัญหาข้อนี้โดยไม่ต้องย้อน
ส�ำนวนไปให้ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยก่อน ในข้อนี้ข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์น�ำเข้า
สินค้าพิพาทระหว่างเดือนกันยายน ๒๕๕๓ ถึง ธันวาคม ๒๕๕๗ โจทก์มีสิทธิอุทธรณ์คัดค้าน
การประเมินของพนกั งานเจา้ หน้าท่ตี อ่ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณ์ ตามแบบทีอ่ ธบิ ดีกำ� หนด
ได้ ตามมาตรา ๑๑๒ ฉ แห่งพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และมาตรา ๑๑๒ เตรส
แห่งพระราชบัญญัติดังกล่าวยังบัญญัติอีกว่า ให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีอ�ำนาจ
แต่งต้ังคณะอนุกรรมการเพื่อปฏิบัติการอย่างหน่ึงอย่างใดตามท่ีจะมอบหมายและรายงาน
ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมามีพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๓
บญั ญัตยิ กเลิกพระราชบัญญตั ศิ ุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ทัง้ ฉบบั โดยมผี ลบังคบั ใชต้ งั้ แต่วนั ที่ ๑๓
พฤศจิกายน ๒๕๖๐ เป็นตน้ ไป ซึ่งตามกฎหมายใหม่ไดบ้ ญั ญัตไิ ว้ในหมวด ๒ สว่ นท่ี ๔ ว่าด้วย
การวินิจฉัยอากรและการอุทธรณ์การประเมินอากร มาตรา ๔๐ ว่า ในกรณีที่มีความจ�ำเป็น
และรัฐมนตรีเห็นเป็นการสมควรอาจก�ำหนดให้มีคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพ่ิมเติมอีก
คณะหน่ึงหรือหลายคณะก็ได้ โดยให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวมีองค์ประกอบ
ตามท่ีก�ำหนดไว้ในมาตรา ๓๙ และมาตรา ๔๔ วรรคหนึ่ง บัญญัติให้คณะกรรมการพิจารณา
อุทธรณ์มีอ�ำนาจแต่งต้ังคณะอนุกรรมการขึ้นมาเพ่ือปฏิบัติการอย่างใดอย่างหนึ่งตามที่จะ
มอบหมายได้ เมอ่ื พระราชบญั ญัตศิ ลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ถูกยกเลกิ ทัง้ ฉบับเสียแลว้ ถือวา่ ไม่มอี ยู่
เว้นแต่จะกล่าวไว้เป็นอย่างอื่น ดังนั้น ในข้อที่โจทก์โต้แย้งว่า พระราชบัญญัติศุลกากร
พ.ศ. ๒๔๖๙ มิได้ให้อ�ำนาจจ�ำเลยในการแต่งต้ังคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้หลาย
คณะน้ัน ในเม่ือพระราชบัญญัติฉบับเก่าถูกยกเลิกเสียแล้ว และพระราชบัญญัติฉบับใหม่ก็
ไม่มีกล่าวในเรื่องนี้เป็นอย่างอื่น ฉะนั้น การท่ีคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามมาตรา ๔๐
คณะที่ ๓ ดำ� เนนิ การประชมุ เมอื่ วนั ที่ ๒๒ เมษายน ๒๕๖๒ จงึ อยภู่ ายใตบ้ งั คบั ของมาตรา ๔๐ ทแ่ี กไ้ ข
ใหมด่ ว้ ย แมก้ ารยนื่ คำ� อทุ ธรณแ์ ละคดั คา้ นการประเมนิ ภาษอี ากรของโจทก์ ไดย้ น่ื กอ่ นทก่ี ฎหมาย

194

ใหม่จะมีผลบังคับใช้ก็หาใช่สาระส�ำคัญ ท้ังการน�ำพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาใช้
บงั คบั กไ็ มใ่ ชก่ รณลี งโทษทางอาญา จงึ ไมต่ อ้ งนำ� หลกั กฎหมายไมม่ ผี ลบงั คบั ยอ้ นหลงั มาใชบ้ งั คบั
ดงั ทโ่ี จทกเ์ ขา้ ใจ ดงั นน้ั กระบวนการพจิ ารณาวนิ จิ ฉยั อทุ ธรณข์ องคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณ์
ของจำ� เลยจงึ ชอบด้วยกฎหมายแลว้ อุทธรณโ์ จทกข์ อ้ น้ฟี งั ไมข่ น้ึ
คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า สินค้าพิพาทท่ีโจทก์
น�ำเข้าจ�ำนวน ๑๑ รายการ จัดอยู่ในพิกัดศุลกากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๙๐ ตามที่ศาลภาษี
อากรกลางวินิจฉัยหรือไม่ เห็นว่า โจทก์น�ำสืบพิสูจน์คุณลักษณะบ่งเฉพาะของสินค้าพิพาทว่า
ใช้ส�ำหรับเครื่องประมวลผลข้อมูลอัตโนมัติและหน่วยของเครื่องดังกล่าวและอุปกรณ์โทรคมนาคม
ตามใบโฆษณารายละเอียดสินค้าพร้อมค�ำแปล ท้ังพยานโจทกย์ ังเบิกความยนื ยนั อีกว่า ระหว่าง
พ.ศ. ๒๕๕๐ ถงึ พ.ศ. ๒๕๕๓ โจทกน์ ำ� เขา้ เครอื่ งจา่ ยไฟสำ� รอง (ยพู เี อส) สองรนุ่ คอื รนุ่ Powerware
และรุ่น Newave (สินค้าพิพาทคดีนี้) ซ่ึงสินค้าทั้งสองรุ่นมีคุณสมบัติเดียวกัน ขณะน�ำเข้า
โจทก์ส�ำแดงสินค้าดังกล่าวในพิกัดศุลกากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๑๑ โดยผ่านพิธีการศุลกากร
และจ�ำเลยตรวจปล่อยสินค้า ต่อมาพนักงานเจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลยตรวจสอบหลังการตรวจปล่อย
สินค้าทั้งสองรุ่นดังกล่าวแล้ว ในเดือนสิงหาคม ๒๕๕๘ พนักงานเจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลยแจ้ง
การประเมนิ เฉพาะเครอ่ื งจา่ ยไฟสำ� รอง (ยพู เี อส) รนุ่ Powerware ใหจ้ ดั เขา้ พกิ ดั ศลุ กากร ประเภท
๘๕๐๔.๔๐.๙๐ จ�ำนวน ๕ รายการ โจทกย์ นื่ ค�ำอุทธรณแ์ ละคดั ค้านการประเมนิ คณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยวินิจฉัยให้เพิกถอนการประเมินโดยวินิจฉัยว่าเคร่ืองจ่ายไฟส�ำรอง
(ยพู ีเอส) รนุ่ Powerware ให้จดั เข้าพกิ ัดศุลกากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๑๑ ในฐานะเคร่ืองจา่ ยไฟ
ส�ำรอง (ยูพเี อส) ตามหลกั เกณฑ์การตคี วามขอ้ ๑ และข้อ ๖ ส่วนในขอ้ ที่พยานจำ� เลยเบิกความวา่
คณะอนุกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ด้านพิกัดอัตราศุลกากรได้ค้นคว้าจากเว็บไซต์
WWW.NEWAVEUPS.COM ซึ่งเป็นบริษัทผู้ผลิตและจ�ำหน่ายสินค้าให้แก่โจทก์ พบว่าในช่อง
“Major Market Segments” (สว่ นแบ่งการตลาดที่สำ� คัญ) ระบวุ ่าสินค้ารนุ่ UPS Conceptpower
DPA และ UPS Conceptpower DPA Upscale ทโ่ี จทก์น�ำเขา้ เป็นสินค้าท่ีผลติ เพือ่ ใชก้ ับหอ้ งไอที
และศูนยข์ อ้ มูล การขนส่ง โครงสร้างพ้นื ฐานอาคาร (IT Room & Data Center Transportation
Building Infrastructure) จึงไม่ใช่สินค้าที่ผลิตเพื่อใช้ส�ำหรับเครื่องประมวลผลข้อมูลอัตโนมัติ
และหน่วยของเครื่องดังกล่าวและอุปกรณ์โทรคมนาคม ไม่มีข้อบ่งชี้ได้ชัดเจนว่าน�ำไปใช้เฉพาะ
เครื่องประมวลผลข้อมูลอัตโนมัติและหน่วยของเครื่องดังกล่าวหรือส�ำหรับอุปกรณ์โทรคมนาคม
เทา่ นนั้ ขอ้ นำ� สบื ของพยานจำ� เลยเปน็ การขนึ้ กลา่ วอา้ งลอย ๆ ไมม่ พี ยานอน่ื มาสนบั สนนุ ใหเ้ ชอื่ วา่

195

สินค้าพิพาทของโจทก์สามารถน�ำไปใช้กับระบบอ่ืนได้ พยานหลักฐานโจทก์ที่น�ำสืบมีน�้ำหนัก
มากกว่าพยานหลักฐานจ�ำเลย ฟังได้ว่า สินค้าพิพาทที่โจทก์น�ำเข้ามาท้ัง ๑๑ รายการ เป็น
เครื่องจ่ายไฟส�ำรอง (ยูพีเอส) ใช้ส�ำหรับเคร่ืองประมวลผลข้อมูลอัตโนมัติและหน่วยของเครื่อง
ดงั กลา่ ว และอปุ กรณโ์ ทรคมนาคมเทา่ นนั้ จงึ จดั เปน็ ของตามพกิ ดั ศลุ กากร ประเภท ๘๕๐๔.๔๐.๑๑
ในฐานะเคร่ืองจ่ายไฟส�ำรอง (ยูพีเอส) อัตราอากรร้อยละ ๑ และร้อยละ ๐ ตามช่วงเวลาที่น�ำ
เข้าตามประกาศกระทรวงการคลัง ดังนั้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจ�ำเลยและ
ค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จึงเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย
ท่ีศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ในประเด็นนี้มาน้ัน ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษ
ไมเ่ ห็นพอ้ งด้วย อทุ ธรณข์ องโจทก์ข้อน้ฟี งั ข้นึ
คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการสุดท้ายว่า โจทก์มีอ�ำนาจฟ้อง
ขอใหจ้ ำ� เลยคนื เงนิ จำ� นวน ๑๓๐,๙๕๘ บาท หรอื ไม่ เหน็ วา่ พนกั งานเจา้ หนา้ ทข่ี องจำ� เลยประเมนิ
เรียกเก็บอากรทขี่ าดจากโจทก์อัตราอากรรอ้ ยละ ๑๐ และถือว่าโจทกส์ �ำแดงพกิ ัดอนั เปน็ เทจ็ เพือ่
หลีกเลี่ยงการเสียค่าภาษีศุลกากรอันเป็นความผิดตามมาตรา ๒๗, ๙๙ แห่งพระราชบัญญัติ
ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ (ซ่ึงใช้บังคบั ในขณะนำ� เข้าสนิ คา้ ) ก�ำหนดระวางโทษปรบั หรือจ�ำคุก หรือ
ทง้ั จำ� ทง้ั ปรับ มีโทษเป็นคดีอาญา ซ่ึงโทษทางอาญาดังกลา่ วอธบิ ดีกรมศุลกากรออกค�ำสั่งทวั่ ไป
กรมศุลกากร ที่ ๑๐/๒๕๕๔ เรื่อง แก้ไขเพ่ิมเติมประมวลระเบียบปฏิบัติเกี่ยวกับหลักเกณฑ์
การเปรียบเทียบงดการฟ้องร้องตามพระราชบัญญัติศุลกากร ลงวันท่ี ๒ พฤษภาคม ๒๕๕๔
“...(๑๐) กำ� หนดความผิดฐานสำ� แดงเท็จเพือ่ หลีกเล่ยี งอากร หรอื ความผิดฐานหลีกเล่ยี งอากรให้
ปรับ ๒ เท่าของอากรท่ีขาด...” ดังน้ัน เงินจ�ำนวนดังกล่าวจึงเป็นโทษปรับในคดีอาญาในความผิด
ฐานสำ� แดงเทจ็ เพอื่ หลกี เลย่ี งภาษอี ากร ไมใ่ ชเ่ งนิ วางประกนั อากรทโี่ จทกช์ ำ� ระขาดอนั เปน็ คดแี พง่
ในเร่ืองเกี่ยวกับภาษีอากรตามที่โจทก์กล่าวอ้าง โจทก์จึงไม่มีอ�ำนาจฟ้องขอให้จ�ำเลยคืนเงิน
ตามพระราชบญั ญตั ิจัดตงั้ ศาลภาษีอากรและวธิ ีพจิ ารณาคดภี าษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๗
วรรคหนงึ่ อทุ ธรณข์ องโจทกข์ อ้ น้ฟี งั ไม่ขน้ึ เมือ่ วนิ จิ ฉัยดังน้แี ลว้ จำ� เลยจงึ ตอ้ งคืนเงนิ ท่ีโจทก์วาง
ประกันค่าอากรไว้พร้อมดอกเบี้ยอัตราร้อยละ ๐.๖๒๕ ต่อเดือน ของจ�ำนวนเงินท่ีต้องคืนโดย
ไม่คิดทบต้น นับแต่วันท่ีได้วางเงินประกันอากรจนถึงวันท่ีมีการอนุมัติให้จ่ายคืน แต่มิให้เกิน
เงินประกันค่าอากรท่ีต้องคืน การค�ำนวณดอกเบ้ียเศษของเดือนให้นับเป็นหน่ึงเดือน
ตามพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๒๗

196

พพิ ากษาแกเ้ ปน็ วา่ ใหเ้ พิกถอนแบบแจง้ การประเมิน เลขท่ี กค ๙๒๐๐๐๖๗/๒๖-๐๕-
๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๒๖ พฤษภาคม ๒๕๕๘ เลขที่ กค ๙๒๐๐๐๖๘/๒๖-๐๕-๒๕๕๘ ลงวันที่ ๒๖
พฤษภาคม ๒๕๕๘ เลขท่ี กค ๙๒๐๐๑๕๘/๒๘-๐๕-๒๕๕๘ ลงวนั ท่ี ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๕๘ เลขที่
กค ๙๒๐๐๑๕๙/๐๒-๐๖-๒๕๕๘ ลงวนั ที่ ๒ มถิ นุ ายน ๒๕๕๘ เลขที่ กค ๙๒๐๐๕๖๐/๐๓-๐๖-๒๕๕๘
ลงวนั ท่ี ๓ มิถนุ ายน ๒๕๕๘ เลขท่ี กค ๙๒๐๐๕๖๑/๐๓-๐๖-๒๕๕๘ ลงวนั ท่ี ๓ มิถนุ ายน ๒๕๕๘
เลขท่ี กค ๙๒๐๐๒๒๒/๒๖-๐๖-๒๕๕๘ ลงวันท่ี ๒๖ มถิ ุนายน ๒๕๕๘ เลขที่ กค ๙๒๐๐๕๗๕/๒๗-
๐๗-๒๕๕๘ ลงวนั ท่ี ๒๗ กรกฎาคม ๒๕๕๘ เลขที่ กค ๙๒๐๐๕๗๖/๒๗-๐๗-๒๕๕๘ ลงวนั ที่ ๒๗
กรกฎาคม ๒๕๕๘ เลขท่ี กค ๙๒๐๐๑๑๒/๒๘-๐๗-๒๕๕๘ ลงวนั ที่ ๒๘ กรกฎาคม ๒๕๕๘ และ
เลขท่ี กค ๙๒๐๐๑๖๗/๑๗-๑๑-๒๕๕๘ ลงวนั ท่ี ๑๗ พฤศจกิ ายน ๒๕๕๘ และคำ� วินจิ ฉัยอทุ ธรณ์
ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ กค ๔๐.๓/๓/๒๕๖๒/ป๑/๒๕๖๒(๓.๔) ลงวันที่ ๕
มิถุนายน ๒๕๖๒ ให้จ�ำเลยคืนเงินประกันค่าอากร ๗๒๘,๘๕๘.๓๓ บาท พร้อมดอกเบี้ยอัตรา
ร้อยละ ๐.๖๒๕ ต่อเดือนของต้นเงิน ๔๑,๗๒๐ บาท นับแต่วันที่ ๑๘ มกราคม ๒๕๕๔ ของ
ต้นเงิน ๗๙,๑๓๐ บาท นับแต่วันท่ี ๑๕ มีนาคม ๒๕๕๔ ของต้นเงิน ๓๘,๖๒๖ บาท นับแต่
วนั ที่ ๑๗ ธนั วาคม ๒๕๕๕ ของตน้ เงิน ๓๖,๔๒๕.๖๖ บาท นบั แต่วันท่ี ๘ กรกฎาคม ๒๕๕๖
ของต้นเงิน ๑๑๗,๒๗๐ บาท นบั แต่วนั ท่ี ๑๒ มิถุนายน ๒๕๕๕ ของตน้ เงนิ ๓๖,๔๐๐ บาท นบั แต่
วันท่ี ๙ สงิ หาคม ๒๕๕๔ ของตน้ เงิน ๖๕,๔๗๙.๐๗ บาท นบั แต่วันท่ี ๗ ตุลาคม ๒๕๕๓ ของ
ต้นเงิน ๔๙,๑๔๖.๑๓ บาท นับแต่วันท่ี ๘ พฤศจิกายน ๒๕๕๖ ของต้นเงิน ๗๑,๒๘๐ บาท
นบั แตว่ ันท่ี ๖ มีนาคม ๒๕๕๕ ของต้นเงิน ๑๓๗,๑๓๘ บาท นบั แตว่ ันท่ี ๓๑ มกราคม ๒๕๕๕
และของต้นเงิน ๕๖,๒๔๓.๔๗ บาท นับแต่วันท่ี ๓ ธันวาคม ๒๕๕๗ เป็นต้นไปโดยไม่คิดทบต้น
เศษของเดือนนับเป็นหน่ึงเดือนจนถึงวันท่ีมีการอนุมัติให้จ่ายคืน แต่มิให้เกินจ�ำนวนเงินประกัน
คา่ อากรทตี่ อ้ งคนื นอกจากทแี่ กใ้ หเ้ ปน็ ไปตามคำ� พพิ ากษาศาลภาษอี ากรกลาง คา่ ฤชาธรรมเนยี ม
ท้ังสองศาลให้เป็นพับ.

(เดชา ค�ำสิทธิ - วิวฒั น์ สุวัณณะสงั ข์ - วชิ ยั จิตตาณชิ ย)์

สกุ ุมล รุ่งพรทววี ัฒน์ - ยอ่
วนี สั นิมติ กุล - ตรวจ

197

ค�ำพิพากษาศาลอุทธรณค์ ดีชำ� นัญพเิ ศษที่ ๒๐๒๑/๒๕๖๔ บรษิ ทั ยามะเซอิ

(ประชมุ ใหญ)่ จ�ำกดั โจทก์

กรมศลุ กากร

กับพวก จ�ำเลย

ป.รษั ฎากร มาตรา ๓๐, ๗๙/๒ (๑)
พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๑๒ ฉ
พ.ร.บ. ศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๑ วรรคหนึ่ง, ๔๒ วรรคหนงึ่
พ.ร.บ. จดั ตั้งศาลภาษอี ากรและวธิ พี จิ ารณาคดภี าษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๗ (๑), ๘


โจทก์ย่ืนอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของ
จำ� เลยที่ ๑ ซ่งึ อยูใ่ นชว่ ง พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ยงั มีผลใช้บงั คบั แตค่ ณะกรรมการ
พิจารณาอทุ ธรณข์ องจ�ำเลยที่ ๑ ยังไม่ได้มีคำ� วนิ ิจฉัยอุทธรณข์ องโจทก์ จนกระท่งั ตอ่ มา
มกี ารแก้ไขกฎหมายให้ยกเลิก พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และใหใ้ ช้ พ.ร.บ. ศลุ กากร
พ.ศ. ๒๕๖๐ แมโ้ จทก์ย่นื อุทธรณค์ ัดคา้ นการประเมนิ ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
ของจ�ำเลยที่ ๑ ตามแบบทีอ่ ธบิ ดกี ําหนดไว้ตามมาตรา ๑๑๒ ฉ แตเ่ ม่ืออุทธรณข์ องโจทก์
ยังคงอยู่ในระหว่างพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยที่ ๑ ใน
ขณะที่ พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มผี ลใชบ้ ังคับแล้ว กระบวนพิจารณาอุทธรณจ์ งึ ตอ้ ง
อยู่ภายใต้บทบัญญัติในเรื่องการอุทธรณ์การประเมินตามพระราชบัญญัติที่แก้ไขใหม่
เมอื่ นับแตว่ นั ท่ีโจทก์ย่ืนอุทธรณ์ คณะกรรมการพจิ ารณาอุทธรณข์ องจำ� เลยที่ ๑ ยังไม่มี
ค�ำวินจิ ฉัย จนถึงวันท่โี จทกน์ ำ� คดมี าฟ้องเปน็ เวลาเกิน ๑๘๐ วนั จงึ ถอื ว่าโจทก์ด�ำเนินการ
ครบตามกระบวนการขั้นตอนวิธีการที่กฎหมายก�ำหนดไว้เก่ียวกับการอุทธรณ์และ
การพิจารณาอุทธรณ์แล้ว ตาม พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๑ วรรคหน่ึง
และมาตรา ๔๒ วรรคหนึง่ โจทก์จงึ มอี �ำนาจฟ้องจำ� เลยที่ ๑
สำ� หรบั กระบวนการขน้ั ตอนวธิ กี ารอทุ ธรณแ์ ละพจิ ารณาอทุ ธรณภ์ าษมี ลู คา่ เพมิ่
ยังคงอยู่ภายใต้บังคับ ป.รัษฎากร มาตรา ๓๐ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
ของจำ� เลยที่ ๒ ยังไมม่ คี �ำวนิ จิ ฉยั อทุ ธรณ์ของโจทก์ โจทกจ์ ึงยังไม่มีอ�ำนาจฟอ้ งจำ� เลยท่ี ๒
ตามมาตรา ๗ (๑) ประกอบมาตรา ๘ แห่ง พ.ร.บ. จดั ตงั้ ศาลภาษีอากรและวธิ พี ิจารณา
คดีภาษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘

198

สนิ คา้ พพิ าทเปน็ ชน้ิ สว่ นยานยนต์ อนั เปน็ ของทก่ี ำ� หนดใหล้ ดอตั ราอากรลงเหลอื
ร้อยละ ๑๐ ตามหลักเกณฑ์และเง่ือนไขการลดอัตราอากรในประกาศกระทรวงการคลัง
เรอ่ื ง การลดอัตราอากรและยกเวน้ อากรศลุ กากร ตามมาตรา ๑๒ แห่งพระราชก�ำหนด
พกิ ัดอตั ราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ลงวันท่ี ๓๑ ธนั วาคม ๒๕๔๙ ข้อ ๒ (๘) (๘.๑) แมก้ ่อน
โจทก์น�ำเข้าสินค้าพิพาทจะไม่ได้ปฏิบัติตามพิธีการศุลกากรตามประกาศกรมศุลกากร
ที่ ๑๑๗/๒๕๔๙ กต็ าม แตป่ ระกาศของจำ� เลยที่ ๑ ดงั กลา่ วเปน็ เพยี งระเบยี บปฏบิ ตั กิ ำ� หนด
พิธีการศุลกากรประกอบการพิจารณาการลดอัตราอากรซึ่งเป็นระเบียบภายในของ
จำ� เลยที่ ๑ เพ่ือประโยชนใ์ ห้เจ้าหนา้ ทต่ี รวจสอบเอกสารต่าง ๆ ว่า สินคา้ ท่ผี นู้ �ำของเข้ามี
คณุ สมบตั เิ ปน็ ไปตามเงอื่ นไขการลดอตั ราอากรหรอื ยกเวน้ อากรทก่ี ำ� หนดไวต้ ามประกาศ
กระทรวงการคลังหรอื ไม่เท่าน้ัน หามีผลเปน็ การลบล้างให้โจทก์ตอ้ งหมดสิทธทิ จ่ี ะได้ลด
อัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลังส�ำหรับสินค้าพิพาทที่โจทก์ได้รับสิทธิในการ
ลดอตั ราอากรในตัวของของสนิ คา้ น้ันอยู่แล้วต้งั แตต่ ้น ณ ขณะนำ� เขา้ จ�ำเลยท่ี ๑ จงึ ไม่มี
สิทธเิ รียกเงนิ คา่ อากรขาดจากโจทกอ์ ีก
กรณีโจทก์เป็นผู้ประกอบการน�ำเข้าสินค้าพิพาทซึ่งมีหน้าท่ีเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม
และการค�ำนวณฐานภาษีมูลค่าเพ่ิมส�ำหรับการน�ำเข้าต้องอาศัยมูลค่าของสินค้าหรือ
ราคาท่ีเจา้ พนกั งานศุลกากรได้ทำ� การประเมินเพ่อื เปน็ ราคาสนิ คา้ บวกด้วยอากรขาเขา้
ซึ่งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มต้องอาศัยอากรขาเข้าอันเป็นส่วนหน่ึงของฐานภาษี
มูลค่าเพิ่มตาม ป.รษั ฎากร มาตรา ๗๙/๒ (๑) โดยตรง ความรบั ผดิ เกย่ี วกบั ภาษมี ูลคา่ เพ่มิ
ของโจทกจ์ งึ ขึน้ อยู่กับการประเมนิ อากรขาเข้าของสนิ คา้ พิพาท เมอ่ื จำ� เลยท่ี ๑ ไมม่ สี ทิ ธิ
เรียกเงินค่าอากรขาดจากโจทก์ โดยผลแห่งกฎหมายจึงไม่มีฐานอากรขาเข้าสินค้าพิพาท
ที่จ�ำเลยท่ี ๑ จะน�ำมาคิดค�ำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้อีก โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสีย
ภาษมี ูลคา่ เพม่ิ ไปในตวั

_______________________________

โจทก์ฟ้อง ขอให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมินเรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษี
สรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีอ่ืน ๆ (แบบ กศก. ๑๑๕) ทั้ง ๗๔ ฉบับ และงดหรือลด
เงนิ เพิ่มศุลกากรและเงินเพ่มิ ภาษมี ูลคา่ เพ่ิม

199

จ�ำเลยท้ังสองให้การ ขอใหย้ กฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษาให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมินเรียกเก็บอากรขาเข้า/
ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษมี ลู ค่าเพิ่มและภาษอี นื่ ๆ (แบบ กศก.๑๑๕) ทัง้ ๗๔ ฉบับ กบั ให้
จำ� เลยที่ ๑ ชดใชค้ ่าฤชาธรรมเนยี มแทนโจทก์โดยกำ� หนดค่าทนายความ ๒๐,๐๐๐ บาท ค�ำขออ่ืน
นอกจากนี้ใหย้ ก ยกฟอ้ งโจทกใ์ นส่วนของจำ� เลยท่ี ๒
โจทกแ์ ละจำ� เลยทั้งสองอทุ ธรณ์
ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติได้ว่า
โจทก์เป็นผู้ผลิตสินค้าประเภทช้ินส่วนรถยนต์ส�ำหรับขายให้แก่ผู้ประกอบยานยนต์ภายใน
ประเทศ ระหวา่ งวนั ท่ี ๒ กมุ ภาพนั ธ์ ๒๕๕๑ ถงึ วนั ที่ ๙ เมษายน ๒๕๕๓ โจทกน์ ำ� เขา้ สนิ คา้ พพิ าท
ซึ่งเป็นชิ้นส่วนประกอบรถยนต์เพ่ือใช้ผลิตหรือประกอบเป็นส่วนประกอบหรืออุปกรณ์ประกอบ
ของรถยนตห์ รือยานยนต์ตามพิกดั อัตราศุลกากรประเภทที่ ๘๗.๐๑ ถึง ๘๗.๐๖ โจทก์ชำ� ระอากร
ในอตั รารอ้ ยละ ๑๐ ใชส้ ิทธิลดอัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลัง เรอื่ ง การลดอัตราอากร
และยกเว้นอากรศลุ กากรตามมาตรา ๑๒ แหง่ พระราชกำ� หนดพกิ ัดอัตราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐
ลงวนั ที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๔๙ ข้อ ๒ (๘) (๘.๑) โดยกอ่ นการน�ำเข้าโจทกม์ ไิ ด้ย่ืนค�ำร้องขออนมุ ตั ิ
หลักการลดอัตราอากรในการนำ� เขา้ ตามประกาศกรมศลุ กากร ที่ ๑๑๗/๒๕๔๙ แต่น�ำเลขอนุมัติ
หลักการลดอัตราอากรของบริษัทโตโยต้า ทูโช (ไทยแลนด์) จ�ำกัด มาใช้ส�ำแดงในใบขนสินค้า
พิพาทของโจทกบ์ างฉบับแทน ภายหลังจ�ำเลยท่ี ๑ พจิ ารณาแลว้ เห็นว่า การกระทำ� ดังกลา่ วเป็น
ความผดิ ฐานนำ� สนิ คา้ ทย่ี งั ไมไ่ ดผ้ า่ นศลุ กากรโดยถกู ตอ้ งเขา้ มาในราชอาณาจกั ร ตามมาตรา ๒๗
แห่งพระราชบัญญตั ิศลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ แตส่ นิ ค้ายังคงไดร้ ับสทิ ธลิ ดอัตราอากรตามประกาศ
กระทรวงการคลงั ลงวันที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๔๙ ข้อ ๒ (๘) (๘.๑) เพยี งแต่เป็นการข้ามข้นั ตอน
ตามประกาศกรมศุลกากรดา้ นพธิ กี ารศุลกากรไม่มผี ลกระทบต่อคา่ ภาษอี ากร อันเป็นการละเลย
หรือฝ่าฝืนระเบียบพิธีการศุลกากรเกี่ยวกับการขอใช้สิทธิยกเว้นหรือลดหย่อนอากร โดยขอใช้
สิทธิยกเว้นหรือลดหย่อนภายหลังได้ผ่านพิธีการศุลกากรไปแล้ว เห็นควรเปรียบเทียบปรับใบขนละ
๕,๐๐๐ บาท และคณะกรรมการเปรยี บเทยี บงดการฟอ้ งรอ้ งมมี ตใิ หร้ ะงบั คดตี ามมาตรา ๑๐๒ ทวิ
แห่งพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ต่อมาฝ่ายสืบสวนและปราบปราม ส่วนควบคุมทาง
ศลุ กากร ศภ.๑ เขา้ ตรวจสอบสถานประกอบการของโจทกห์ ลงั การตรวจปลอ่ ยสนิ คา้ พพิ าทพบวา่
ใบขนสนิ คา้ ขาเขา้ ๗๔ ฉบบั สำ� แดงประเภทพกิ ดั ๘๗๐๘.๙๙.๙๙ และ ๘๗๐๘.๙๙.๗๐ อตั ราอากร
ร้อยละ ๑๐ ไมถ่ ูกตอ้ ง เนอื่ งจากผู้นำ� ของเขา้ ยังไมย่ ่ืนขออนุมัติหลักการลดอัตราอากร แตส่ ำ� แดง
เลขท่ีอนุมตั ิหลักการลดอัตราอากรของผอู้ ืน่ จงึ ตอ้ งชำ� ระอากรในอัตรารอ้ ยละ ๓๐ เปน็ การจงใจ

200

ฝา่ ฝืนประกาศกระทรวงการคลงั ข้อ ๒ (๘) (๘.๑) ภายใตห้ ลักเกณฑแ์ ละเงือ่ นไข (ง) (จ) โจทก์
มีหนา้ ท่ีต้องช�ำระอากรตามพระราชกำ� หนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ตามประเภทพิกดั
ข้างต้นในอัตราอากรร้อยละ ๓๐ วันที่ ๑๑ กรกฎาคม ๒๕๖๐ จ�ำเลยที่ ๑ ออกแบบแจ้งการ
ประเมิน ๗๔ ฉบับ แจ้งใหโ้ จทกช์ �ำระอากรขาเขา้ และภาษีมลู ค่าเพมิ่ ทชี่ �ำระไว้ขาด โจทก์อุทธรณ์
คดั คา้ นการประเมินต่อคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องจ�ำเลยที่ ๑ ตามมาตรา ๑๑๒ ฉ แหง่
พระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยท่ี ๒
ตามมาตรา ๓๐ แหง่ ประมวลรัษฎากร คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจำ� เลยทง้ั สองยังไมม่ ี
ค�ำวินิจฉัยอุทธรณข์ องโจทก์จนเวลาล่วงเลยกว่า ๒๗๐ วนั นับแตว่ นั ย่ืนอุทธรณ์
เหน็ สมควรวนิ ิจฉยั อทุ ธรณ์ของจ�ำเลยทง้ั สองเสยี กอ่ นวา่ การที่ศาลภาษอี ากรกลางมีค�ำสั่ง
ยกค�ำร้องของจ�ำเลยท้ังสองท่ีให้โจทก์แปลเอกสารท้ายค�ำฟ้องในส่วนท่ีเป็นภาษาต่างประเทศ
ชอบหรือไม่ นั้น เห็นวา่ ประมวลกฎหมายวธิ ีพิจารณาความแพง่ มาตรา ๔๖ วรรคสาม บัญญตั ิว่า
“ถา้ ตน้ ฉบบั เอกสารหรอื แผน่ กระดาษไมว่ า่ อยา่ งใด ๆ ทส่ี ง่ ตอ่ ศาลไดท้ ำ� ขน้ึ เปน็ ภาษาตา่ งประเทศ
ให้ศาลสั่งคู่ความฝ่ายท่ีส่งให้ท�ำค�ำแปลท้ังฉบับหรือเฉพาะแต่ส่วนส�ำคัญ โดยมีค�ำรับรองมายื่น
เพ่ือแนบไว้กับต้นฉบับ” เม่ือพิจารณาตามบทบัญญัติกฎหมายมิได้บังคับให้คู่ความที่ส่งเอกสาร
ภาษาต่างประเทศมาท้ายค�ำฟ้องและอ้างอิงเป็นพยานหลักฐานต่อศาลจ�ำต้องท�ำค�ำแปลเป็น
ภาษาไทยเสมอไปแต่อยา่ งใด นอกจากศาลจะส่งั คคู่ วามฝ่ายที่อ้างองิ และสง่ เอกสารที่เปน็ ภาษา
ต่างประเทศท�ำค�ำแปลทั้งฉบับ หรือเฉพาะแต่ส่วนส�ำคัญโดยมีค�ำรับรองมายื่นเพ่ือแนบไว้กับ
ต้นฉบับตามมาตรา ๔๖ วรรคสาม เท่านั้น ดังน้ัน แม้จ�ำเลยท้ังสองจะย่ืนค�ำร้องขอให้ศาลมี
ค�ำส่ังให้โจทก์แปลเอกสารฉบับภาษาต่างประเทศที่โจทก์แนบมาท้ายค�ำฟ้องก็ตาม เมื่อการท�ำ
คำ� แปลเอกสารทเี่ ปน็ ภาษาตา่ งประเทศเปน็ ดลุ พนิ จิ ของศาลทจี่ ะสง่ั ใหค้ คู่ วามฝา่ ยทอี่ า้ งองิ เอกสาร
ท�ำค�ำแปลเอกสารเป็นภาษาไทยหรือไม่ก็ได้ ดังนั้น การที่ศาลภาษีอากรกลางมีค�ำสั่งยกค�ำร้อง
ของจำ� เลยทง้ั สอง จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว อทุ ธรณ์ของจ�ำเลยท้งั สองข้อน้ีฟังไม่ขน้ึ
คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจ�ำเลยท้ังสองและของโจทก์ว่า โจทก์มีอ�ำนาจ
ฟอ้ งจ�ำเลยที่ ๑ และที่ ๒ หรอื ไม่ เห็นวา่ โจทกน์ �ำเข้าสนิ ค้าพพิ าทในระหว่างวนั ที่ ๒ กุมภาพันธ์
๒๕๕๑ ถึงวันท่ี ๙ เมษายน ๒๕๕๓ ต่อมาวนั ที่ ๑๑ กรกฎาคม ๒๕๖๐ พนักงานเจ้าหน้าทีข่ อง
จ�ำเลยที่ ๑ แจ้งการประเมินให้โจทก์ช�ำระอากรท่ีช�ำระไว้ขาด วันที่ ๗ สิงหาคม ๒๕๖๐ โจทก์
ย่ืนอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยท่ี ๑ ซึ่งอยู่ในช่วง
พระราชบญั ญตั ิศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ยงั มีผลใช้บงั คบั แตค่ ณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณข์ อง

201

จ�ำเลยท่ี ๑ ยงั ไม่ได้มคี ำ� วินจิ ฉยั อุทธรณ์ของโจทก์ จนกระท่ังต่อมามกี ารแก้ไขกฎหมายใหย้ กเลกิ
พระราชบัญญัตศิ ลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และให้ใชพ้ ระราชบัญญัติศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ โดยมผี ล
บงั คับใช้ตั้งแตว่ นั ท่ี ๑๓ พฤศจิกายน ๒๕๖๐ เป็นต้นไป แม้โจทก์ยนื่ อุทธรณ์คดั ค้านการประเมิน
ตอ่ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องจำ� เลยท่ี ๑ ตามแบบทอี่ ธบิ ดกี ำ� หนดไวต้ ามมาตรา ๑๑๒ ฉ
ตอ่ มามีพระราชบญั ญัติศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๓ บัญญัตยิ กเลกิ พระราชบญั ญตั ศิ ลุ กากร
พ.ศ. ๒๔๖๙ ทง้ั ฉบบั เมอื่ อทุ ธรณข์ องโจทกย์ งั คงอยใู่ นระหวา่ งพจิ ารณาของคณะกรรมการพจิ ารณา
อทุ ธรณข์ องจำ� เลยที่ ๑ ในขณะทพ่ี ระราชบญั ญตั ศิ ลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มผี ลใชบ้ งั คบั แลว้ กระบวน
พจิ ารณาอทุ ธรณจ์ งึ ตอ้ งอยภู่ ายใตบ้ ทบญั ญตั ใิ นเรอ่ื งการอทุ ธรณก์ ารประเมนิ ตามพระราชบญั ญตั ิ
ท่ีแก้ไขใหม่ ซึ่งตามกฎหมายใหม่ได้บัญญัติไว้ในหมวด ๒ ส่วนท่ี ๔ ว่าด้วยการวินิจฉัยอากร
และการอุทธรณ์การประเมินอากร ตามมาตรา ๔๑ วรรคหนึ่ง ว่า “ให้คณะกรรมการพิจารณา
อุทธรณ์พิจารณาอุทธรณ์ให้แล้วเสร็จภายในก�ำหนดหนึ่งร้อยแปดสิบวันนับแต่วันที่พนักงาน
ศลุ กากรไดร้ บั อทุ ธรณแ์ ละมเี อกสารหลกั ฐานทเ่ี กย่ี วกบั การอทุ ธรณน์ น้ั ครบถว้ น” และมาตรา ๔๒
วรรคหนง่ึ บญั ญตั วิ า่ “หากคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณไ์ มพ่ จิ ารณาอทุ ธรณใ์ หแ้ ลว้ เสรจ็ ภายใน
กำ� หนดเวลาตามมาตรา ๔๑ วรรคหน่ึง ผู้นำ� ของเข้าหรือผ้สู ่งของออกมสี ทิ ธนิ �ำคดีไปฟอ้ งต่อศาลได้”
ดังนั้น เมื่อข้อเท็จจริงฟังยุติว่า นับแต่วันที่โจทก์ยื่นอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
ของจำ� เลยท่ี ๑ ยังไม่มีค�ำวนิ ิจฉัย จนถงึ วนั ท่ี ๕ มีนาคม ๒๕๖๓ ซงึ่ เป็นวนั ทโี่ จทก์นำ� คดีมาฟอ้ ง
เปน็ เวลาเกนิ ๑๘๐ วนั จงึ ถือว่าโจทกด์ �ำเนินการครบตามกระบวนการข้นั ตอนวิธกี ารท่ีกฎหมาย
กำ� หนดไว้เกีย่ วกับการอุทธรณ์และการพิจารณาอุทธรณแ์ ลว้ ทัง้ การนำ� พระราชบัญญัตศิ ุลกากร
พ.ศ. ๒๕๖๐ มาใช้บังคบั คดีนไ้ี มใ่ ชก่ รณีลงโทษทางอาญา จึงไมใ่ ช่เร่ืองการใช้กฎหมายอาญาใน
สว่ นทเ่ี ปน็ คณุ ตามประมวลกฎหมายอาญา มาตรา ๓ ดงั ทจ่ี ำ� เลยทงั้ สองอทุ ธรณแ์ ตอ่ ยา่ งใด ทศี่ าล
ภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโจทก์มีอ�ำนาจฟ้องจ�ำเลยที่ ๑ มานั้นชอบแล้ว ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญ
พเิ ศษเห็นพอ้ งด้วย อทุ ธรณ์ของจำ� เลยท้ังสองขอ้ น้ฟี งั ไมข่ ึน้
ในสว่ นที่โจทกอ์ ุทธรณว์ ่า โจทกม์ ีอ�ำนาจฟอ้ งจ�ำเลยท่ี ๒ โดยอ้างว่า หนภ้ี าษมี ลู ค่าเพ่ิม
และเงินเพมิ่ ภาษีมลู ค่าเพมิ่ ทีเ่ กิดจากการนำ� เข้าสนิ คา้ เป็นหน้ีทมี่ ีความเก่ียวพันกบั จ�ำนวนอากร
ขาเขา้ อยา่ งไมอ่ าจแบง่ แยกได้ เนอ่ื งจากฐานภาษมี ลู คา่ เพม่ิ สำ� หรบั การนำ� เขา้ สนิ คา้ นนั้ ตอ้ งคำ� นวณ
อากรขาเข้ารวมไปดว้ ย ตามมาตรา ๗๙/๒ (๑) แหง่ ประมวลรษั ฎากร ดังน้นั หนี้ภาษมี ลู ค่าเพิ่ม
และเงนิ เพมิ่ ภาษมี ลู คา่ เพมิ่ จงึ เสมอื นเปน็ หนอี้ ปุ กรณข์ องหนค้ี า่ อากร โจทกใ์ นฐานะผนู้ ำ� เขา้ สนิ คา้
จงึ ยอ่ มมีอำ� นาจฟอ้ งจำ� เลยท่ี ๒ ศาลอุทธรณค์ ดีช�ำนญั พเิ ศษโดยมตทิ ีป่ ระชมุ ใหญ่ เห็นว่า โจทก์

202

เป็นผู้น�ำเข้าสินค้าพิพาทมีหน้าท่ีช�ำระอากรขาเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร ในส่วนการเสีย
ภาษีมูลค่าเพ่ิมตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗/๒ (๒) ก�ำหนดให้การน�ำเข้าสินค้าเข้ามาใน
ราชอาณาจักรให้อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพ่ิม โดยมาตรา ๘๓/๘ วรรคหน่ึง บัญญัติว่า
“ภายใตบ้ งั คบั มาตรา ๘๓/๙ ใหผ้ นู้ ำ� เขา้ ทเี่ ปน็ ผมู้ หี น้าทเ่ี สยี ภาษมี ลู คา่ เพมิ่ ยนื่ ใบขนสนิ คา้ ตามแบบ
ทอ่ี ธิบดีกรมศลุ กากรกำ� หนดตอ่ เจ้าพนักงานศลุ กากร ณ ดา่ นศุลกากรตามที่ก�ำหนดในกฎหมาย
ว่าด้วยศุลกากร และช�ำระภาษีมูลค่าเพิ่มต่อเจ้าพนักงานศุลกากร พร้อมกับการช�ำระอากร
ขาเข้าตามกฎหมายว่าด้วยศุลกากร” แม้ตามบทบัญญัติกฎหมายข้างต้นจะก�ำหนดวิธีการ
ค�ำนวณฐานภาษีมูลค่าเพ่ิมส�ำหรับการน�ำเข้าต้องอาศัยมูลค่าของสินค้าหรือราคาท่ีเจ้าพนักงาน
ศุลกากรได้ท�ำการประเมินเพ่ือเป็นราคาสินค้า บวกด้วยอากรขาเข้าก็ตาม แต่บทบัญญัติ
ดังกล่าวเป็นกรณีกฎหมายก�ำหนดวิธีการจัดเก็บภาษีมูลค่าเพ่ิมส�ำหรับการน�ำสินค้าเข้ามาใน
ราชอาณาจักรเท่าน้ันที่ต้องปฏิบัติตามแบบที่อธิบดีกรมศุลกากรก�ำหนดในกฎหมายว่าด้วย
ศุลกากร ส�ำหรับกระบวนการข้ันตอนวิธีการอุทธรณ์และพิจารณาอุทธรณ์ภาษีมูลค่าเพิ่มยังคง
อยภู่ ายใต้บังคบั ประมวลรษั ฎากร มาตรา ๓๐ ซง่ึ บัญญัติว่า “...(๒) เวน้ แตใ่ นกรณีห้ามอุทธรณ์
ตามมาตรา ๓๓ ใหอ้ ุทธรณค์ �ำวนิ จิ ฉยั อุทธรณข์ องคณะกรรมการพจิ ารณาอุทธรณต์ ่อศาลภายใน
กำ� หนดเวลาสามสบิ วนั นบั แตว่ นั ไดร้ บั แจง้ คำ� วนิ จิ ฉยั อทุ ธรณ”์ ดงั นน้ั เมอ่ื คณะกรรมการพจิ ารณา
อุทธรณ์ของจ�ำเลยที่ ๒ ยังไม่มีค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์จึงยังไม่มีอ�ำนาจฟ้องจ�ำเลย
ที่ ๒ ตามมาตรา ๗ (๑) ประกอบมาตรา ๘ แห่งพระราชบัญญัติจัดต้ังศาลภาษีอากรและ
วธิ พี ิจารณาคดีภาษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ อุทธรณ์ของโจทกข์ อ้ น้ฟี ังไมข่ น้ึ เช่นกนั
คดีมปี ญั หาตอ้ งวนิ ิจฉยั ตามอทุ ธรณ์ของจำ� เลยทง้ั สองประการตอ่ ไปว่า ศาลภาษอี ากร
กลางพิพากษาเพิกถอนแบบแจ้งการประเมินเรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต
ภาษีมูลค่าเพิ่มและภาษีอ่ืน ๆ (แบบ กศก.๑๑๕) ทั้ง ๗๔ ฉบับ ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่
เห็นว่า พระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๐ วรรคหน่ึง บัญญัติว่า “บรรดาค่า
ภาษีนั้น ให้เก็บตามบทพระราชบัญญัติน้ีและตามกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราศุลกากร การเสีย
ค่าภาษีให้เสียแก่พนักงานเจ้าหน้าที่ในเวลาท่ีออกใบขนสินค้าให้” พระราชก�ำหนดพิกัดอัตรา
ศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๔ วรรคหนึ่ง บญั ญตั ิวา่ “ของท่ีนำ� เข้ามาหรือพาเข้ามาในหรอื สง่
หรือพาออกไปนอกราชอาณาจักรน้ัน ให้เรียกเก็บและเสียอากรตามที่ก�ำหนดไว้ในพิกัดอัตรา
ศุลกากรทา้ ยพระราชกำ� หนดน้ี หรือตามท่รี ัฐมนตรวี ่าการกระทรวงการคลงั ประกาศก�ำหนดโดย
ความเห็นชอบของคณะรัฐมนตรีตามที่บัญญัติไว้ในพระราชก�ำหนดนี้” ซ่ึงต่อมารัฐมนตรีว่าการ

203

กระทรวงการคลงั อาศยั อำ� นาจตามความในมาตรา ๑๒ แห่งพระราชกำ� หนดพกิ ัดอตั ราศลุ กากร
พ.ศ. ๒๕๓๐ เพ่ือประโยชน์แก่การเศรษฐกิจของประเทศโดยความเห็นชอบของคณะรัฐมนตรี
ออกประกาศกระทรวงการคลงั เรือ่ ง การลดอัตราอากรและยกเว้นอากรศุลกากร ตามมาตรา ๑๒
แห่งพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ลงวันที่ ๓๑ ธันวาคม ๒๕๔๙ ก�ำหนด
สิทธิในการได้รับการลดอัตราอากร รวมท้ังหลักเกณฑ์และเง่ือนไขการลดอัตราอากรไว้ ดังนี้
“...ข้อ ๒ ให้ลดอัตราอากรส�ำหรับของในภาค ๒ แห่งพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร
พ.ศ. ๒๕๓๐ ซ่ึงแกไ้ ขเพม่ิ เตมิ โดยพระราชกำ� หนดพกิ ดั อัตราศลุ กากร (ฉบับที่ ๔) พ.ศ. ๒๕๔๙
ดังต่อไปนี้... ข้อ ๒ (๘) (๘.๑) ของตามประเภทย่อย ... ๘๗๐๘.๓๐.๙๐ ๘๗๐๘.๙๙.๙๓ และ
๘๗๐๘.๙๙.๙๙ ที่น�ำเข้ามาเพ่ือใช้ผลิตหรือประกอบเป็นส่วนประกอบหรืออุปกรณ์ประกอบของ
รถยนต์หรอื ยานยนต์ตามประเภท ๘๗.๐๑ ถึงประเภท ๘๗.๐๖ น้ัน... ใหล้ ดอัตราอากรลงเหลอื
ร้อยละ ๑๐ การลดอัตราอากรรวมทั้งการก�ำหนดให้ของได้รับการลดอัตราอากรตาม (๘) ให้
เป็นไปตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไข ดังต่อไปน้ี (ก) ของท่ีจะได้รับการลดอัตราอากรศุลกากร
จะต้องน�ำเข้ามาเพ่ือใช้ผลิตหรือประกอบภายในโรงงานเป็นส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบ
ของรถยนต์หรือยานยนต์ตามประเภท ๘๗.๐๑ ถึงประเภท ๘๗.๐๖ (ข) ค�ำว่า “ประกอบ”
หมายความถึง กระบวนการน�ำช้ินส่วนต่าง ๆ มาประกอบกันข้ึนให้เป็นรูปแบบท่ีก�ำหนดไว้ใน
ลักษณะเป็นอุตสาหกรรมการผลิตและมีการทดสอบชิ้นงานที่เสร็จแล้วให้เป็นตามมาตรฐานซ่ึง
ไม่ใช่เปน็ การนำ� ชิ้นสว่ นเพยี งเลก็ นอ้ ยมาประกอบโดยใช้อุปกรณ์อยา่ งง่าย ๆ เชน่ ตะปูควง แป้น
หรือสลัก เป็นต้น (ค) การผลิตหรือประกอบจะต้องเกิดผลิตภัณฑ์ท่ีมีลักษณะและสาระส�ำคัญ
ซงึ่ เมอื่ พจิ ารณาตามสภาพแหง่ ของแลว้ จะจดั เขา้ ในพกิ ดั ประเภทใดกไ็ ด้ แตต่ อ้ งนำ� ไปใชป้ ระโยชน์
เปน็ ส่วนใดส่วนหนึ่งของรถยนตห์ รอื ยานยนต์ตามประเภท ๘๗.๐๑ ถึงประเภท ๘๗.๐๖ (ง) กรณี
ทพี่ บวา่ มกี ารนำ� ของทไ่ี ดร้ บั การลดอตั ราอากรไปใชป้ ระโยชนใ์ นการอน่ื ซง่ึ ไมเ่ ปน็ ไปตามประกาศ
นี้หรือมีการส�ำแดงในหลักฐานเอกสารท่ีย่ืนไว้เป็นเท็จหรือปกปิดข้อความจริงอันพึงบอกให้แจ้ง
แก่พนักงานเจ้าหน้าท่ี ถือเป็นความผิดและพึงต้องรับโทษตามกฎหมาย (จ) ผู้น�ำของเข้าต้อง
ปฏบิ ัติตามระเบียบพิธีการทก่ี รมศุลกากรก�ำหนด” จะเหน็ ได้ว่า การลดอัตราอากรสำ� หรับสินค้า
เพื่อใช้ผลิตหรือประกอบเป็นส่วนประกอบหรืออุปกรณ์ประกอบของรถยนต์หรือยานยนต์ตาม
ประกาศกระทรวงการคลงั ในขอ้ ๒ (๘) (๘.๑) นนั้ ตอ้ งเปน็ ไปตามหลกั เกณฑแ์ ละเงอ่ื นไขทรี่ ฐั มนตรี
ว่าการกระทรวงการคลังก�ำหนดตามท่ีมีระบุไว้ในข้อ ๒ (๘) วรรคสอง ของประกาศดังกล่าว
ซึ่งรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังก็ได้ก�ำหนดหลักเกณฑ์และเง่ือนไขไว้แล้วตามประกาศ

204

กระทรวงการคลังในข้อ ๒ (๘) วรรคสอง (ก) (ข) (ค) ด้วยวา่ ของทจ่ี ะได้รับการลดอัตราอากร
ศุลกากรจะต้องน�ำเข้ามาเพ่ือใช้ผลิตหรือประกอบภายในโรงงานเป็นส่วนประกอบและอุปกรณ์
ประกอบของรถยนต์หรือยานยนต์ตามประเภท ๘๗.๐๑ ถึงประเภท ๘๗.๐๖ ทั้งก�ำหนด
กระบวนการประกอบเปน็ การน�ำช้นิ ส่วนตา่ ง ๆ มาประกอบกันขึ้นใหเ้ ป็นรูปแบบท่ีกำ� หนดไว้ใน
ลกั ษณะท่เี ปน็ อตุ สาหกรรมการผลิตและมีการทดสอบชิ้นงานทเี่ สรจ็ แลว้ ใหเ้ ปน็ ไปตามมาตรฐาน
ซึ่งไม่ใช่เป็นการน�ำชิ้นส่วนเพียงเล็กน้อยมาประกอบโดยใช้อุปกรณ์อย่างง่าย ๆ เช่น ตะปูควง
แปน้ หรอื สลกั เปน็ ตน้ และการผลติ หรอื ประกอบจะตอ้ งเกดิ ผลติ ภณั ฑท์ ม่ี ลี กั ษณะและสาระสำ� คญั
ซง่ึ เมอ่ื พจิ ารณาตามสภาพแหง่ ของแลว้ จะจดั เขา้ ในพกิ ดั ประเภทใดกไ็ ด้ และตอ้ งนำ� ไปใชป้ ระโยชน์
เปน็ ส่วนใดส่วนหนง่ึ ของรถยนต์หรอื ยานยนตต์ ามประเภท ๘๗.๐๑ ถึงประเภท ๘๗.๐๖ แต่ตาม
ประกาศกระทรวงการคลงั ฉบบั นไ้ี มไ่ ดก้ ำ� หนดเปน็ เงอ่ื นไขใหผ้ นู้ ำ� ของเขา้ ตามขอ้ ๒ (๘) วา่ กอ่ นนำ�
ของเขา้ จะตอ้ งยนื่ คำ� รอ้ งตอ่ พนกั งานเจา้ หนา้ ทข่ี องจำ� เลยท่ี ๑ เพอื่ ขอใชส้ ทิ ธลิ ดอตั ราอากรสำ� หรบั
สินค้าที่น�ำเข้าเสียก่อนดังเช่นท่ีก�ำหนดตามประกาศกระทรวงการคลังส�ำหรับของที่น�ำเข้าตาม
ข้อ ๒ (๒) (๒.๒) (ง) และ (จ) ว่าต้องยื่นค�ำร้องขอให้คณะกรรมการพิจารณา และให้จ�ำเลย
ที่ ๑ พิจารณาอนุมัติก่อนแต่อย่างใด ดังน้ัน เม่ือข้อเท็จจริงตามทางพิจารณาคู่ความไม่น�ำสืบ
โต้แยง้ เป็นอยา่ งอืน่ จึงรบั ฟังเปน็ ยตุ ิว่า สนิ คา้ พิพาททโี่ จทก์น�ำเขา้ เปน็ ช้นิ ส่วนยานยนต์ ประเภท
พกิ ดั ๘๗๐๘.๙๙.๙๙ (HS ๒๐๐๗) และ ๘๗๐๘.๙๙.๗๐ (HS ๒๐๑๒) ได้แก่ INSERT TUBE
SUB-ASSY (ประเภทพิกัด ๘๗๐๘.๙๙.๙๙ (HS ๒๐๐๗) และ (๘๗๐๘.๙๙.๙๓) เป็นชิ้นส่วน
ประกอบรถยนตเ์ พอ่ื ใชผ้ ลติ หรอื ประกอบเปน็ สว่ นประกอบหรอื อปุ กรณป์ ระกอบของรถยนตห์ รอื
ยานยนตต์ ามพกิ ดั อตั ราศลุ กากรประเภทที่ ๘๗.๐๑ ถงึ ๘๗.๐๖ เปน็ ของทก่ี ำ� หนดใหล้ ดอตั ราอากร
ลงเหลือร้อยละ ๑๐ ตามหลักเกณฑ์และเง่ือนไขการลดอัตราอากรในประกาศกระทรวงการคลัง
ข้อ ๒ (๘) (๘.๑) ท้ังไม่ปรากฏข้อเท็จจริงตามทางพิจารณาอีกว่า โจทก์น�ำสินค้าพิพาทไป
ประกอบผดิ หลกั เกณฑ์และเงอื่ นไขในข้อ ๒ (๘) (ข) และ (ค) แตอ่ ย่างใด แม้ขอ้ เท็จจรงิ รับฟัง
ไดว้ า่ กอ่ นโจทกน์ ำ� เขา้ สนิ คา้ พพิ าทจะไมไ่ ดป้ ฏบิ ตั ติ ามพธิ กี ารศลุ กากรตามประกาศกรมศลุ กากร
ท่ี ๑๑๗/๒๕๔๙ เรอื่ ง หลกั เกณฑแ์ ละพธิ กี ารสำ� หรับการลดอตั ราอากรและยกเวน้ อากรศุลกากร
ตามมาตรา ๑๒ แหง่ พระราชกำ� หนดพกิ ดั อตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ลงวนั ท่ี ๓๑ ธนั วาคม ๒๕๔๙
เสยี กอ่ นก็ตาม ซ่งึ หากพิจารณาตามประกาศกระทรวงการคลัง ขอ้ ๒ (๘) (จ) ทีก่ ำ� หนดว่า “ผ้นู �ำ
ของเข้าต้องปฏิบัติตามระเบียบพิธีการที่กรมศุลกากรก�ำหนด” จะได้ก�ำหนดเป็นเงื่อนไขในการ
ลดอตั ราอากรและยกเวน้ อากรศลุ กากรไวข้ อ้ หนงึ่ ตามประกาศกระทรวงการคลงั กต็ าม กม็ ใิ ชเ่ ปน็

205

เงอื่ นไขกำ� หนดเกย่ี วกบั ของทนี่ ำ� เขา้ และสทิ ธขิ อลดอตั ราอากรไม่ แตเ่ ปน็ เพยี งเงอ่ื นไขทกี่ ำ� หนดให้
จ�ำเลยที่ ๑ ไปออกระเบียบปฏิบัติพิธีการศุลกากรเท่านั้น การที่จ�ำเลยที่ ๑ ออกประกาศ
กรมศลุ กากร ท่ี ๑๑๗/๒๕๔๙ เร่ือง หลักเกณฑแ์ ละพธิ กี ารสำ� หรับการลดอตั ราอากรและยกเวน้
อากรศุลกากร ตามมาตรา ๑๒ แห่งพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ลงวันท่ี
๓๑ ธันวาคม ๒๕๔๙ ก�ำหนดหลักเกณฑ์และพิธีการส�ำหรับการลดอัตราอากรและยกเว้นอากร
ศุลกากร ส่วนที่ ๑ พิธีการท่ัวไป โดยจ�ำเลยที่ ๑ ออกประกาศกรมศุลกากร ที่ ๑๑๗/๒๕๔๙
กำ� หนดเปน็ ระเบยี บปฏบิ ตั พิ ธิ กี ารเกยี่ วกบั การขอลดอตั ราอากรศลุ กากร ทกี่ ำ� หนดไวใ้ นขอ้ (๒.๒)
ของประกาศดงั กลา่ ววา่ “กรณที กี่ ารไดร้ บั ลดอตั ราอากรและยกเวน้ อากรศลุ กากรตอ้ งเปน็ ไปตาม
หลักเกณฑ์เงื่อนไขท่ีได้ก�ำหนดให้มีการรับรองการน�ำของเข้ามาใช้ประโยชน์เป็นการเฉพาะจาก
กรมศุลกากร” และข้อ (๒.๒.๑) ระบุว่า “ก่อนการน�ำของเข้าครั้งแรก ให้ผู้น�ำของเข้าย่ืนค�ำร้อง
ขอลดอตั ราอากรหรือยกเวน้ อากรพร้อมเอกสารตา่ ง ๆ ตามท่รี ะบไุ วใ้ นเรื่องนัน้ ๆ ตอ่ สำ� นกั งาน
ศุลกากรหรือด่านศุลกากรท่ีน�ำของเข้า เพ่ือประกอบการพิจารณาการอนุมัติให้ได้สิทธิลดอัตรา
อากรหรอื ยกเวน้ อากร” นนั้ จะเหน็ ไดว้ า่ ประกาศของจำ� เลยที่ ๑ ดงั กลา่ วกเ็ ปน็ เพยี งระเบยี บปฏบิ ตั ิ
กำ� หนดพธิ กี ารศลุ กากรประกอบการพจิ ารณาการลดอตั ราอากรซงึ่ เปน็ ระเบยี บภายในของจำ� เลย
ที่ ๑ เพือ่ ประโยชนใ์ ห้เจ้าหนา้ ท่ีตรวจสอบเอกสารตา่ ง ๆ วา่ สินค้าที่ผูน้ ำ� ของเข้ามคี ณุ สมบตั เิ ปน็ ไป
ตามเงอ่ื นไขการลดอตั ราอากรหรอื ยกเวน้ อากรทก่ี ำ� หนดไวต้ ามประกาศกระทรวงการคลงั หรอื ไม่
เทา่ นน้ั ดงั นน้ั กรณที โ่ี จทกน์ ำ� เขา้ สนิ คา้ พพิ าทโดยไมไ่ ดป้ ฏบิ ตั พิ ธิ กี ารศลุ กากรในสว่ นการยน่ื คำ� ขอ
หนังสืออนุมัติหลักการตามประกาศจ�ำเลยท่ี ๑ ท่ี ๑๑๗/๒๕๔๙ เสียก่อนน้ัน ก็หามีผลเป็นการ
ลบล้างให้โจทก์ต้องหมดสิทธิท่ีจะได้ลดอัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลังส�ำหรับสินค้า
พิพาททีโ่ จทก์ไดร้ ับสิทธิในการลดอัตราอากรในตวั ของสินคา้ นนั้ อย่แู ลว้ ตงั้ แต่ต้น ณ ขณะนำ� เข้า
จำ� เลยท่ี ๑ จงึ ไมม่ สี ทิ ธเิ รยี กเงนิ คา่ อากรขาดจากโจทกอ์ กี อนง่ึ ในสว่ นภาษมี ลู คา่ เพมิ่ ศาลอทุ ธรณ์
คดีช�ำนัญพิเศษโดยมติท่ีประชุมใหญ่ เห็นว่า กรณีโจทก์เป็นผู้ประกอบการน�ำเข้าสินค้าพิพาท
ซึ่งมีหน้าที่เสียภาษีมูลค่าเพ่ิม และการค�ำนวณฐานภาษีมูลค่าเพิ่มส�ำหรับการน�ำเข้าต้องอาศัย
มูลค่าของสินค้าหรือราคาท่ีเจ้าพนักงานศุลกากรได้ท�ำการประเมินเพื่อเป็นราคาสินค้า บวก
ด้วยอากรขาเข้า ซึ่งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มต้องอาศัยอากรขาเข้าอันเป็นส่วนหน่ึงของฐาน
ภาษีมูลค่าเพิ่มตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๙/๒ (๑) โดยตรง ความรับผิดเก่ียวกับภาษี
มูลค่าเพิ่มของโจทก์จึงขึ้นอยู่กับการประเมินอากรขาเข้าของสินค้าพิพาท เมื่อจ�ำเลยที่ ๑ ไม่มี
สิทธิเรียกเงินค่าอากรขาดจากโจทก์ดังวินิจฉัยมาข้างต้น ฉะน้ัน โดยผลแห่งกฎหมายจึงไม่มี

206

ฐานอากรขาเข้าสนิ ค้าพพิ าททจี่ �ำเลยที่ ๑ จะน�ำมาคิดคำ� นวณภาษีมูลคา่ เพม่ิ ไดอ้ ีก โจทกจ์ งึ ไม่มี
หน้าท่ีต้องเสียภาษมี ูลคา่ เพ่ิมไปในตวั ด้วย ดงั น้ัน การที่พนกั งานเจ้าหนา้ ทขี่ องจ�ำเลยที่ ๑ ออก
แบบแจง้ การประเมนิ ใหโ้ จทกช์ ำ� ระอากรขาดและภาษมี ลู คา่ เพมิ่ จงึ เปน็ การไมช่ อบดว้ ยกฎหมาย
ท่ีศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมินเรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก
ภาษีสรรพสามิต ภาษมี ลู ค่าเพิ่มและภาษีอืน่ ๆ (แบบ กศก.๑๑๕) ทั้ง ๗๔ ฉบับ มานัน้ ชอบแล้ว
ศาลอทุ ธรณค์ ดีชำ� นัญพิเศษเห็นพ้องดว้ ยในผล อทุ ธรณ์ของจำ� เลยทงั้ สองขอ้ น้ีฟังไมข่ ึ้น
คดมี ปี ญั หาตอ้ งวนิ จิ ฉยั ตามอทุ ธรณข์ องจำ� เลยทง้ั สองประการสดุ ทา้ ยวา่ ศาลภาษอี ากร
กลางก�ำหนดให้จ�ำเลยท่ี ๑ รับผิดใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยก�ำหนดค่าทนายความ
๒๐,๐๐๐ บาท นน้ั เหมาะสมหรอื ไม่ เห็นวา่ ประมวลกฎหมายวธิ ีพิจารณาความแพ่ง มาตรา ๑๖๑
วรรคหน่ึง ก�ำหนดว่า “ภายใต้บังคับบทบัญญัติห้ามาตราต่อไปน้ี ความรับผิดช้ันที่สุดส�ำหรับ
คา่ ฤชาธรรมเนยี มของคคู่ วามในคดยี อ่ มตกอยแู่ กค่ คู่ วามฝา่ ยทแี่ พค้ ดี แตอ่ ยา่ งไรกด็ ี ไมว่ า่ คคู่ วาม
ฝ่ายใดจะชนะคดเี ต็มตามข้อหาหรือแต่บางสว่ น ศาลมีอำ� นาจที่จะพิพากษาใหค้ คู่ วามฝา่ ยท่ชี นะ
คดีน้ันเสียค่าฤชาธรรมเนียมทั้งปวงหรือให้คู่ความแต่ละฝ่ายเสียค่าฤชาธรรมเนียมส่วนของตน
หรือตามส่วนแห่งค่าฤชาธรรมเนียมท้ังปวงซึ่งคู่ความท้ังสองฝ่ายได้เสียไปก็ได้ตามที่ศาลจะใช้
ดุลพินิจโดยค�ำนึงถึงเหตุสมควรและความสุจริตในการต่อสู้คดีหรือด�ำเนินคดีของคู่ความทั้งปวง”
ดังน้ัน การก�ำหนดค่าฤชาธรรมเนียมให้คู่ความฝ่ายที่แพ้คดีช�ำระแทนน้ัน ต้องค�ำนึงถึงความ
สุจริตในการต่อสู้คดี การที่ศาลภาษีอากรกลางก�ำหนดให้จ�ำเลยที่ ๑ ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมศาล
แทนโจทกโ์ ดยกำ� หนดค่าทนายความ ๒๐,๐๐๐ บาท น้ัน เมอื่ ค�ำนึงถงึ ความสุจรติ ในการต่อส้คู ดี
กับค่าทนายความอัตราขั้นสูงในศาลช้ันต้นท่ีก�ำหนดไว้ร้อยละ ๕ ของจ�ำนวนทุนทรัพย์ที่น�ำมา
ฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางก�ำหนดอัตราค่าทนายความเป็นจ�ำนวน ๒๐,๐๐๐ บาท จึงเหมาะสม
แล้ว ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษไม่เห็นสมควรเปล่ียนแปลงแก้ไข อุทธรณ์ของจ�ำเลยที่ ๑ ใน
ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน ส�ำหรับอุทธรณ์ของโจทก์และของจ�ำเลยท้ังสองข้ออื่นไม่จ�ำต้องวินิจฉัย
เพราะไมท่ ำ� ให้ผลคดีเปลย่ี นแปลง
อน่งึ การทศ่ี าลภาษอี ากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์สำ� หรบั จ�ำเลยท่ี ๒ โดยไมไ่ ด้สงั่
ค่าฤชาธรรมเนียม เป็นการไม่ชอบด้วยประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา ๑๖๗
วรรคหนงึ่ ประกอบพระราชบญั ญตั จิ ดั ตงั้ ศาลภาษอี ากรและวธิ พี จิ ารณาคดภี าษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘
มาตรา ๑๗ ศาลอทุ ธรณ์คดีชำ� นญั พเิ ศษเห็นสมควรแก้ไขใหถ้ กู ตอ้ ง

207

พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมในศาลชั้นต้นระหว่างโจทก์กับจ�ำเลยท่ี ๒ และ
คา่ ฤชาธรรมเนียมระหว่างโจทกก์ บั จ�ำเลยทงั้ สองในชัน้ อทุ ธรณ์ใหเ้ ป็นพบั .

(เดชา คำ� สทิ ธิ - ววิ ฒั น์ สวุ ัณณะสังข์ - วิชัย จติ ตาณชิ ย)์

ความเห็นแยง้ ในคดีหมายเลขดำ� ที่ ภ ๔๑/๒๕๖๔ หมายเลขแดงท่ี ๒๐๒๑/๒๕๖๔
ข้าพเจ้านายบุญเขตร์ พุ่มทิพย์ รองประธานศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษ ได้ร่วม
พจิ ารณาคดนี ใี้ นการประชมุ ใหญแ่ ลว้ สำ� หรบั ปญั หาทว่ี า่ โจทกม์ อี ำ� นาจฟอ้ งจำ� เลยท่ี ๒ หรอื ไมน่ นั้
ขา้ พเจา้ มีความเหน็ ว่า โจทก์น�ำเข้าสินค้าพพิ าทในระหวา่ งวนั ท่ี ๒ กมุ ภาพนั ธ์ ๒๕๕๑ ถงึ วันท่ี
๙ เมษายน ๒๕๕๓ ตอ่ มาวันที่ ๑๑ กรกฎาคม ๒๕๖๐ พนักงานเจ้าหน้าท่ขี องจำ� เลยที่ ๑ แจ้ง
การประเมนิ ให้โจทกช์ �ำระอากรทช่ี ำ� ระไว้ขาด วนั ที่ ๗ สิงหาคม ๒๕๖๐ โจทก์ยืน่ อทุ ธรณ์คัดคา้ น
การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยที่ ๑ ซึ่งอยู่ในช่วงท่ีพระราชบัญญัติ
ศลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มผี ลใชบ้ งั คบั และยนื่ อทุ ธรณต์ อ่ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องจำ� เลย
ที่ ๒ ตามมาตรา ๓๐ แห่งประมวลรัษฎากร แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่ได้มี
ค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ จนกระท่ังพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ถูกยกเลิกโดย
พระราชบญั ญัตศิ ุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ท่มี ีผลบังคับใช้ตงั้ แตว่ ันที่ ๑๓ พฤศจกิ ายน ๒๕๖๐ เปน็ ตน้
ไป ท�ำให้อุทธรณ์ของโจทก์ที่ยังคงอยู่ในระหว่างพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
ของจ�ำเลยท่ี ๑ ในขณะที่พระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มีผลใช้บังคับแล้ว จึงต้องเป็น
ไปตามมาตรา ๔๑ วรรคหนึ่ง ที่บญั ญัติว่า “ใหค้ ณะกรรมการพิจารณาอุทธรณพ์ ิจารณาอุทธรณ์
ให้แล้วเสร็จภายในก�ำหนดหน่ึงร้อยแปดสิบวันนับแต่วันที่พนักงานศุลกากรได้รับอุทธรณ์และมี
เอกสารหลักฐานท่เี กย่ี วกับการอุทธรณ์นัน้ ครบถว้ น” และมาตรา ๔๒ วรรคหนง่ึ บัญญตั ิว่า “หาก
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่พิจารณาอุทธรณ์ให้แล้วเสร็จภายในก�ำหนดเวลาตามมาตรา
๔๑ วรรคหนง่ึ ผนู้ ำ� ของเข้าหรอื ผสู้ ง่ ของออกมสี ทิ ธนิ ำ� คดไี ปฟอ้ งตอ่ ศาลได”้ ดงั นน้ั เมอ่ื นบั แตว่ นั ที่
โจทกย์ น่ื อทุ ธรณ์ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องจำ� เลยท่ี ๑ ยงั ไมม่ คี ำ� วนิ จิ ฉยั จนถงึ วนั ทโ่ี จทก์
นำ� คดมี าฟอ้ งเปน็ เวลาเกนิ ๑๘๐ วนั จงึ ถอื วา่ โจทกด์ ำ� เนนิ การครบตามกระบวนการขน้ั ตอนวธิ กี าร
ที่กฎหมายก�ำหนดไว้เก่ียวกับการอุทธรณ์และการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว และเมื่อการค�ำนวณ
ภาษีมูลค่าเพิ่มส�ำหรับการน�ำเข้าต้องอาศัยมูลค่าสินค้าหรือราคาท่ีเจ้าพนักงานศุลกากรประเมิน
เพ่ือเป็นราคาสินค้าบวกดว้ ยอากรขาเข้า ภาษสี รรพสามติ และภาษอี ืน่ ๆ เมอื่ การประเมินภาษี
มลู คา่ เพม่ิ ในกรณนี เ้ี กดิ จากขอ้ พพิ าทในเรอื่ งอากรขาเขา้ อนั เปน็ สว่ นหนงึ่ ของฐานภาษมี ลู คา่ เพมิ่
ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๙/๒ (๑) โดยตรง ความรับผิดเกยี่ วกับภาษีมูลค่าเพ่ิมจงึ ขึน้ อยู่กบั

208

การประเมินอากรขาเข้าซึ่งโจทก์ย่ืนอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยท่ี ๑
และท่ี ๒ แล้ว แมว้ ่ายงั ไมม่ ีค�ำวินิจฉัยช้ขี าดจากคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณก์ ็ตาม โจทกจ์ งึ มี
อ�ำนาจฟอ้ งจำ� เลยที่ ๒ ผ้มู อี �ำนาจหนา้ ท่โี ดยตรงในการจัดเก็บภาษมี ลู ค่าเพ่ิมในประเด็นเก่ียวกับ
ภาษีมูลค่าเพ่ิมท่ีแนบเนื่องไปกับอากรขาเข้าอย่างไม่อาจแยกต่างหากจากกันได้ โดยไม่จ�ำต้อง
มีค�ำวินิจฉยั อุทธรณข์ องคณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณต์ ามประมวลรษั ฎากรอกี ซ่ึงเทยี บเคยี ง
ไดก้ บั ค�ำพิพากษาศาลฎกี าท่ี ๒๑๓๖/๒๕๖๑
อย่างไรกต็ าม เม่ือคำ� พพิ ากษานี้เห็นว่า โจทกไ์ ม่มีอ�ำนาจฟ้องจ�ำเลยที่ ๒ แล้ว แตก่ ลับ
วนิ จิ ฉยั ตอ่ ไปวา่ “...กรณโี จทกเ์ ปน็ ผปู้ ระกอบการนำ� เขา้ สนิ คา้ พพิ าทซงึ่ มหี นา้ ทเี่ สยี ภาษมี ลู คา่ เพมิ่
และการค�ำนวณฐานภาษีมูลค่าเพิ่มส�ำหรับการน�ำเข้าต้องอาศัยมูลค่าของสินค้าหรือราคาท่ี
เจ้าพนกั งานศลุ กากรได้ทำ� การประเมินเพือ่ เป็นราคาสินคา้ บวกดว้ ยอากรขาเข้า ซ่ึงการประเมนิ
ภาษมี ลู คา่ เพมิ่ ตอ้ งอาศยั อากรขาเขา้ อนั เปน็ สว่ นหนง่ึ ของฐานภาษมี ลู คา่ เพมิ่ ตามประมวลรษั ฎากร
มาตรา ๗๙/๒ (๑) โดยตรง ความรบั ผดิ เกย่ี วกบั ภาษมี ลู คา่ เพมิ่ ของโจทกจ์ งึ ขนึ้ อยกู่ บั การประเมนิ
อากรขาเขา้ ของสนิ คา้ พิพาท เม่ือจ�ำเลยท่ี ๑ ไมม่ สี ทิ ธิเรยี กเงินค่าอากรขาดจากโจทกด์ งั วนิ ิจฉัย
ข้างต้น ฉะนั้นโดยผลแห่งกฎหมายจึงไม่มีฐานอากรขาเข้าสินค้าพิพาทท่ีจ�ำเลยที่ ๑ จะน�ำมา
คิดค�ำนวณภาษีมูลค่าเพ่ิมได้อีก โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มไปในตัวด้วย ดังน้ัน
การที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลยที่ ๑ ออกแบบแจ้งการประเมินให้โจทก์ช�ำระอากรขาดและ
ภาษีมูลค่าเพิ่ม จึงเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย...” การวินิจฉัยต่อไปดังกล่าวจึงย้อนแย้งกับ
คำ� พพิ ากษาในสว่ นตน้ ทต่ี ดั อำ� นาจฟอ้ งของโจทกต์ อ่ จำ� เลยท่ี ๒ ทท่ี ำ� ใหจ้ ำ� เลยที่ ๒ กลายเปน็ บคุ คล
ภายนอกคดี ดงั น้ัน หากจะวินิจฉัยเชน่ นีแ้ ลว้ คำ� พพิ ากษาในส่วนตน้ จึงควรตอ้ งวนิ จิ ฉัยว่าโจทก์
มอี ำ� นาจฟอ้ งจ�ำเลยที่ ๒ เพ่ือใหค้ �ำวนิ ิจฉัยทั้งสองสว่ นเปน็ เหตุเป็นผลซงึ่ กันและกัน
เน่ืองจากเป็นความเห็นฝ่ายข้างน้อย จึงขอถือเป็นความเห็นแย้งของข้าพเจ้า
โดยขา้ พเจา้ เหน็ วา่ คดนี ศ้ี าลอทุ ธรณค์ ดชี ำ� นญั พเิ ศษสมควรพพิ ากษาแกเ้ ปน็ วา่ ใหโ้ จทกม์ อี ำ� นาจ
ฟ้องจำ� เลยที่ ๒ นอกจากท่แี กใ้ หค้ งไว้ตามค�ำพิพากษาของศาลอทุ ธรณค์ ดีชำ� นัญพเิ ศษ

(บุญเขตร์ พุ่มทิพย์)
รองประธานศาลอทุ ธรณค์ ดชี �ำนัญพิเศษ

สกุ มุ ล รุ่งพรทววี ัฒน์ - ย่อ
วีนสั นมิ ติ กลุ - ตรวจ

209

คำ� พพิ ากษาศาลอุทธรณ์คดชี ำ� นญั พิเศษท่ี ๑๑๕/๒๕๖๔ บริษทั ยนู ิค เทคโนโลยี

(ไทยแลนด์) จ�ำกัด โจทก์

กรมศุลกากร

กับพวก จำ� เลย

พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๓๗ วรรคหน่ึง, ๔๑ วรรคหน่ึง, ๔๒ วรรคหนึ่ง
พ.ร.บ. จัดต้งั ศาลภาษีอากรและวธิ พี ิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๘


โจทก์ย่ืนอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เม่ือวันที่ ๒๐
มีนาคม ๒๕๖๑ และเมื่อวันท่ี ๑๑ เมษายน ๒๕๖๑ โจทก์ยื่นหนังสือขอส่งเอกสาร
เพิ่มเติมพร้อมค�ำช้ีแจงเพิ่มเติม ซ่ึงไม่ปรากฏว่า คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งให้
โจทกส์ ่งเอกสารหลกั ฐานเก่ยี วกับการอุทธรณเ์ พ่ิมเตมิ หรอื คณะกรรมการพจิ ารณาอุทธรณ์
มคี ำ� ส่ังให้ขยายระยะเวลาพิจารณาอทุ ธรณ์ออกไป เมอ่ื นับจากวนั ท่ี ๒๐ มีนาคม ๒๕๖๑ หรือ
๑๑ เมษายน ๒๕๖๑ ถึงวันท่ีโจทก์น�ำคดีมาฟ้อง เป็นระยะเวลาเกินกว่า ๑๘๐ วัน จึงเป็น
กรณีท่ีคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่พิจารณาอุทธรณ์ให้แล้วเสร็จภายในก�ำหนดเวลา
ตามมาตรา ๔๑ วรรคหนึ่ง แล้ว โจทก์จึงมีสิทธิน�ำคดีไปฟ้องต่อศาลได้ ตามมาตรา ๔๒
แห่ง พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ส่วนท่ีโจทก์ย่ืนอุทธรณ์เพ่ิมเติมลงวันท่ี ๒๑
มกราคม ๒๕๖๒ ก็ปรากฏว่าเป็นการยื่นอุทธรณ์เพ่ิมเติมเมื่อพ้นก�ำหนดระยะเวลา
๓๐ วนั ตามมาตรา ๓๗ วรรคหนง่ึ โดยไมป่ รากฏวา่ โจทกไ์ ดร้ บั อนญุ าตใหข้ ยายระยะเวลา
ยน่ื อทุ ธรณ์ จงึ ถอื ว่าไม่มกี ารยืน่ อุทธรณเ์ พ่ิมเตมิ และไมท่ ำ� ใหก้ ำ� หนดเวลา ๑๘๐ วัน เริ่ม
นับใหม่นับแต่วันท่ีโจทก์ยื่นอุทธรณ์เพ่ิมเติมดังกล่าวแต่อย่างใด และมาตรา ๘ แห่ง
พ.ร.บ. จัดต้ังศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มีเจตนารมณ์
ท่ีให้ผู้ถูกประเมินภาษีอากรด�ำเนินการในช้ันเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการ
พจิ ารณาอทุ ธรณใ์ หส้ น้ิ สดุ กอ่ น เมอื่ พ.ร.บ. ศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๒ เปลยี่ นแปลง
หลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์ยื่นอุทธรณ์และคณะกรรมการ
พจิ ารณาอทุ ธรณไ์ มพ่ จิ ารณาอทุ ธรณใ์ ห้แล้วเสร็จภายในกำ� หนด ๑๘๐ วัน จึงถือว่าโจทก์
ซึ่งเป็นผู้ถูกประเมินภาษีอากรด�ำเนินการในชั้นเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์ส้ินสุดแล้ว และมีสิทธิน�ำคดีไปฟ้องต่อศาลได้ตามมาตรา ๔๒ แห่ง

210

พ.ร.บ. ภาษีศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ซ่ึงไม่ขัดกับมาตรา ๘ แห่ง พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษีอากร
และวธิ พี ิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ แตอ่ ยา่ งใด

______________________________

โจทกฟ์ อ้ ง ขอใหเ้ พกิ ถอนการประเมนิ ของเจา้ พนกั งานประเมนิ ของจำ� เลยตามแบบแจง้
การประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพ่ิมและภาษีอื่น ๆ
(กรณอี น่ื ๆ) เลขท่ี ๓๓๐๙๗๖๒/๑๔-๐๒-๒๕๖๑ ถงึ ๓๓๐๙๘๑๘/๑๔-๐๒-๒๕๖๑ ฉบบั ลงวนั ท่ี ๑๔
กุมภาพันธ์ ๒๕๖๑ รวม ๕๗ ฉบับ และเพกิ ถอนค�ำวินจิ ฉยั อทุ ธรณ์ของคณะกรรมการพจิ ารณา
อทุ ธรณท์ จี่ ะมีค�ำวนิ ิจฉยั ใหย้ กอทุ ธรณข์ องโจทก์โดยผลของกฎหมายมาตรา ๔๒ วรรคสอง และ
ใหง้ ดหรอื ลดเบี้ยปรบั และเงินเพมิ่ ให้แกโ่ จทก์
จำ� เลยใหก้ าร ขอใหย้ กฟอ้ ง
ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษายกฟอ้ ง คา่ ฤชาธรรมเนียมใหเ้ ปน็ พับ
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์
น�ำเข้าสินค้าเม็ดพลาสติกโพลิเมอร์ของสไตรีน ในลักษณะขั้นปฐม และย่ืนใบขนสินค้าขาเข้า
รวม ๕๗ ฉบับ ในขณะนำ� เขา้ สนิ คา้ โจทก์สำ� แดงชนิดของในใบขนสินคา้ ขาเขา้ ว่า เมด็ พลาสติก
(HIPS RESIN) พิกัดอัตราศุลกากร ๓๙๐๓.๙๐.๙๙ และช�ำระอากรขาเข้าในอัตราร้อยละ ๐
โดยใช้สิทธิยกเว้นอากรขาเข้าภายใต้เขตการค้าเสรีอาเซียน-สาธารณรัฐเกาหลี และประกาศ
กระทรวงการคลัง เร่ือง การยกเว้นและลดอัตราอากรศุลกากรส�ำหรับเขตการค้าเสรีอาเซียน-
สาธารณรฐั เกาหลี ประกาศ ณ วนั ที่ ๖ มกราคม ๒๕๕๕ และ (ฉบบั ท่ี ๒) ประกาศ ณ วันท่ี ๓
ธันวาคม ๒๕๕๗ พนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลยตรวจปล่อยสินค้าให้โจทก์รับไปจากอารักขา
ของจ�ำเลย ต่อมาพนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลยตรวจสอบหลังการตรวจปล่อยสินค้าแจ้งผล
การตรวจสอบว่า สินค้าที่โจทก์น�ำเข้าตามใบขนสินค้าขาเข้าทั้ง ๕๗ ฉบับ เป็นโพลิเมอร์ของ
สไตรีน ในลกั ษณะขนั้ ปฐม ชนดิ อืน่ ๆ ที่เปน็ โพลิสไตรีนชนิดไฮอมิ แพค (เอชไอพเี อส) ตอ้ งจัดเขา้
ประเภทพิกัด ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ โดยสินค้าท่ีมีถ่ินก�ำเนิดสาธารณรัฐเกาหลี ไม่ได้รับยกเว้น
อากรส�ำหรับเขตการค้าเสรีอาเซียน-สาธารณรัฐเกาหลี ต้องช�ำระอากรในอัตราร้อยละ ๕ และ
เจ้าพนกั งานประเมนิ ของจ�ำเลยแจ้งใหโ้ จทก์ชำ� ระคา่ ภาษีอากรเพ่มิ เตมิ คอื อากร ๑๐,๖๓๘,๖๕๒ บาท
และภาษีมูลค่าเพิ่ม ๗๔๔,๗๐๗ บาท ต่อมาวันท่ี ๒๐ มีนาคม ๒๕๖๑ โจทก์ย่ืนอุทธรณ์

211

การประเมินภาษีอากรทั้ง ๕๗ ฉบับ ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เม่ือวันท่ี ๑๑
เมษายน ๒๕๖๑โจทก์ยื่นหนังสือขอส่งเอกสารเพิ่มเติมพร้อมค�ำชี้แจงเพิ่มเติมกรณีการขออุทธรณ์
การประเมินอากรส�ำหรับการนำ� เข้าสินค้า ตอ่ มาวนั ที่ ๒๕ มกราคม ๒๕๖๒ โจทก์ยื่นค�ำอุทธรณ์
เพม่ิ เตมิ ตามหนงั สอื ขอเพมิ่ เตมิ อทุ ธรณ์ ลงวนั ที่ ๒๑ มกราคม ๒๕๖๒ โจทกน์ ำ� คดนี มี้ าฟอ้ งตอ่ ศาล
ภาษอี ากรกลางเมอื่ วนั ท่ี ๑๔ พฤษภาคม ๒๕๖๒ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณม์ คี ำ� วนิ จิ ฉยั อทุ ธรณ์
เม่อื วนั ท่ี ๑๖ สิงหาคม ๒๕๖๒ ใหย้ กอุทธรณ์
คดีมีปัญหาท่ีจะต้องวินิจฉยั ตามคำ� แกอ้ ุทธรณข์ องจ�ำเลยวา่ โจทก์มีอำ� นาจฟ้องหรือไม่
เห็นวา่ พระราชบญั ญตั ิศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๑ วรรคหนงึ่ บัญญัตวิ า่ “ใหค้ ณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์พิจารณาอุทธรณ์ให้แล้วเสร็จภายในก�ำหนดหนึ่งร้อยแปดสิบวันนับแต่วันที่
พนักงานศุลกากรได้รับอุทธรณ์และมีเอกสารหลักฐานท่ีเกี่ยวกับการอุทธรณ์นั้นครบถ้วน”
วรรคสอง บัญญตั วิ ่า “ในกรณที ่ีมีเหตจุ ำ� เปน็ คณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณ์อาจขยายระยะเวลา
พจิ ารณาอทุ ธรณอ์ อกไปอกี ได้ แตต่ อ้ งไมเ่ กนิ เกา้ สบิ วนั ” มาตรา ๔๒ บญั ญตั วิ า่ “หากคณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์ไม่พิจารณาอุทธรณใ์ ห้แล้วเสร็จภายในกำ� หนดเวลาตามมาตรา ๔๑ วรรคหนง่ึ
ผู้น�ำของเข้าหรือผู้ส่งของออกมีสิทธิน�ำคดีไปฟ้องต่อศาลได้ ในกรณีท่ีผู้น�ำของเข้าหรือผู้ส่งของ
ออกน�ำคดีไปฟ้องต่อศาล ให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกอุทธรณ์ของผู้น�ำของเข้าหรือ
ผู้ส่งของออกน้ัน” โจทก์ย่ืนอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เม่ือวันท่ี ๒๐
มีนาคม ๒๕๖๑ และวันท่ี ๑๑ เมษายน ๒๕๖๑ โจทก์ยื่นหนังสือขอส่งเอกสารเพิ่มเติมพร้อม
คำ� ชแ้ี จงเพมิ่ เตมิ ซงึ่ ไมป่ รากฏวา่ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณแ์ จง้ ใหโ้ จทกส์ ง่ เอกสารหลกั ฐาน
เกี่ยวกับการอุทธรณ์เพ่ิมเติม หรือคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีค�ำสั่งให้ขยายระยะเวลา
พจิ ารณาอทุ ธรณอ์ อกไป เม่อื นบั จากวันที่ ๒๐ มนี าคม ๒๕๖๑ หรอื ๑๑ เมษายน ๒๕๖๑ ถึง
วันท่ีโจทก์น�ำคดีมาฟ้องคือ วันที่ ๑๔ พฤษภาคม ๒๕๖๒ เป็นระยะเวลาเกินกว่า ๑๘๐ วัน
จึงเป็นกรณีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่พิจารณาอุทธรณ์ให้แล้วเสร็จภายในก�ำหนดเวลา
ตามมาตรา ๔๑ วรรคหน่ึง แล้ว โจทก์จึงมีสิทธิน�ำคดีไปฟ้องต่อศาลได้ตามมาตรา ๔๒ แห่ง
พระราชบญั ญัติศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ สว่ นทโ่ี จทก์ย่นื ค�ำอทุ ธรณ์เพิ่มเติมลงวันที่ ๒๑ มกราคม
๒๕๖๒ ก็ปรากฏวา่ เปน็ การย่นื คำ� อุทธรณ์เพ่มิ เตมิ เม่ือพน้ กำ� หนดระยะเวลา ๓๐ วัน ตามมาตรา
๓๗ วรรคหน่ึง โดยไม่ปรากฏว่าโจทก์ได้รับอนุญาตให้ขยายระยะเวลายื่นอุทธรณ์ จึงถือว่า
ไม่มีการย่ืนอุทธรณ์เพ่ิมเติม และไม่ท�ำให้ก�ำหนดเวลา ๑๘๐ วัน เริ่มนับใหม่นับแต่วันท่ีโจทก์
ย่ืนค�ำอุทธรณ์เพ่ิมเติมดังกล่าวแต่อย่างใด และมาตรา ๘ แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษี

212

อากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มีเจตนารมณ์ท่ีให้ผู้ถูกประเมินภาษีอากร
ด�ำเนินการในชั้นเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้สิ้นสุดก่อน เม่ือ
พระราชบญั ญตั ศิ ุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๒ เปล่ยี นแปลงหลกั เกณฑ์และเงอ่ื นไขแหง่ การ
พจิ ารณาอทุ ธรณ์ โดยบญั ญตั ใิ หก้ รณที คี่ ณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณไ์ มพ่ จิ ารณาอทุ ธรณใ์ หแ้ ลว้
เสรจ็ ภายในกำ� หนดเวลา ใหผ้ นู้ ำ� ของเขา้ หรอื ผสู้ ง่ ของออกมสี ทิ ธนิ ำ� คดไี ปฟอ้ งตอ่ ศาลได้ เมอื่ โจทก์
ยื่นอุทธรณ์และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่พิจารณาอุทธรณ์ให้แล้วเสร็จ ภายในก�ำหนด
๑๘๐ วนั นบั แตว่ นั ทพ่ี นกั งานศลุ กากรไดร้ บั อทุ ธรณแ์ ละมเี อกสารหลกั ฐานทเี่ กยี่ วกบั การอทุ ธรณ์
ครบถ้วน จงึ ถอื วา่ โจทกซ์ ึ่งเปน็ ผู้ถูกประเมนิ ภาษอี ากรดำ� เนนิ การในชัน้ เจา้ พนักงานประเมินและ
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ส้ินสุดแล้ว และมีสิทธิน�ำคดีไปฟ้องต่อศาลได้ตามมาตรา ๔๒
แห่งพระราชบญั ญตั ภิ าษศี ลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ซง่ึ ไมข่ ดั กับพระราชบญั ญัตจิ ัดตัง้ ศาลภาษอี ากร
และวธิ พี จิ ารณาคดภี าษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๘ แตอ่ ยา่ งใด โจทกจ์ งึ มอี ำ� นาจฟอ้ ง คำ� แกอ้ ทุ ธรณ์
ของจ�ำเลยข้อนี้ฟังไมข่ ้ึน
คดีมีปัญหาท่ีจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การประเมินไม่ชอบ
ด้วยกฎหมายเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินมิได้แจ้งการประเมินภายในก�ำหนดระยะเวลาตาม
ประกาศกรมศลุ กากร ที่ ๑๘/๒๕๖๑ เรื่อง หลักเกณฑ์ วิธกี าร และเงอ่ื นไขการสง่ แบบแจง้ การ
ประเมินอากร ลงวันท่ี ๒๓ มกราคม ๒๕๖๑ หรือไม่ เห็นวา่ ตามสำ� เนาแบบแจง้ การประเมนิ /
เรียกเกบ็ อากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษมี ูลคา่ เพมิ่ และภาษีอื่น ๆ (กรณอี น่ื ๆ) ระบุ
วนั ทีไ่ ว้ ๒ วัน คอื วนั ทล่ี งในหนังสอื คอื วนั ที่ ๑๔ กุมภาพันธ์ ๒๕๖๑ และวันทีก่ ำ� กับการออก
หนังสือ คือ วันที่ ๑๙ กุมภาพันธ์ ๒๕๖๑ ซ่ึงวันที่ ๑๔ กุมภาพันธ์ ๒๕๖๑ นั้นใช้หมึกพิมพ์
สีเดียวกนั กับเน้ือหาของเอกสาร ส่วนวันท่ี ๑๙ กุมภาพนั ธ์ ๒๕๖๑ น้ัน ใช้หมึกพมิ พ์สีเดียวกนั กับ
ชอ่ื และตำ� แหนง่ ของพนกั งานศลุ กากรผปู้ ระเมนิ อากร จงึ นา่ เชอ่ื วา่ มกี ารระบวุ นั ท่ี ๑๔ กมุ ภาพนั ธ์
๒๕๖๑ ไว้ในหนังสือดังกล่าวล่วงหน้าแล้วเสนอให้ผู้มีอ�ำนาจลงนามภายหลังตามที่จ�ำเลยน�ำสืบ
และถือว่าพนักงานศุลกากรประเมินอากรเสร็จในวันท่ี ๑๙ กุมภาพันธ์ ๒๕๖๑ เมื่อนับถึงวันที่
๒๒ กุมภาพนั ธ์ ๒๕๖๑ ซ่งึ เปน็ วันทโี่ จทก์ไดร้ บั หนงั สอื แจ้งการประเมนิ แล้วไม่เกนิ ๗ วัน การส่ง
แบบแจ้งการประเมินจงึ เปน็ ไปตามประกาศกรมศุลกากร ที่ ๑๘/๒๕๖๑ แลว้ อุทธรณ์ของโจทก์
ข้อน้ฟี ังไมข่ นึ้

213

คดีมีปัญหาท่ีจะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปว่า สินค้าตามใบขน
สินค้าขาเข้า จ�ำนวน ๕๗ ฉบับ ที่โจทก์น�ำเข้าเป็นสินค้าประเภทพิกัด ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ หรือ
๓๙๐๓.๙๐.๙๙ เห็นวา่ พระราชบัญญตั ศิ ุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๑๓ วรรคหนงึ่ บัญญัติวา่
“การนําของเข้ามาในหรือส่งออกไปนอกราชอาณาจักร ให้เรียกเก็บอากรจากผู้นําของเข้าหรือ
ผู้ส่งของออกตามพระราชบัญญัติน้ีและตามกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราศุลกากร” มาตรา ๑๔
วรรคหนึ่ง บัญญัติว่า “การคํานวณอากรสําหรับของท่ีนําเข้ามาในราชอาณาจักร ให้คํานวณ
ตามสภาพแห่งของ ราคาศลุ กากร และพิกดั อตั ราศลุ กากร ท่เี ป็นอยใู่ นเวลาทน่ี ําของเขา้ สําเรจ็ ...”
ซ่ึงพระราชกําหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕ วรรคสาม บัญญัติว่า “การ
ตีความให้ถือตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค ๑ ท้ายพระราชกําหนดน้ี”
และตามบัญชีท้ายพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ภาค ๑ หลักเกณฑ์การ
ตีความพิกัดอัตราศุลกากร ข้อ ๓ ก�ำหนดว่า “ของที่อาจจ�ำแนกประเภทได้ต้ังแต่สองประเภท
ขนึ้ ไปตามหลกั เกณฑข์ อ้ ๒ (ข) หรอื ตามเหตผุ ลอนื่ ใดกต็ าม ใหจ้ ำ� แนกประเภทโดยถอื หลกั เกณฑ์
ดังต่อไปนี้ (ก) ถ้าประเภทหน่ึงระบุลักษณะของของไว้โดยเฉพาะและประเภทอื่นระบุไว้อย่าง
กว้าง ๆ ใหจ้ ดั ของนน้ั เขา้ ประเภททีร่ ะบุไวโ้ ดยเฉพาะ...” และขอ้ ๖ ก�ำหนดว่า “ตามวตั ถุประสงค์
ของกฎหมาย การจำ� แนกประเภทของของเขา้ ในประเภทยอ่ ยของประเภทใดประเภทหนงึ่ ใหเ้ ปน็
ไปตามความของประเภทย่อยท่ีเก่ียวข้องและตามหลักเกณฑ์ข้างต้นโดยอนุโลม โดยพิจารณา
เปรียบเทียบในระหว่างประเภทย่อยที่อยู่ในระดับเดียวกัน ตามวัตถุประสงค์ของหลักเกณฑ์นี้
ให้ใช้หมายเหตุของหมวดและของตอนที่เกี่ยวข้องด้วย เว้นแต่จะมขี ้อความระบไุ วเ้ ป็นอย่างอื่น”
คดีน้ีมีข้อโต้แย้งเพียงว่า สินค้าที่โจทก์น�ำเข้าเป็นสินค้าประเภทพิกัด ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ หรือ
๓๙๐๓.๙๐.๙๙ จึงต้องใช้หลักเกณฑ์การตีความเพ่ือจ�ำแนกประเภทย่อยของสินค้าตามข้อ ๖
ท่ีก�ำหนดให้การจ�ำแนกประเภทของสินค้าในประเภทย่อยให้เป็นไปตามความของประเภทย่อย
ทเี่ กยี่ วขอ้ งโดยใหน้ ำ� หลกั เกณฑท์ กี่ ำ� หนดไวใ้ นขอ้ ขา้ งตน้ มาใชโ้ ดยอนโุ ลม หลกั เกณฑท์ เี่ กยี่ วขอ้ ง
คือ หลักเกณฑข์ อ้ ๓ (ก) ท่กี ำ� หนดว่า ถ้าประเภทหนึง่ ระบุลักษณะของของไว้โดยเฉพาะ และ
ประเภทอ่ืนระบุไว้อย่างกว้าง ๆ ให้จัดของน้ันเข้าประเภทที่ระบุไว้โดยเฉพาะ ซ่ึงบัญชีท้าย
พระราชก�ำหนดพกิ ัดอตั ราศุลกากร (ฉบบั ที่ ๕) พ.ศ. ๒๕๕๕ ท่ีใช้บงั คับอยขู่ ณะท่โี จทกน์ �ำสินค้า
พพิ าทเขา้ มาระบวุ ่า พิกัดประเภทย่อย ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ - - - โพลสิ ไตรีนชนดิ ไฮอมิ แพค (เอชไอ
พีเอส) และพิกัดประเภทย่อย ๓๙๐๓.๙๐.๙๙ - - - อื่น ๆ จึงต้องพิจารณาว่าสินค้าที่โจทก์น�ำ
เข้าเป็นสินค้าในประเภทพิกัดย่อย ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ โพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส)

214

ซงึ่ เปน็ ประเภทพกิ ดั ยอ่ ยทรี่ ะบลุ กั ษณะของของไวโ้ ดยเฉพาะกอ่ น หากสนิ คา้ ดงั กลา่ วไมเ่ ขา้ พกิ ดั
ย่อย ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ โพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) จึงต้องพิจารณาล�ำดับถัดไปว่า
สินค้าทโี่ จทกน์ �ำเข้าเป็นสนิ ค้าตามพิกดั ยอ่ ย ๓๙๐๓.๙๐.๙๙ ทร่ี ะบวุ า่ อน่ื ๆ ซงึ่ พระราชกําหนด
พกิ ัดอตั ราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ และบญั ชีท้ายพระราชกำ� หนดมไิ ด้ให้ค�ำอธิบายวา่ โพลิสไตรีน
ชนดิ ไฮอมิ แพค (เอชไอพีเอส) คืออะไร แต่มคี ำ� อธบิ ายเพมิ่ เติมพกิ ัดศุลกากรฮารโ์ มไนซอ์ าเซยี น
(ASEAN Harmonised Tariff Nomenclature Supplementary Explanatory Notes) ฉบับปี
๒๕๕๕ ทใ่ี หค้ ำ� อธบิ ายเกยี่ วกบั ลกั ษณะของสนิ คา้ และการจดั จำ� แนกประเภทพกิ ดั ของโพลสิ ไตรนี
ชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) ใน ๓ พิกัดประเภทย่อยอาเซียนไว้ แม้ค�ำอธิบายเพิ่มเติมพิกัด
ศลุ กากรฮารโ์ มไนซอ์ าเซยี นดงั กลา่ วไมใ่ ชค่ ำ� อธบิ ายพกิ ดั ศลุ กากรระบบฮารโ์ มไนซข์ องคณะมนตรี
ความร่วมมือทางศุลกากรตามที่บัญญัติไว้ในพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐
มาตรา ๑๕ วรรคสาม ก็ตาม แต่บัญชีท้ายพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร (ฉบับที่ ๕)
พ.ศ. ๒๕๕๕ ใช้ระบบการก�ำหนดพิกดั แบบ ๘ หลกั ซึ่งเปน็ ระบบที่ใช้อยู่ในประเทศกลุ่มอาเซียน
ค�ำอธิบายเพิ่มเติมฮาร์โมไนซ์อาเซียนดังกล่าวจึงเป็นเคร่ืองมือที่สามารถน�ำมาใช้ในการตีความ
พิกัดอัตราศุลกากรได้ ตามค�ำอธิบายเพิ่มเติมฮาร์โมไนซ์อาเซียนระบุว่า “๓๙๐๓.๑๙.๒๑
๓๙๐๓.๑๙.๙๑ ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ โพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) (High Impact
Polystyrene) (HIPS) โพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) ประกอบด้วยโพลิสไตรีนที่มี
เนอื้ ยางหรอื บวิ ทาไดอนี โคโพลเิ มอร์ ทช่ี ว่ ยเพมิ่ ความเหนยี วและทนตอ่ แรงกระแทกของโพลเิ มอร์
และสามารถขึ้นรูปได้ง่าย มีลักษณะทึบแสงและมีแรงดึงต�่ำ และคุณสมบัติการยืดตัวดีมาก
คุณสมบัติการยืดตัวและคุณสมบัติการทนแรงกระแทกของเรซ่ินน้ี ไม่จ�ำเป็นต้องมีกระบวนการ
ใช้เทอร์โมฟอร์ม ดังนั้น ท�ำให้ต้นทุนของอุปกรณ์ส�ำหรับการข้ึนรูปต�่ำกว่าโพลิสไตรีนโดยทั่วไป
การใช้งานสำ� หรับเอชไอพเี อส เปน็ ผลติ ภณั ฑจ์ �ำพวกบรรจุภณั ฑ์ต่าง ๆ เช่น ถาด ถว้ ย เป็นตน้
เอชไอพีเอส จ�ำแนกในประเภทย่อย ๓๙๐๓.๑๙.๒๑ หรือ ๓๙๐๓.๑๙.๙๑ ถ้ามีเนื้อยางหรือ
บิวทาไดอีนโคโพลิเมอร์ห้าเปอร์เซ็นต์หรือน้อยกว่าโดยน้�ำหนัก และจ�ำแนกในประเภทย่อย
๓๙๐๓.๙๐.๙๑ ถ้ามีเนื้อยางหรือบิวทาไดอีนโคโพลิเมอร์มากกว่าห้าเปอร์เซ็นต์โดยน�้ำหนัก”
ซึ่งตามค�ำอธิบายดังกล่าวโพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) คือ โพลิสไตรีนที่มีเนื้อยาง
หรือบิวทาไดอนี โคโพลิเมอรน์ ั่นเอง เนอ่ื งจากโพลสิ ไตรีนทมี่ ีเนอ้ื ยางหรอื บวิ ทาไดอีนโคโพลเิ มอร์
จะชว่ ยเพมิ่ ความเหนยี วและทนตอ่ แรงกระแทกของโพลเิ มอร์ และสามารถขน้ึ รปู ไดง้ า่ ย มลี กั ษณะ
ทบึ แสงและมแี รงดึงต่�ำ และคณุ สมบตั ิการยืดตัวดี และโพลสิ ไตรนี ชนดิ ไฮอิมแพค (เอชไอพเี อส)

215

ตามค�ำอธิบายดังกล่าวไม่จ�ำกัดว่าต้องเป็นโพลิสไตรีนท่ีมีเน้ือยางหรือบิวทาไดอีนโคโพลิเมอร์
ที่ทนแรงกระแทกได้เท่าใด สินค้าท่ีโจทก์น�ำเข้าคือ Styrene-butadiene copolymers ซึ่งเป็น
โคโพลิเมอร์ของสไตรีนท่ีมีบิวทาไดอีนเป็นส่วนประกอบ ซึ่งก็คือ โพลิสไตรีนที่มีบิวทาไดอีน
โคโพลเิ มอรต์ ามคำ� อธบิ ายเพมิ่ เตมิ พกิ ดั ศลุ กากรฮารโ์ มไนซอ์ าเซยี นนนั่ เอง ประกอบกบั ตามขอ้ มลู
ความปลอดภัยข้อมูลทางเทคนิคของสินค้าท่ีโจทก์น�ำเข้า ระบุว่าเป็นสินค้า HIPS ซึ่งหมายถึง
โพลสิ ไตรนี ชนดิ ไฮอิมแพค... สนิ คา้ ทโ่ี จทก์น�ำเข้าจงึ เปน็ สินคา้ ตามประเภทพกิ ดั ๓๙๐๓.๙๐.๙๑
โพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) ไม่ใช่สินค้าตามประเภทพิกัด ๓๙๐๓.๙๐.๙๙ อ่ืน ๆ
ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ตามค�ำอธิบายเพ่ิมเติมพิกัดศุลกากรฮาร์โมไนซ์อาเซียน ส่วนผสมของ
สินค้าตามพกิ ัดทง้ั ๓ ดงั กล่าว ระบไุ วเ้ พียง butadiene copolymer เท่าน้นั ไม่มีสว่ นผสมของ
Styrene-butadiene copolymer เช่นสนิ คา้ ของโจทกน์ นั้ เหน็ ว่า บัญชีทา้ ยพระราชกำ� หนดพิกดั
อตั ราศุลกากร (ฉบับที่ ๕) พ.ศ. ๒๕๕๕ หมวด ๗ ตอนที่ ๓๙ พลาสติกและของทีท่ �ำด้วยพลาสติก
ประเภทพิกดั ๓๙.๐๓ โพลเิ มอรข์ องสไตรีนในลกั ษณะขน้ั ปฐม มีประเภทพิกัดย่อยระดบั ตัวเลข
๖ หลัก คือ พิกดั ยอ่ ย ๓๙๐๓.๑๑ โพลิสไตรนี ชนิดเอกซแพนซิเบิล ๓๙๐๓.๑๙ อน่ื ๆ ๓๙๐๓.๒๐
สไตรีน-อะคริโลไนไทรล์ (เอสเอเอ็น) โคโพลิเมอร์ ๓๙๐๓.๓๐ อะคริโลไนไทรล์-บิวทาไดอีน-
สไตรนี (เอบเี อส) โคโพลิเมอร์ และ ๓๙๐๓.๙๐ อน่ื ๆ จะเหน็ ไดว้ า่ ลักษณะการกำ� หนดประเภท
พกิ ดั ดงั กลา่ วไดก้ ลา่ วถงึ โพลสิ ไตรนี ทไี่ มใ่ ชโ่ คโพลเิ มอรก์ อ่ นในพกิ ดั ยอ่ ย ๓๙๐๓.๑๑ และ ๓๙๐๓.๑๙
ถัดมาจึงกล่าวถึงโคโพลิเมอร์ของสไตรีนกับสารชนิดอ่ืนตามล�ำดับตามพิกัดย่อย ๓๙๐๓.๒๐
และ ๓๙๐๓.๓๐ ดงั นั้น พกิ ัดย่อยท่ี ๓๙๐๓.๙๐ ท่ีระบุวา่ อื่น ๆ นนั้ คือ พิกัดย่อยของสนิ ค้าท่เี ป็น
โพลเิ มอรข์ องสไตรนี ในลกั ษณะขน้ั ปฐมทไี่ มเ่ ขา้ ลกั ษณะเปน็ โพลสิ ไตรนี ตามพกิ ดั ยอ่ ย ๓๙๐๓.๑๑
และ ๓๙๐๓.๑๙ และรวมถึงสนิ ค้าทเ่ี ปน็ โคโพลเิ มอรข์ องสไตรีนกับสารชนดิ อื่นทีไ่ ม่เข้าพิกดั ย่อย
๓๙๐๓.๒๐ และ ๓๙๐๓.๓๐ น่ันเอง เมื่อสินค้าท่ีโจทก์น�ำเข้าเป็นโคโพลิเมอร์ของสไตรีนและ
บิวทาไดอีน และมีเนื้อยางหรือบิวทาไดอีนโคโพลิเมอร์มากกว่าห้าเปอร์เซ็นต์โดยน�้ำหนัก ซึ่ง
ถอื เปน็ โคโพลเิ มอรข์ องสไตรีนกบั สารอ่ืนที่ไมเ่ ข้าพกิ ัดยอ่ ยท่ี ๓๙๐๓.๒๐ และ ๓๙๐๓.๓๐ สินค้า
ท่ีโจทก์น�ำเข้าจึงเป็นสินค้าตามพิกัดย่อย ๓๙๐๓.๙๐ และเป็นสินค้าตามพิกัดย่อยระดับตัวเลข
๘ หลัก ตามพิกัดย่อยที่ ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ ตรงตามค�ำอธิบายเพ่ิมเติมพิกัดศุลกากรฮาร์โมไนซ์
อาเซียนดังกล่าว อุทธรณ์ของโจทก์ในส่วนน้ีจึงฟังไม่ข้ึนเช่นกัน ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ตาม
ค�ำอธิบายเพ่ิมเติมพิกัดศุลกากรฮาร์โมไนซ์อาเซียนดังกล่าว สินค้าที่จะเข้าพิกัดหนึ่งพิกัดใด
ใน ๓ พิกัด ท่ีระบุไว้จะต้องเป็นสินค้าที่ไม่จ�ำเป็นจะต้องมีการใช้เทอร์โมฟอร์มซ่ึงหมายถึง

216

ความร้อนในการข้ึนรูป ส่วนสินค้าที่โจทก์น�ำเข้าน้ัน การขึ้นรูปใช้วิธีการอินเจคชัน ซึ่งเป็นการ
ใช้ความร้อนและมีการระบุอุณหภูมิของการหลอมละลายและอุณหภูมิของแม่พิมพ์ไว้ด้วย
ดังน้ัน สนิ คา้ ของโจทก์จงึ ไมถ่ ูกจัดอยใู่ นพกิ ดั ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ นน้ั เหน็ วา่ ตามค�ำอธบิ ายเพมิ่ เติม
พิกัดศุลกากรฮาร์โมไนซ์อาเซียนดังกล่าวระบุว่า “คุณสมบัติการยืดตัวและคุณสมบัติการทน
แรงกระแทกของเรซนิ่ น้ี ไม่จำ� เปน็ ตอ้ งมกี ระบวนการใชเ้ ทอร์โมฟอรม์ ” ซึ่งหมายความวา่ สินค้า
โพลสิ ไตรนี ชนดิ ไฮอมิ แพค (เอชไอพีเอส) หรอื High Impact Polystyrene (HIPS) ใน ๓ พกิ ัด
ประเภทย่อยอาเซียน คอื ๓๙๐๓.๑๙.๒๑ ๓๙๐๓.๑๙.๙๑ ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ ซง่ึ กค็ ือ โพลสิ ไตรีนท่มี ี
เนอื้ ยางหรอื บวิ ทาไดอนี โคโพลเิ มอรท์ จ่ี ะชว่ ยเพมิ่ ความเหนยี วและทนตอ่ แรงกระแทกของโพลเิ มอร์
และสามารถขนึ้ รปู ไดง้ า่ ย มลี กั ษณะทบึ แสงและมแี รงดงึ ตำ�่ และคณุ สมบตั กิ ารยดื ตวั ดี ซงึ่ คณุ สมบตั ิ
การยดื ตวั และคณุ สมบตั กิ ารทนแรงกระแทกของเรซน่ิ นไี้ มจ่ ำ� เปน็ ตอ้ งมกี ระบวนการใชเ้ ทอรโ์ มฟอรม์
หรือใช้ความร้อนในการข้ึนรูป หาได้หมายความว่า หากใช้ความร้อนในการขึ้นรูปแล้วจะท�ำให้
ไม่ใช่สินค้าโพลิสไตรีนชนิดไฮอิมแพค (เอชไอพีเอส) หรือ High Impact Polystyrene (HIPS)
แต่อย่างใด ส่วนท่ีโจทก์อุทธรณ์ว่า สินค้าของโจทก์เป็นโพลิเมอร์ของสไตรีนในลักษณะขั้นปฐม
ประเภทโคโพลเิ มอร์ของสไตรนี และบิวทาไดอีน ชนดิ ทนแรงกระแทกที่อุณหภูมิ ๒๓ องศาเซลเซยี ส
มากกว่า ๘๐ จูลต่อเมตร ซึ่งจัดเข้าพิกัด ๓๙๐๓.๙๐.๙๙ จึงได้รับยกเว้นอากรขาเข้า
ตามประกาศกระทรวงการคลังฉบับที่ ๒ นั้น เห็นว่า ตามค�ำอธิบายเพิ่มเติมพิกัดศุลกากร
ฮาร์โมไนซ์อาเซียนดังกล่าวไม่จ�ำกัดว่าต้องมีอัตราการทนแรงกระแทกเท่าใดดังที่วินิจฉัยมาแล้ว
สว่ นอตั ราทนแรงกระแทกท่ีอุณหภมู ิ ๒๓ องศาเซลเซียส น้อยกวา่ ๘๐ จลู ตอ่ เมตร ของสินค้า
ที่เป็นโพลิสไตรีน ท่ีเป็นสินค้าตามพิกัดย่อยที่ ๓๙๐๓.๙๐.๙๑ น้ัน เพ่ิงถูกระบุไว้ในบัญชีอัตรา
อากร ๑ ท้ายประกาศกระทรวงการคลัง เรอ่ื ง การยกเวน้ อากรและลดอตั ราอากรศลุ กากรสำ� หรบั
เขตการค้าเสรีอาเซียน-สาธารณรัฐเกาหลี ลงวันท่ี ๓๐ ธันวาคม พ.ศ. ๒๕๕๙ ตามประกาศ
กระทรวงการคลัง เรื่อง การยกเว้นอากรและลดอัตราอากรศุลกากรส�ำหรับเขตการค้าเสรี
อาเซียน-สาธารณรัฐเกาหลี หลังจากท่ีโจทก์น�ำเข้าสินค้าในคดีน้ีแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ส่วนน้ี
ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน และที่โจทก์อุทธรณ์ว่า ตามข้อตกลงเขตการค้าเสรีอาเซียน-สาธารณรัฐเกาหลี
หากจำ� เลยจะปฏเิ สธการใชส้ ทิ ธลิ ดอตั ราอากรหรอื ยกเวน้ อากรสำ� หรบั สนิ คา้ ทนี่ ำ� เขา้ ของโจทกแ์ ลว้
จ�ำเลยตอ้ งท�ำเครอ่ื งหมายถูกหน้ากลอ่ งข้อความท่รี ะบวุ า่ “Preferential Treatment Not Given
(Please state reason/s)” คอลัมนท์ ี่ ๔ ของหนงั สือรบั รองถิ่นกำ� เนดิ สนิ คา้ พร้อมทง้ั ระบุเหตผุ ลที่
ปฏิเสธและส่งคืนหนงั สือรับรองถ่ินก�ำเนดิ สินคา้ ตน้ ฉบับใหแ้ ก่หน่วยงานผูอ้ อกหนังสอื รบั รอง คอื

217

หอการคา้ และอุตสาหกรรมแหง่ สาธารณรัฐเกาหลี ภายในระยะเวลา ๒ เดือน นบั แต่วนั ทโี่ จทก์
ย่ืนหนังสือรับรองถ่ินก�ำเนิดสินค้าต้นฉบับพร้อมใบขนสินค้าขาเข้า แต่ไม่ปรากฏว่าจ�ำเลยได้
ด�ำเนินการดังกล่าวแต่อย่างใดนั้น เห็นว่า หากจ�ำเลยจะต้องด�ำเนินการตามที่โจทก์กล่าวอ้าง
ดังกล่าวก็เป็นอีกขั้นตอนหนึ่งต่างหากส�ำหรับการระงับข้อพิพาทในระดับทวิภาคี หาได้เป็นการ
ตดั อำ� นาจพนักงานเจ้าหนา้ ที่ของจำ� เลยในการประเมนิ ตามพิกัดที่เห็นวา่ ถกู ตอ้ งหรอื ไม่ อุทธรณ์
ขอ้ นขี้ องโจทก์ฟงั ไม่ขึ้นเชน่ กนั
คดีมีปัญหาต้องวินจิ ฉัยตามอทุ ธรณ์โจทกป์ ระการถดั ไปวา่ มเี หตุอนั ควรงดหรือลดเบี้ย
ปรับและเงินเพ่ิมหรือไม่ เห็นวา่ โจทกม์ ิได้อทุ ธรณ์โต้แย้งประเด็นนี้ไว้ในชัน้ อทุ ธรณก์ ารประเมนิ
ตอ่ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณ์ แมโ้ จทกจ์ ะยน่ื อทุ ธรณเ์ พมิ่ เตมิ ฉบบั ลงวนั ที่ ๒๑ มกราคม ๒๕๖๒
ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับเงินเพ่ิมให้แก่โจทก์ก็ตาม แต่ก็ปรากฏว่าเป็นการยื่นอุทธรณ์
เพิ่มเติมเม่ือพ้นก�ำหนดระยะเวลา โดยไม่ปรากฏว่าโจทก์ได้รับอนุญาตให้ขยายระยะเวลายื่น
อุทธรณ์ จึงถือว่าไม่มีการอุทธรณ์เพ่ิมเติมในประเด็นดังกล่าวดังได้วินิจฉัยมาแล้ว ปัญหาน้ี
แม้ศาลภาษีอากรกลางจะวินิจฉัยให้ ก็ถือไม่ได้ว่าเป็นข้อท่ีว่ากล่าวกันมาแล้วโดยชอบในศาล
ภาษีอากรกลาง ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษไม่รับวินิจฉัยให้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณา
ความแพ่ง มาตรา ๒๒๕ วรรคหนงึ่ ประกอบพระราชบญั ญตั ิจดั ตั้งศาลภาษอี ากรและวิธพี จิ ารณา
คดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๒๔ และเมื่อวินิจฉัยดังน้ีแล้ว กรณีจึงไม่จ�ำต้องวินิจฉัย
ค�ำแกอ้ ุทธรณ์ของจำ� เลยขอ้ อ่นื อีก เน่อื งจากไมท่ ำ� ให้ผลแห่งคดเี ปล่ียนแปลง
พพิ ากษายนื คา่ ฤชาธรรมเนียมช้ันอุทธรณ์ใหเ้ ปน็ พบั .

(สรายุทธ์ วุฒยาภรณ์ - บญุ เขตร์ พุ่มทิพย์ - สมศักด์ิ อนิ ทรพ์ นั ธ)ุ์

สกุ ุมล รงุ่ พรทวีวัฒน์ - ยอ่
วีนัส นิมติ กลุ - ตรวจ

218

ค�ำพิพากษาศาลอทุ ธรณ์คดีช�ำนัญพเิ ศษท่ี ๓๒๓/๒๕๖๔ บริษทั สแควร์

อเี ล็คโทรนคิ ส์ จ�ำกดั โจทก์
จำ� เลย
กรมศลุ กากร

ป.วิ.พ. มาตรา ๑๔๒ (๕)
พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๒, ๒๕
พ.ร.บ. จัดตง้ั ศาลภาษอี ากรและวธิ พี ิจารณาคดภี าษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๘


โจทกย์ นื่ อทุ ธรณค์ ดั คา้ นการประเมนิ ภาษอี ากรของจำ� เลยแตจ่ ำ� เลยมไิ ดพ้ จิ ารณา
ให้แล้วเสร็จตามระยะเวลาที่กฎหมายก�ำหนดและล่วงเลยระยะเวลามานาน โจทก์
จึงยื่นฟ้องจ�ำเลยต่อศาลปกครองกลาง ต่อมาโจทก์ขอให้จ�ำเลยพิจารณายกอุทธรณ์
ตามมาตรา ๔๒ แห่ง พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ เนื่องจากโจทก์ได้ยื่นฟ้องต่อ
ศาลปกครองกลางแล้ว คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงยกอุทธรณ์ของโจทก์ กรณี
ดังกล่าวไม่เป็นไปตาม พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๒ วรรคสอง เพราะศาล
ในท่ีน้ีหมายถึง ศาลภาษีอากรกลางซ่ึงเป็นศาลท่ีมีอ�ำนาจพิจารณาพิพากษาคดีน้ีได้
การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยยกอุทธรณ์ตามค�ำร้องของโจทก์
จงึ ไมช่ อบ และถอื ไดว้ า่ การพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณจ์ ำ� เลยยงั
ไมเ่ สรจ็ สน้ิ คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องจำ� เลยจงึ ตอ้ งพจิ ารณาอทุ ธรณข์ องโจทก์
ใหมต่ อ่ ไป โจทกจ์ งึ ยงั ไมม่ อี ำ� นาจฟอ้ งคดนี ี้ ตามมาตรา ๘ แหง่ พ.ร.บ. จดั ตง้ั ศาลภาษอี ากร
และวธิ ีพจิ ารณาคดีภาษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ ปัญหานี้แม้ไมม่ คี ่คู วามฝา่ ยใดยกขึน้ อทุ ธรณ์
แต่เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลอุทธรณ์
คดชี ำ� นัญพเิ ศษเหน็ สมควรยกขนึ้ วินจิ ฉัย ตาม ป.วิ.พ. มาตรา ๑๔๒ (๕) ประกอบ พ.ร.บ.
จดั ต้ังศาลภาษอี ากรและวธิ พี จิ ารณาคดภี าษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๒๕

_____________________________



โจทก์ฟอ้ ง ขอให้เพกิ ถอนแบบแจ้งการประเมนิ อากร เลขที่ ๐๕๑๔ (๒)/๑๘๗/๓๐/๘/๖๐

ลงวนั ที่ ๒๓ สิงหาคม ๒๕๖๐ รวม ๓๘ ฉบบั

จำ� เลยให้การ ขอใหย้ กฟ้อง

ศาลภาษอี ากรกลาง พิพากษายกฟอ้ งโจทก์ คา่ ฤชาธรรมเนียมใหเ้ ปน็ พบั

219

โจทกอ์ ทุ ธรณ์ โดยผพู้ พิ ากษาทไี่ ดน้ ง่ั พจิ ารณาคดใี นศาลชนั้ ตน้ รบั รองวา่ มเี หตสุ มควรที่
จะอทุ ธรณใ์ นข้อเทจ็ จรงิ ได้
ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังเป็นยุติว่า
เมอื่ ระหว่างวันที่ ๑๐ มีนาคม ๒๕๕๑ ถงึ วนั ท่ี ๑๕ มกราคม ๒๕๕๘ โจทกน์ ำ� สินคา้ โดยส�ำแดง
เป็นซีเรยี มออกไซด์ (LUMINOX CERIUM OXIDE) หรือสารประกอบอินทรียข์ องโลหะแรรเ์ อิรท์
ชนิด LUMINOX TE-๙๘, TE-๑๐๐๐, TE-๑๐๐๐ ( C ), TE-๑๐๐๐ P หรอื ผงขดั ท�ำจากดิน จาก
สาธารณรฐั ประชาชนจนี เขา้ มาในราชอาณาจกั รไทยโดยทางเรอื และยนื่ ใบขนสนิ คา้ ขาเขา้ พรอ้ ม
แบบแสดงรายการภาษมี ลู คา่ เพมิ่ รวม ๓๘ ฉบบั เพอื่ ผา่ นพธิ กี ารทางศลุ กากร ทางอเิ ลก็ ทรอนกิ ส์
โดยส�ำแดงประเภทพิกัด ๒๘๔๖.๙๐.๐๐ อตั ราอากรรอ้ ยละ ๐ พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำ� เลยได้
ตรวจปล่อยสินค้าให้โจทก์รับไปแล้ว ซึ่งฉบับสุดท้ายมีหนังสือรับรองถิ่นก�ำเนิดสินค้า (Form-E)
ทอ่ี อกโดยรฐั บาลแหง่ สาธารณรฐั ประชาชนจนี แนบมาดว้ ย วนั ที่ ๒๒ เมษายน ๒๕๕๘ พนักงาน
เจา้ หนา้ ทขี่ องจำ� เลยเขา้ ตรวจสอบหลงั ตรวจปลอ่ ย ณ สำ� นกั งานของโจทก์ และยดึ เอกสารของโจทก์
มาท�ำการตรวจสอบ พนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลยเห็นว่า สินค้าท่ีโจทก์น�ำเข้าดังกล่าวส�ำแดง
ประเภทพิกัดและอัตราอากรไม่ถูกต้อง จึงจัดสินค้าของโจทก์เข้าประเภทพิกัด ๓๔๐๕.๔๐.๑๐
อัตราอากรรอ้ ยละ ๑๐ เป็นเหตใุ หโ้ จทก์ช�ำระอากรขาเข้าขาดไปรวม ๑๓,๔๙๓,๕๒๓ บาท และ
ภาษีมูลค่าเพิ่มขาดไปรวม ๙๔๔,๕๔๗ บาท วันที่ ๒๓ สิงหาคม ๒๕๖๐ พนักงานเจ้าหน้าที่
ของจ�ำเลยประเมินและแจ้งการประเมินให้โจทก์ช�ำระอากรขาเข้าและภาษีมูลค่าเพ่ิมส่วนท่ีขาด
เงินเพิ่มอากรขาเข้า และเงินเพิ่มภาษีมูลค่าเพ่ิม วันท่ี ๒๖ กันยายน ๒๕๖๐ โจทก์ย่ืนอุทธรณ์
คดั ค้านการประเมินภาษอี ากรของจ�ำเลยรวม ๓๘ ฉบับ ตอ่ คณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณต์ าม
พระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ในส่วนของอากรขาเข้า แต่ไม่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการ
พจิ ารณาอุทธรณต์ ามประมวลรัษฎากรในส่วนของภาษมี ูลค่าเพม่ิ วันท่ี ๒๑ พฤศจิกายน ๒๕๖๑
โจทก์มีหนังสือถึงคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยขอให้ยกอุทธรณ์เนื่องจากได้น�ำ
คดีไปฟ้องต่อศาลปกครองกลาง คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีค�ำวินิจฉัยยกอุทธรณ์โจทก์
โดยใหเ้ หตผุ ลวา่ โจทกย์ นื่ ฟอ้ งศาลปกครองกลางแลว้ จงึ ยกอทุ ธรณต์ ามกฎหมาย โจทกไ์ ดร้ บั แจง้
คำ� วินจิ ฉยั อทุ ธรณ์วนั ที่ ๒๐ เมษายน ๒๕๖๒
ในเบ้ืองต้นเห็นควรวินิจฉัยเสียก่อนว่า โจทก์มีอ�ำนาจฟ้องคดีนี้หรือไม่ โจทก์อ้างใน
คำ� ฟอ้ งวา่ โจทกย์ น่ื อทุ ธรณค์ ดั คา้ นการประเมนิ ภาษอี ากรของจำ� เลย แตจ่ ำ� เลยไมพ่ จิ ารณาใหแ้ ลว้
เสร็จตามระยะเวลาท่ีกฎหมายก�ำหนด โจทกจ์ งึ ย่นื ฟอ้ งจ�ำเลยต่อศาลปกครองกลาง ต่อมาโจทก์

220

ขอให้จ�ำเลยพิจารณายกอุทธรณ์ตามมาตรา ๔๒ แหง่ พระราชบัญญตั ศิ ุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ซง่ึ
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยให้ยกอุทธรณ์ ศาลปกครองกลางมีค�ำสั่งไม่รับฟ้อง
โจทก์อทุ ธรณ์ค�ำสัง่ ต่อศาลปกครองสงู สุด ต่อมาโจทก์ขอถอนอุทธรณต์ ่อศาลปกครองสูงสุด เพ่ือ
มาฟ้องคดีต่อศาลภาษีอากรเป็นคดีน้ี เห็นว่า การท่ีโจทก์ย่ืนค�ำขอให้คณะกรรมการพิจารณา
อุทธรณ์ยกอุทธรณ์เนื่องจากโจทก์อ้างว่าได้ย่ืนฟ้องต่อศาลปกครองกลาง คณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์จึงยกอุทธรณ์ของโจทก์ กรณีดังกล่าวไม่เป็นไปตามพระราชบัญญัติศุลกากร
พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔๒ วรรคสอง ที่บญั ญัตวิ า่ “ในกรณีที่ผู้น�ำของเข้าหรือผ้สู ่งของออกน�ำคดี
ไปฟ้องต่อศาล ให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกอุทธรณ์ของผู้น�ำของเข้าหรือผู้ส่งของออกนั้น”
เพราะศาลในท่ีนี้หมายถึง ศาลภาษีอากรกลางซ่ึงเป็นศาลที่มีอ�ำนาจพิจารณาพิพากษาคดีน้ีได้
ดังนั้น การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยยกอุทธรณ์ตามค�ำร้องของโจทก์มานั้น
จึงไม่ชอบ และถือได้ว่าการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลย
ยังไม่เสร็จสิ้น คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยจึงต้องพิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์
ใหม่ต่อไป โจทก์จึงยังไม่มีอ�ำนาจฟ้องคดีน้ี ตามมาตรา ๘ แห่งพระราชบัญญัติจัดต้ังศาลภาษี
อากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ ปัญหานี้แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอุทธรณ์
แต่เป็นปัญหาข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลอุทธรณ์
คดีช�ำนัญพิเศษเห็นสมควรยกข้ึนวินิจฉัย ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง
มาตรา ๑๔๒ (๕)ประกอบพระราชบัญญัติจัดต้ังศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร
พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๒๕ ทศ่ี าลภาษอี ากรกลางพพิ ากษายกฟอ้ งมานน้ั ศาลอทุ ธรณค์ ดชี ำ� นญั พเิ ศษ
เหน็ พอ้ งดว้ ยในผล สำ� หรบั อทุ ธรณข์ อ้ อน่ื ของโจทกแ์ ละคำ� แกอ้ ทุ ธรณข์ องจำ� เลยไมจ่ ำ� ตอ้ งวนิ จิ ฉยั
เพราะไม่ท�ำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป และเมื่อวินิจฉัยดังนี้แล้ว จึงเห็นควรให้คืนค่าข้ึนศาล
ทงั้ สองชัน้ ศาลให้แกโ่ จทก์
พิพากษายืน ให้คืนค่าข้ึนศาลท้ังสองศาลแก่โจทก์ ค่าฤชาธรรมเนียมอื่นนอกจาก
ทส่ี งั่ คนื ใหเ้ ปน็ พับ.

(เลศิ ชาย จิวะชาติ - ณัฐพร ณ กาฬสินธุ์ - นรินทร ตั้งศรไี พโรจน์)

สกุ มุ ล รุ่งพรทววี ัฒน์ - ยอ่
วนี ัส นิมติ กลุ - ตรวจ


หมายเหตุ คดถี ึงท่ีสดุ แล้ว

221

คำ� พพิ ากษาศาลอทุ ธรณค์ ดชี ำ� นญั พเิ ศษท่ี ๑๙๘๑/๒๕๖๔ บริษทั อ.ี เอ็ม.จ.ี

อเี ลค็ ทริคแอนดแ์ มชชนี เนอร่ี

จำ� กดั โจทก์

กรมศุลกากร จ�ำเลย

ป.ว.ิ พ. มาตรา ๕๕
พ.ร.บ. ศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๑๙, ๕๕
พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษอี ากรและวิธีพจิ ารณาคดภี าษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๑๗

โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าส�ำแดงสินค้าท่ีน�ำเข้ามาจากสาธารณรัฐประชาชนจีน
จ�ำเลยตรวจสอบสินค้าที่โจทก์น�ำเข้าแล้วเห็นว่า สินค้าพิพาทจัดเข้าประเภทพิกัด
๘๔๑๔.๕๙.๓๐ โจทก์โต้แย้งการจ�ำแนกประเภทพิกัดศุลกากรของของและวางประกัน
ค่าอากรขาเข้า ภาษีมูลค่าเพ่ิม เบ้ียปรับภาษีมูลค่าเพ่ิม ค่าปรับภาษีอากรแล้วน�ำของ
ออกจากอารักขาของจ�ำเลย จ�ำนวนเงินท่ีโจทก์วางเพิ่มเติมดังกล่าว หาใช่กรณีที่โจทก์
ได้มีการเสียอากรไว้เกินจ�ำนวนท่ีต้องเสีย ท่ีผู้น�ำของเข้ามีสิทธิย่ืนค�ำร้องขอคืนอากร
ภายในกำ� หนดสามปนี บั แตว่ นั ทนี่ ำ� ของเขา้ มาในราชอาณาจกั รตามมาตรา ๒๕ วรรคหนง่ึ (๒)
แห่ง พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ แตเ่ ปน็ เงินประกันจ�ำนวนเงินอากรสงู สุดทโ่ี จทกอ์ าจ
ต้องเสียส�ำหรับของที่โจทก์น�ำเข้ามาในราชอาณาจักรตามมาตรา ๕๕ วรรคหนึ่ง แห่ง
พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ โจทก์จึงต้องวางไว้เป็นประกันจนกว่าพนักงานศุลกากร
จะประเมินอากรที่โจทก์ต้องเสียภายในระยะเวลาที่มาตรา ๑๙ ก�ำหนด และด�ำเนินการ
ตามทมี่ าตรา ๕๕ วรรคสอง แห่ง พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ บัญญตั ิไว้ก่อน แต่เมอ่ื
นับจากวันท่ีโจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าจนถึงวันท่ีโจทก์ฟ้องคดีน้ียังอยู่ภายในก�ำหนด
ระยะเวลาทพ่ี นกั งานศลุ กากรมีอำ� นาจประเมินอากรโจทกไ์ ด้ การทโ่ี จทก์ขอคืนเงินประกนั ที่
วางเพมิ่ เตมิ ดงั กลา่ วตอ่ จำ� เลยแลว้ จำ� เลยยงั ไมไ่ ดค้ นื ให้ กรณถี อื ไมไ่ ดว้ า่ จำ� เลยโตแ้ ยง้ สทิ ธิ
ของโจทก์ ตาม ป.ว.ิ พ. มาตรา ๕๕ ประกอบ พ.ร.บ. จัดตั้งศาลภาษอี ากรและวิธพี จิ ารณา
คดีภาษีอากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๑๗ โจทก์จึงไม่มีอ�ำนาจฟ้องจ�ำเลยขอเงินประกัน
ดังกล่าวคนื เป็นคดีนี้ ดงั นน้ั การท่ศี าลภาษีอากรกลางวนิ ิจฉัยวา่ โจทกไ์ มม่ อี �ำนาจน�ำคดี
มาฟ้อง ศาลอุทธรณ์คดีชำ� นญั พเิ ศษเห็นพ้องด้วย อทุ ธรณข์ องโจทก์ฟงั ไม่ข้นึ

______________________________

222

โจทกฟ์ อ้ ง ขอให้บงั คับจ�ำเลยคืนเงิน ๑,๒๘๓,๕๙๙.๒๑ บาท แกโ่ จทก์ พรอ้ มดอกเบี้ย
อตั รารอ้ ยละ ๐.๖๒๕ ตอ่ เดอื น ของตน้ เงนิ ๑,๐๕๕,๐๑๓.๐๖ บาท นบั แตว่ นั ที่ ๒๗ สงิ หาคม ๒๕๖๓
จนถึงวันท่ีมกี ารอนุมตั ใิ ห้จา่ ยคนื
จำ� เลยใหก้ ารและแก้ไขค�ำให้การ ขอให้ยกฟอ้ ง
ศาลภาษีอากรกลาง พพิ ากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพบั
โจทกอ์ ทุ ธรณ์
ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า
วนั ที่ ๒๘ สงิ หาคม ๒๕๖๐ โจทกน์ ำ� สินคา้ ๑๘ รายการ จากสาธารณรัฐประชาชนจนี เข้ามาใน
ราชอาณาจักร โดยใชส้ ทิ ธยิ กเว้นอากรและลดอัตราอากร ตามประกาศกรมศลุ กากร ที่ ๒๓๙/๒๕๕๙
เร่ือง หลักเกณฑ์และพิธีการการยกเว้นอากรและลดอัตราอากรศุลกากรส�ำหรับเขตการค้า
เสรีอาเซียน-จีน สินค้ารายการท่ี ๑ ถึง ๑๔ ส�ำแดงประเภทพิกัด ๘๔๑๔.๘๐.๙๐ อัตราอากร
ร้อยละ ๐ วันที่ ๑๑ กันยายน ๒๕๖๐ จ�ำเลยตรวจสอบสินค้าที่โจทก์น�ำเข้าแล้วเห็นว่า สินค้า
รายการท่ี ๑ ถงึ ๑๔ จดั เขา้ ประเภทพกิ ดั ๘๔๑๔.๕๙.๓๐ อตั ราอากร รอ้ ยละ ๑๐ วนั ที่ ๖ ตลุ าคม ๒๕๖๐
โจทก์โต้แย้งการจ�ำแนกประเภทพิกัดศุลกากรและวางประกันค่าอากรขาเข้า ภาษีมูลค่าเพิ่ม
เบีย้ ปรับภาษีมูลคา่ เพิ่ม คา่ ปรับภาษอี ากร รวมท้งั ส้ิน ๑,๐๕๕,๐๑๓.๐๖ บาท แล้วน�ำของออกจาก
อารักขาของจ�ำเลย เมื่อนับตั้งแต่วันที่โจทก์วางเงินประกันและโต้แย้งการจ�ำแนกประเภทพิกัดของ
สินคา้ จนถงึ วนั ฟอ้ ง จำ� เลยมิได้ประเมินอากรและส่งแบบแจ้งการประเมนิ อากรให้โจทก์ โจทก์ยืน่
คำ� รอ้ งขอคนื เงนิ ประกนั ภายใน ๓ ปี นบั แตว่ นั ทนี่ ำ� ของเขา้ มาในราชอาณาจกั ร จำ� เลยไมม่ หี นงั สอื
แจง้ การดำ� เนนิ การใดแก่โจทก์
คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์เพียงว่า โจทก์มีอ�ำนาจฟ้องจ�ำเลยหรือไม่
ตามพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๕๕ ในกรณีท่ีพนักงานศุลกากรเห็นว่า
มีปัญหาเกี่ยวกับจ�ำนวนเงินอากรส�ำหรับของที่กําลังผ่านพิธีการศุลกากร ให้นําของน้ันไปยัง
ศลุ กสถานหรอื นําไปเกบ็ ไวใ้ นทแ่ี หง่ ใดแหง่ หนงึ่ ทมี่ คี วามมน่ั คงปลอดภยั เวน้ แตพ่ นกั งานศลุ กากร
และผนู้ ําของเขา้ จะตกลงใหเ้ กบ็ ตวั อยา่ งของไวเ้ พอ่ื วนิ จิ ฉยั ปญั หาดงั กลา่ ว รวมทง้ั ไดเ้ สยี อากรตาม
จำ� นวนทสี่ ำ� แดงไวใ้ นใบขนสนิ คา้ และไดว้ างเงนิ เพม่ิ เตมิ เปน็ ประกนั หรอื วางประกนั เปน็ อยา่ งอนื่
จนครบจ�ำนวนเงินอากรสูงสุดท่ีอาจต้องเสียส�ำหรับของนั้น เมื่อพนักงานศุลกากรได้ประเมิน
อากรท่ีต้องเสียและแจ้งผู้นําของเข้าให้เสียอากรแล้ว ผู้นําของเข้าต้องเสียอากรตามจ�ำนวนท่ี
ได้รับแจ้งให้ครบถ้วน ภายในก�ำหนดสามสิบวันนับแต่วันที่ได้รับแจ้ง เว้นแต่ในกรณีท่ีมีการวาง
เงินประกันและเงินดังกล่าวคุ้มค่าอากรแล้ว ให้พนักงานศุลกากรเก็บเงินประกันดังกล่าวเป็น
ค่าอากรตามจ�ำนวนท่ีประเมินได้ และให้ถือว่าผู้นําของเข้าได้เสียอากรครบถ้วน และตาม

223

มาตรา ๑๙ เม่ือพนักงานศุลกากรพบว่า ผู้มีหน้าท่ีเสียอากรเสียอากรไม่ครบถ้วน ให้พนักงาน
ศุลกากรมีอ�ำนาจประเมินอากรตามพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ และตามกฎหมาย
ว่าด้วยพิกัดอัตราศุลกากรภายในก�ำหนดสามปีนับแต่วันท่ีได้ยื่นใบขนสินค้า เว้นแต่กรณีมี
เหตุจําเป็นไม่อาจประเมินอากรได้ภายในกําหนดเวลาดังกล่าว ให้ขอขยายระยะเวลาต่ออธิบดี
ได้อีกไม่เกนิ สองปี ในกรณที ี่ปรากฏหลักฐานทอ่ี ธบิ ดเี ชอ่ื ได้วา่ ผ้มู หี น้าท่ีเสียอากรมีเจตนาในการ
ฉ้ออากร ให้พนักงานศุลกากรมีอ�ำนาจประเมินอากรได้อีกภายในก�ำหนดห้าปีนับแต่วันที่พ้น
กำ� หนดระยะเวลาทขี่ อขยายระยะเวลาตอ่ อธบิ ดี เหน็ วา่ วนั ท่ี ๒๘ สงิ หาคม ๒๕๖๐ โจทกย์ นื่ ใบขน
สนิ คา้ ขาเขา้ สำ� แดงสนิ คา้ ทน่ี ำ� เขา้ มาจากสาธารณรฐั ประชาชนจนี จำ� เลยตรวจสอบสนิ คา้ ทโี่ จทกน์ ำ�
เข้าแล้วเหน็ ว่าสนิ คา้ พิพาทจัดเข้าประเภทพกิ ัด ๘๔๑๔.๕๙.๓๐ โจทก์โต้แยง้ การจ�ำแนกประเภท
พิกัดศุลกากรของของและวางประกันค่าอากรขาเข้า ภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพ่ิม
ค่าปรับภาษีอากร แล้วน�ำของออกจากอารักขาของจ�ำเลย จ�ำนวนเงินที่โจทก์วางเพิ่มเติม
ดังกล่าวหาใช่กรณีที่โจทก์ได้มีการเสียอากรไว้เกินจ�ำนวนท่ีต้องเสียที่ผู้น�ำของเข้ามีสิทธิย่ืนค�ำร้อง
ขอคืนอากรภายในก�ำหนดสามปีนับแต่วันท่ีน�ำของเข้ามาในราชอาณาจักรตามมาตรา ๒๕
วรรคหน่ึง (๒) แต่เป็นเงินประกันจ�ำนวนเงินอากรสูงสุดท่ีโจทก์อาจต้องเสียส�ำหรับของท่ีโจทก์
น�ำเข้ามาในราชอาณาจักรตามมาตรา ๕๕ วรรคหน่ึง โจทก์จึงต้องวางไว้เป็นประกันจนกว่า
พนักงานศุลกากรจะประเมินอากรท่ีโจทก์ต้องเสียภายในระยะเวลาท่ีมาตรา ๑๙ ก�ำหนด และ
ด�ำเนินการตามทีม่ าตรา ๕๕ วรรคสอง บัญญัตไิ ว้ก่อน แต่เมือ่ นับจากวันทโี่ จทกย์ ืน่ ใบขนสนิ คา้
ขาเข้าจนถึงวันท่ีโจทก์ฟ้องคดีนี้ในวันที่ ๒๖ สิงหาคม ๒๕๖๓ ยังอยู่ภายในก�ำหนดระยะเวลา
ที่พนักงานศุลกากรมีอ�ำนาจประเมินอากรโจทก์ได้ การที่โจทก์ขอคืนเงินประกันที่วางเพ่ิมเติม
ดังกล่าวต่อจ�ำเลยแล้วจ�ำเลยยังไม่ได้คืนให้ กรณีถือไม่ได้ว่าจ�ำเลยโต้แย้งสิทธิของโจทก์ตาม
ประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา ๕๕ ประกอบพระราชบัญญัติจัดต้ังศาล
ภาษีอากรและวธิ พี จิ ารณาคดีภาษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๑๗ โจทกจ์ งึ ไมม่ อี ำ� นาจฟอ้ งจำ� เลย
ขอเงินประกันดังกล่าวคนื เปน็ คดนี ้ี ดงั นนั้ การท่ศี าลภาษีอากรกลางวนิ ิจฉยั วา่ โจทกไ์ มม่ ีอ�ำนาจ
น�ำคดมี าฟอ้ งนนั้ ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพเิ ศษเหน็ พอ้ งดว้ ย อทุ ธรณข์ องโจทก์ฟังไม่ขึน้
พิพากษายืน คา่ ฤชาธรรมเนยี มชัน้ อุทธรณใ์ ห้เปน็ พับ.

(นรนิ ทร ตัง้ ศรีไพโรจน์ - เลิศชาย จิวะชาติ - ณัฐพร ณ กาฬสินธ)ุ์

ธนสร สุทธิบดี - ย่อ
วีนสั นิมิตกุล - ตรวจ

224

คำ� พิพากษาศาลอุทธรณ์คดชี ำ� นัญพเิ ศษท่ี ๖๑/๒๕๖๕ บรษิ ทั โกลบอล-ไทยซอน

พรีซชิ ่ัน อินดสั ทรี

จำ� กัด โจทก์

กรมศลุ กากร จำ� เลย

พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๐ ทวิ
พ.ร.บ. ศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๒, ๓, ๑๙

ตามที่ พ.ร.บ. ศลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๐ ทวิ วรรคหนงึ่ กำ� หนดความรบั ผดิ
ในอันจะต้องเสียค่าภาษีส�ำหรับของที่น�ำเข้าเกิดข้ึนในเวลาท่ีน�ำเข้าส�ำเร็จ เป็นการ
ก�ำหนดในเร่ืองค่าภาษี ซ่ึงเป็นเพียงการก�ำหนดถึงค่าภาษีซ่ึงต้องถือในเวลาที่น�ำเข้า
ส�ำเร็จ มไิ ดก้ ำ� หนดถึงเรอ่ื งการประเมนิ ภาษศี ุลกากรไว้เป็นการเฉพาะแต่อย่างใด ตอ่ มา
เม่ือ พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ออกใช้บังคับจึงมีการก�ำหนดถึงการประเมินอากรไว้
ตามมาตรา ๑๙ การออก พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาใชบ้ ังคับนัน้ ในมาตรา ๓ มกี าร
ก�ำหนดให้ยกเลิก พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ เดิมท้ังฉบับ และมาตรา ๒ ก�ำหนดให้
กฎหมายใหม่เร่ิมมีผลใช้บังคับเมื่อพ้นก�ำหนดหน่ึงร้อยแปดสิบวันนับแต่วันประกาศ
ในราชกิจจานุเบกษาคือวันท่ี ๑๗ พฤษภาคม ๒๕๖๐ เป็นต้นไป ท�ำให้หากมีกรณีท่ี
กรมศุลกากรจะด�ำเนินการประเมินอากรที่น�ำเข้าส�ำเร็จตามกฎหมายเก่าก็ต้องด�ำเนินการ
ให้แล้วเสร็จในช่วงหนึ่งร้อยแปดสิบวันก่อนท่ีบทบัญญัติในมาตรา ๑๙ ดังกล่าว จะมี
ผลใชบ้ งั คบั ในวนั ที่ ๑๓ พฤศจิกายน พ.ศ. ๒๕๖๐ ดังน้นั เมือ่ กฎหมายฉบบั เดมิ ถกู ยกเลิก
โดยกฎหมายใหม่ไปทั้งฉบับโดยไม่มีบทเฉพาะกาลในเร่ืองการประเมินไว้ว่าให้มีอ�ำนาจ
ทำ� การประเมนิ ไดส้ ำ� หรบั การนำ� เขา้ สำ� เรจ็ แลว้ ตามกฎหมายเกา่ ไดอ้ ยตู่ อ่ ไป การทจ่ี ำ� เลย
ออกแบบแจ้งการประเมินวันท่ี ๒๓ มีนาคม ๒๕๖๑ และวันท่ี ๓๐ เมษายน ๒๕๖๑
เม่อื กฎหมายใหมใ่ ชบ้ ังคบั แล้ว แม้จะเป็นการประเมินอากรขาเข้าส�ำหรบั การนำ� เข้าทีส่ ำ� เรจ็
ลงแล้วตามกฎหมายเก่าก็ตาม การประเมินในขณะที่กฎหมายใหม่ใช้บังคับแล้วก็ต้อง
เป็นไปตามมาตรา ๑๙ ที่ให้ด�ำเนินการได้ภายในก�ำหนดสามปีนับแต่วันท่ีได้ย่ืนใบขน
สินค้า เว้นแต่กรณีมีเหตุจ�ำเป็นไม่อาจประเมินอากรได้ภายในก�ำหนดเวลาดังกล่าว
ให้ขอขยายเวลาต่ออธิบดีได้อีกไม่เกินสองปีหรืออีกห้าปีหากมีเจตนาฉ้ออากร การที่มี

225

การออกแบบแจ้งการประเมินในวันที่ ๒๓ มนี าคม ๒๕๖๑ และวันที่ ๓๐ เมษายน ๒๕๖๑
แก่โจทก์ท่ีย่ืนใบขนสินค้าขาเข้าไว้ในวันท่ี ๑๒ มิถุนายน ๒๕๕๗ และวันท่ี ๕
สิงหาคม ๒๕๕๗ ย่อมเป็นการประเมินอากรท่ีเกินก�ำหนดสามปีนับแต่วันที่โจทก์ย่ืน
ใบขนสนิ ค้า การประเมินจงึ ไมช่ อบ

______________________________

โจทกฟ์ อ้ งและแกไ้ ขคำ� ฟอ้ ง ขอใหเ้ พกิ ถอนการประเมนิ ตามใบขนสนิ คา้ ขาเขา้ ของโจทก์
และค�ำวนิ ิจฉยั อทุ ธรณ์ของคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณ์ ให้จำ� เลยคนื เงินพร้อมดอกเบ้ียจนถงึ
วันฟ้อง ๓๓๑,๖๖๑.๙๒ บาท และช�ำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ ๗.๕ ต่อปี ของต้นเงิน
๒๒๒,๒๘๐.๗๕ บาท นับถัดจากวนั ฟ้องจนกวา่ จะช�ำระเสรจ็ แก่โจทก์
จ�ำเลยให้การ ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษอี ากรกลาง พพิ ากษาใหเ้ พกิ ถอนการประเมนิ ตามแบบแจง้ การประเมนิ เพกิ ถอน
ค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และให้จ�ำเลยคืนเงินค่าภาษีอากรแก่
โจทก์ ๒๒๒,๒๘๐.๗๕ บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ ๐.๖๒๕ ต่อเดือนเศษของเดือน
ให้นับเป็นหนึ่งเดือนของต้นเงิน ๘๑,๙๔๓.๗๖ บาท นับแต่วันท่ี ๑๒ มิถุนายน ๒๕๕๗ และ
ของตน้ เงิน ๑๔๐,๓๓๖.๙๙ บาท นับแต่วันท่ี ๕ สงิ หาคม ๒๕๕๗ เปน็ ต้นไป จนถงึ วนั ที่มกี าร
อนุมัติให้จ่ายคืนโดยไม่คิดทบต้น แต่ดอกเบ้ียต้องไม่เกินค่าภาษีอากรท่ีต้องคืน จ�ำนวน
๒๒๒,๒๘๐.๗๕ บาท กับให้จ�ำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยก�ำหนดค่าทนายความ
๑๐,๐๐๐ บาท
จ�ำเลยอทุ ธรณ์
ศาลอทุ ธรณค์ ดชี ำ� นญั พเิ ศษแผนกคดภี าษอี ากรวนิ จิ ฉยั วา่ ขอ้ เทจ็ จรงิ ฟงั ไดว้ า่ เมอื่ วนั ที่
๑๒ มถิ นุ ายน ๒๕๕๗ และวันที่ ๕ สิงหาคม ๒๕๕๗ โจทกน์ ำ� เขา้ สินค้าซงึ่ เปน็ วาลว์ ควบคุมนำ�้ มนั
ไฮดรอลิกในท่อน�้ำมันสำ� หรบั บงั คบั เลี้ยว (FORGED RACK) โดยส�ำแดงและช�ำระอากรประเภท
พกิ ัด ๘๗๐๘.๙๙.๙๐ อตั ราอากรร้อยละ ๓๐ ในฐานะเป็นส่วนประกอบและอุปกรณป์ ระกอบของ
ยานยนต์ตามประเภท ๘๗.๐๑ ถึง ๘๗.๐๕ อ่ืน ๆ และได้สงวนสิทธิ์โต้แย้งปัญหาพิกัดอัตรา
อากรไว้ในประเภทพกิ ัด ๗๓๒๖.๙๐.๙๙ อตั ราอากรรอ้ ยละ ๑๐ ในฐานะเป็นของอืน่ ๆ ทำ� ดว้ ย
เหล็กกลา้ อน่ื ๆ รวม ๒ ใบขนสินคา้ ขาเข้า คือ เมอ่ื วันที่ ๑๒ มถิ ุนายน ๒๕๕๗ ช�ำระภาษีอากร
สำ� หรบั สินค้า FORGED RACK ๘๑,๙๔๓.๗๖ บาท และเม่อื วนั ที่ ๕ สงิ หาคม ๒๕๕๗ ชำ� ระภาษี

226

อากรสำ� หรับสนิ ค้า FORGED RACK ๑๔๐,๓๓๖.๙๙ บาท ต่อมาพนักงานเจ้าหนา้ ที่ของจ�ำเลย
เห็นว่าสนิ คา้ FORGED RACK ควรจัดเขา้ ประเภทพิกัด ๘๗๐๘.๙๔.๙๙ อัตราอากรร้อยละ ๓๐
ในฐานะเป็นส่วนประกอบและอุปกรณ์ประกอบอ่ืน ๆ ของกระปุกเกียร์พวงมาลัยอ่ืน ๆ ที่ไม่ใช่
สำ� หรบั ยานยนต์ตามประเภท ๘๗.๐๑ และ ๘๗.๐๓ จงึ ออกแบบแจง้ การประเมนิ ให้โจทกท์ ราบ
ตามสำ� เนาแบบแจ้งการประเมนิ โจทก์ย่นื อทุ ธรณต์ อ่ คณะกรรมการพจิ ารณาอุทธรณ์เฉพาะสว่ น
ทเ่ี กยี่ วกบั สนิ คา้ FORGED RACK คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณว์ นิ จิ ฉยั วา่ สนิ คา้ FORGED RACK
ที่โจทก์น�ำเข้าท้ัง ๒ ใบขนสินค้า จัดเข้าประเภทพิกัด ๘๗๐๘.๙๔.๙๙ อัตราอากรร้อยละ ๓๐
ตามหนงั สือแจง้ ค�ำวนิ ิจฉยั อุทธรณ์
คดมี ปี ญั หาทต่ี อ้ งวนิ จิ ฉยั วา่ จำ� เลยประเมนิ อากรภายในกำ� หนดระยะเวลาตามกฎหมาย
หรือไม่ ศาลอทุ ธรณ์คดชี �ำนญั พิเศษโดยมติท่ปี ระชมุ ใหญ่ เห็นวา่ ตามทพ่ี ระราชบัญญัติศุลกากร
พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๐ ทวิ วรรคหนง่ึ ก�ำหนดความรับผดิ ในอันจะตอ้ งเสียคา่ ภาษสี �ำหรับของ
ทน่ี ำ� เขา้ เกดิ ขน้ึ ในเวลาทนี่ ำ� เขา้ สำ� เรจ็ เปน็ การกำ� หนดในเรอ่ื งคา่ ภาษี และในวรรคสองกไ็ ดก้ ำ� หนด
ถึงการค�ำนวณค่าภาษีให้ถือตามสภาพของราคาของและพิกัดอัตราศุลกากรท่ีเป็นอยู่ในเวลา
ท่ีความรับผิดในอันจะต้องเสียค่าภาษีเกิดขึ้น บทบัญญัติในมาตรา ๑๐ ทวิน้ี จึงเป็นเพียงการ
กำ� หนดถงึ ค่าภาษซี ง่ึ ตอ้ งถอื ในเวลาทนี่ ำ� เข้าสำ� เรจ็ มไิ ดก้ ำ� หนดถงึ เรอ่ื งการประเมนิ ภาษศี ลุ กากร
ไวเ้ ป็นการเฉพาะแต่อยา่ งใด ตอ่ มาเมอื่ พระราชบัญญตั ิศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ ออกใชบ้ ังคับจึงมี
การกำ� หนดถงึ การประเมนิ อากรไวด้ งั นี้
มาตรา ๑๙ เม่ือพบว่าผู้มีหน้าท่ีเสียอากรไม่เสียอากรหรือเสียอากรไม่ครบถ้วน
ให้พนกั งานศุลกากรมอี �ำนาจประเมนิ อากรตามพระราชบญั ญตั ิน้ี และตามกฎหมายวา่ ดว้ ยพกิ ดั
อตั ราศุลกากร
การประเมนิ อากรตามวรรคหนงึ่ ใหด้ ำ� เนนิ การไดภ้ ายในกำ� หนดสามปนี บั แตว่ นั ทไี่ ดย้ น่ื
ใบขนสินค้า เว้นแต่กรณีมีเหตุจ�ำเป็นไม่อาจประเมินอากรได้ภายในก�ำหนดเวลาดังกล่าว ให้ขอ
ขยายเวลาตอ่ อธบิ ดไี ดอ้ ีกไม่เกินสองปี
ในกรณีท่ีปรากฏหลักฐานที่อธิบดีเช่ือได้ว่าผู้มีหน้าท่ีเสียอากรมีเจตนาในการฉ้ออากร
ให้พนักงานศุลกากรมีอ�ำนาจประเมินอากรได้อีกภายในก�ำหนดห้าปีนับแต่วันที่พ้นก�ำหนด
ระยะเวลาตามวรรคสอง
โดยการออกพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๕๖๐ มาใช้บังคับนั้น ในมาตรา ๓ มี
การกำ� หนดให้ยกเลิกพระราชบญั ญตั ิศลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ เดมิ ทัง้ ฉบับ และมาตรา ๒ กำ� หนด

227

ให้กฎหมายใหม่เริ่มมีผลใช้บังคับเมื่อพ้นก�ำหนดหน่ึงร้อยแปดสิบวันนับแต่วันประกาศใน
ราชกิจจานุเบกษาคือวันท่ี ๑๗ พฤษภาคม ๒๕๖๐ เป็นต้นไป ดังน้ัน เม่ือกฎหมายฉบับเดิม
ถูกยกเลิกโดยกฎหมายใหม่ไปท้ังฉบับโดยไม่มีบทเฉพาะกาลในเรื่องการประเมินไว้ว่าให้มี
อ�ำนาจท�ำการประเมินได้ส�ำหรับการน�ำเข้าส�ำเร็จแล้วตามกฎหมายเก่าได้อยู่ต่อไป การที่จ�ำเลย
ออกแบบแจง้ การประเมนิ วนั ที่ ๒๓ มีนาคม ๒๕๖๑ และวันท่ี ๓๐ เมษายน ๒๕๖๑ เมอ่ื กฎหมาย
ใหมใ่ ชบ้ งั คบั แลว้ แมจ้ ะเปน็ การประเมนิ อากรขาเขา้ สำ� หรบั การนำ� เขา้ ทสี่ ำ� เรจ็ ลงแลว้ ตามกฎหมาย
เก่าก็ตาม การประเมินในขณะท่ีกฎหมายใหม่ใช้บังคับแล้วก็ต้องเป็นไปตามมาตรา ๑๙ ท่ีให้
ด�ำเนินการได้ภายในก�ำหนดสามปีนับแต่วันที่ได้ย่ืนใบขนสินค้า เว้นแต่กรณีมีเหตุจ�ำเป็นไม่อาจ
ประเมินอากรได้ภายในก�ำหนดเวลาดังกล่าว ให้ขอขยายเวลาต่ออธิบดีได้อีกไม่เกินสองปีหรือ
อีกหา้ ปีหากมีเจตนาฉอ้ อากร การท่มี กี ารออกแบบแจ้งการประเมินในวนั ท่ี ๒๓ มนี าคม ๒๕๖๑
และวันท่ี ๓๐ เมษายน ๒๕๖๑ แกโ่ จทกท์ ่ียนื่ ใบขนสนิ ค้าขาเข้าไวใ้ นวันท่ี ๑๒ มถิ ุนายน ๒๕๕๗
และวันที่ ๕ สิงหาคม ๒๕๕๗ ย่อมเป็นการประเมินอากรท่ีเกินก�ำหนดสามปีนับแต่วันที่โจทก์
ย่ืนใบขนสินค้า การประเมินจึงไม่ชอบ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมิน
และค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มาน้ัน ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษ
เห็นพ้องด้วย เม่ือวินิจฉัยได้ดังนี้แล้วอุทธรณ์ในประเด็นอื่นของจ�ำเลยไม่จ�ำต้องวินิจฉัยเพราะ
ไมท่ ำ� ใหค้ �ำพพิ ากษาเปล่ยี นแปลง
พพิ ากษายนื ค่าฤชาธรรมเนียมช้ันอทุ ธรณ์ใหเ้ ป็นพับ.

(สมศกั ด์ิ อนิ ทร์พนั ธุ์ - ศภุ วทิ ย์ ตัง้ ตรงจิตต์ - สรายุทธ์ วฒุ ยาภรณ)์

ธนสร สุทธิบดี - ย่อ
วีนสั นิมติ กลุ - ตรวจ

228

คำ� พพิ ากษาศาลอทุ ธรณ์คดีชำ� นญั พิเศษท่ี ๕๖๑-๕๖๒/ ๒๕๖๒ บริษทั โตโยต้า มอเตอร์

(ประชมุ ใหญ่) (ประเทศไทย)

จำ� กดั โจทก์

กรมศลุ กากร จำ� เลย

พ.ร.ก. พกิ ัดอตั ราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๒,๑๕


ชน้ิ สว่ นรถยนตโ์ จทกน์ ำ� เขา้ ประกอบดว้ ย ตวั ถงั รถยนตค์ รบสมบรู ณ์ เครอื่ งยนต์
ส�ำเรจ็ รปู เกยี รส์ �ำเรจ็ รปู เครือ่ งปรบั อากาศรถยนต์ แบตเตอรี่ เขม็ ขดั นริ ภัย เพลา ถงุ ลม
นริ ภยั และชนิ้ สว่ นอน่ื เปน็ สดั สว่ นกบั ชน้ิ สว่ นทผ่ี ลติ ในประเทศประกอบดว้ ยลอ้ แมก็ นอต
สกรู พรม คู่มือ รีเลย์ ล้ออัลลอย เทปกาว ทินเนอร์ น้�ำมันเคร่ือง น�้ำมันเช้ือเพลิง แล้ว
เพียงล�ำพังชิ้นส่วนโจทก์น�ำเข้าย่อมมีลักษณะอันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์โตโยต้า
ร่นุ พรอี ุส สมบรู ณ์หรอื สำ� เร็จแลว้ เพราะหากขาดช้นิ ส่วนทีผ่ ลิตในประเทศ หรอื ปรบั ปรุง
เปลยี่ นแปลงชนิ้ สว่ นดงั กลา่ วกม็ ไิ ดท้ ำ� ใหช้ นิ้ สว่ นทโ่ี จทกน์ ำ� เขา้ มาสญู เสยี ความเปน็ รถยนต์
โตโยต้า รุ่นพรีอุส หรืออาจท�ำให้บุคคลอื่นส�ำคัญผิดไปได้ว่าเป็นรถยนต์ยี่ห้ออื่น รุ่นอ่ืน
แม้ภายหลังการน�ำเข้าช้ินส่วนรถยนต์พิพาท โจทก์ยังต้องด�ำเนินการแก่ชิ้นส่วนรถยนต์
พิพาทในการประกอบหรือผลิตเป็นรถยนต์โตโยต้า รุ่นพรีอุส มีขั้นตอนซับซ้อนและมี
ค่าใช้จ่ายหรือต้องลงทุนด้วยเงินจ�ำนวนมากดังที่โจทก์อ้าง แต่กระบวนการดังกล่าว
คงเป็นเพียงข้ันตอนเพื่อเพ่ิมมูลค่าของรถยนต์โตโยต้า รุ่นพรีอุส ให้มีความสวยงาม
มคี ุณภาพ โดยมิได้มีผลให้เกดิ การเปลย่ี นแปลงทงั้ รูปลกั ษณะและคณุ สมบัตขิ องรถยนต์
โตโยต้า รุ่นพรีอุส ย่อมไม่มีผลท�ำให้ชิ้นส่วนรถยนต์ท่ีโจทก์น�ำเข้าจากเดิมที่มีลักษณะ
อันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์ท่ีครบสมบูรณ์หรือส�ำเร็จแล้ว ให้กลับกลายเป็นชิ้น
ส่วนรถยนต์ท่ีไม่มีลักษณะอันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์ท่ีไม่ครบสมบูรณ์หรือส�ำเร็จ
แต่อย่างใด การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลยที่ ๑ และค�ำวินิจฉัยของ
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม พ.ร.บ. ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และคณะกรรมการ
พิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรที่ว่า ช้ินส่วนรถยนต์พิพาทท่ีโจทก์น�ำเข้าน้ัน
ขณะน�ำเข้ามีลักษณะอันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์ท่ีครบสมบูรณ์ตามพิกัดอัตรา
ศุลกากรท่ี ๘๗o๓.๒๓.๔๑ หรือ ๘๗๐๓.๒๓.๕๑ ตามปีที่มีการน�ำเข้าจึงเป็นการตีความ

229

พิกัดอัตราศลุ กากร ตามหลักเกณฑก์ ารตคี วามพกิ ัดอัตราศุลกากรในภาค ๑ ทา้ ย พ.ร.ก.
พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ข้อ ๒ (ก) ประกอบค�ำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบ
ฮารโ์ มไนซ์ ตาม พ.ร.ก. พกิ ัดอตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕ แล้ว ทงั้ ความตกลง
ระหว่างราชอาณาจักรไทยและญี่ปุ่นส�ำหรับความเป็นหุ้นส่วนทางเศรษฐกิจ ข้อ ๑๖
ก็ระบุไว้ว่าการจ�ำแนกพิกัดของสินค้าระหว่างภาคีต้องสอดคล้องกับระบบฮาร์โมไนซ์
ชิ้นส่วนรถยนต์พิพาทย่อมไม่ใช่ชิ้นส่วนยานยนต์ซ่ึงโจทก์ผู้น�ำเข้าอาจได้รับสิทธิยกเว้น
อากรหรือลดอัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลัง เร่ือง การยกเว้นอากรหรือลด
อตั ราอากร ทอ่ี อกตามความในมาตรา ๑๒ หรอื มาตรา ๑๔ แหง่ พ.ร.ก. พกิ ดั อตั ราศลุ กากร
พ.ศ. ๒๕๓๐

____________________________

โจทก์ฟ้องและแก้ไขค�ำฟ้องทั้งสองส�ำนวน ขอให้เพิกถอนค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ ท่ี กอ ๔๗/๒๕๕๘/
ป๓/๒๕๕๘ (๓.๓) ลงวันท่ี ๗ พฤษภาคม ๒๕๕๘ เพกิ ถอนการประเมนิ อากรขาเขา้ ของจำ� เลยที่ ๑
ตามแบบแจง้ การประเมนิ รวม ๒๔ ฉบบั ในชว่ งระหว่างเดอื นพฤษภาคมถงึ เดอื นมถิ นุ ายน ๒๕๕๕
และเพกิ ถอนคำ� วนิ ิจฉัยอทุ ธรณข์ องคณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณต์ ามประมวลรัษฎากร เลขที่
ภญ. (อธ.๓)/๑๙๗-๔๖๖/๒๕๕๘
จ�ำเลยทั้งสองท้งั สองสำ� นวนให้การ ขอใหย้ กฟอ้ ง
ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ของ
คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยท่ี ๑ ตามพระราชบัญญัติศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙
ท่ี กอ ๔๗/๒๕๕๘/ป๓/๒๕๕๘ (๓.๓) ลงวันที่ ๗ พฤษภาคม ๒๕๕๘ และค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์
ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของจ�ำเลยที่ ๒ ตามประมวลรัษฎากร เลขท่ี ภญ.(อธ.๓)/
๑๙๗-๔๖๖/๒๕๕๘ ลงวันที่ ๒๓ กันยายน ๒๕๕๘ ตามฟ้อง ส�ำหรับค่าฤชาธรรมเนียมและ
คา่ ทนายความใหเ้ ป็นพับ
จำ� เลยทัง้ สองอุทธรณ์
ศาลอุทธรณค์ ดีชำ� นญั พิเศษแผนกคดีภาษอี ากรวินิจฉัยว่า ขอ้ เทจ็ จรงิ ฟงั ไดว้ า่ ระหว่าง
เดอื นพฤษภาคมถึงเดือนมิถุนายน ๒๕๕๕ โจทก์นำ� เข้าชิ้นส่วนรถยนต์จากประเทศญปี่ ่นุ เพ่ือนำ�
มาผลติ รถยนต์โตโยต้า รุ่นพรีอุส หลายคร้งั ตอ่ เนื่องกนั ตามใบขนสินคา้ ขาเข้า รวม ๒๔ ฉบบั

230

แต่ละใบขนสินค้าขาเข้า โจทก์ส�ำแดงรายการแยกเป็นชิ้นส่วนย่อยประมาณ ๑,๓๐๐ รายการ
เหมอื นกนั ทกุ ฉบบั โดยโจทกส์ ำ� แดงประเภทพกิ ดั ของของทน่ี ำ� เขา้ ตามทมี่ บี ญั ญตั ไิ วใ้ นภาค ๒ ของ
พระราชกำ� หนดพกิ ดั อตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ทกุ รายการ เชน่ เครอื่ งยนต์ จดั เขา้ ประเภทพกิ ดั
๘๔๐๗ แอร์รถยนต์ ประเภทพกิ ดั ๘๔๑๕ ชน้ิ สว่ นส�ำหรบั การผลติ ตวั ถัง ประเภทพกิ ัด ๗๔๐๘
ชุดเกียร์มอเตอร์ไฟฟ้า ประเภทพิกัด ๘๗๐๘ แบตเตอรี่แรงดันสูงส�ำหรับรถยนต์ Hybrid
ประเภทพกิ ดั ๘๕๐๗ เปน็ ตน้ และระบขุ อใชส้ ทิ ธลิ ดหยอ่ นอตั ราอากร ๓ ประการ คอื ประการแรก
การใช้สิทธิลดอัตราอากร หรือยกเว้นอากรส�ำหรับของท่ีมีถ่ินก�ำเนิดจากประเทศญี่ปุ่นท่ีมี
หนังสือรับรองว่าสินค้ามีถิ่นก�ำเนิดจากญี่ปุ่น และก่อนการน�ำเข้าได้รับอนุมัติจากส�ำนักงาน
เศรษฐกิจอตุ สาหกรรม กระทรวงอตุ สาหกรรม ตามประกาศกระทรวงการคลงั เรอื่ ง การยกเวน้
อากรและลดอตั ราอากรศลุ กากรส�ำหรบั ของทีม่ ีถิ่นกำ� เนดิ จากญปี่ นุ่ ลงวันท่ี ๓๐ ตุลาคม ๒๕๕๐
และตามประกาศกระทรวงการคลัง เร่ือง การยกเว้นอากรและลดอัตราอากรศุลกากรส�ำหรับ
ของท่ีมถี น่ิ กำ� เนดิ จากญ่ปี ุ่น ลงวันที่ ๖ มกราคม ๒๕๕๕ ประการทส่ี อง การใช้สทิ ธยิ กเวน้ อากร
ส�ำหรับของที่น�ำเข้ามาเพื่อการผลิตรถยนต์ไฮบริดตามประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง การลด
อัตราอากรและยกเว้นอากรศุลกากรตามมาตรา ๑๒ แห่งพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร
พ.ศ. ๒๕๓๐ (ฉบับที่ ๑๘) ลงวันที่ ๑๓ ตุลาคม ๒๕๕๓ และโจทก์ได้ปฏิบัติตามประกาศ
กรมศุลกากร ที่ ๘๐/๒๕๕๓ เร่ือง หลักเกณฑ์และพิธีการส�ำหรับการยกเว้นอากรศุลกากรตาม
มาตรา ๑๒ แหง่ พระราชกำ� หนดพกิ ดั อตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ (ฉบบั ที่ ๑๘) ลงวนั ท่ี ๑๙ ตลุ าคม ๒๕๕๓
และประการสุดท้าย การใช้สิทธิลดอัตราอากรส�ำหรับของท่ีน�ำเข้ามาเพื่อผลิตรถยนต์
ตามประกาศกระทรวงการคลัง เร่อื ง การลดอัตราอากรและยกเวน้ อากรศลุ กากรตามมาตรา ๑๒
แห่งพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ลงวันท่ี ๓๑ ธันวาคม ๒๕๔๙ ก่อนที่
โจทก์จะน�ำเข้าสินค้าช้ินส่วนรถยนต์โตโยต้าตามใบขนสินค้าขาเข้าพิพาท โจทก์ได้ยื่นหนังสือ
ที่ กม.๙๐/๒๕๕๓ ลงวันที่ ๗ กนั ยายน ๒๕๕๓ ขออนุมตั ินำ� เข้าชนิ้ สว่ นรถยนตท์ ม่ี ีถิน่ กำ� เนดิ จาก
ประเทศญี่ปุ่น ซึ่งเป็นประเทศที่เข้าเป็นภาคีอนุสัญญาว่าด้วยการจัดตั้งคณะมนตรีความร่วมมือ
ทางศุลกากรด้วย โดยระบุว่าขออนุมัติการน�ำเข้ามาในราชอาณาจักรไทยเพื่อใช้ในการประกอบ
รถยนต์หรือยานยนต์และใช้สิทธิช�ำระภาษีตามความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยและญ่ีปุ่น
ส�ำหรับความเป็นหุ้นส่วนทางเศรษฐกิจ (JTEPA) ส�ำหรับรถยนต์ Toyota รุ่น Prius จ�ำนวน
๑ แบบ (Model) คือ ZVW๓๐R-AHXEBT และใช้เครอ่ื งยนต์ รุน่ (Engine Type) ๒ZR-FXE
ซ่ึงเป็นรถยนตห์ รือยานยนต์ประหยดั พลังงานรปู แบบผสมประเภทพลังงานผสมชนิดใช้พลังงาน

231

เชื้อเพลิงและไฟฟ้า (HYBRID ELECTRIC VEHICLE:HEV) โดยมีแผนการประกอบหรือผลิต
รถยนต์ในชว่ งปี ๒๕๕๓ ถึง ๒๕๕๔ จ�ำนวน ๑๓,๑๑๐ คนั ตอ่ ส�ำนกั งานเศรษฐกิจอุตสาหกรรม
ตามประกาศกระทรวงอุตสาหกรรม เร่ือง วิธีการในการขออนุมัติน�ำเข้าช้ินส่วนรถยนต์ที่มีถ่ิน
ก�ำเนิดจากญ่ีปุ่น โดยได้รับสิทธิช�ำระภาษีตามความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยและญ่ีปุ่น
สำ� หรบั ความเปน็ หนุ้ สว่ นทางเศรษฐกจิ ลงวนั ที่ ๓๐ ตลุ าคม ๒๕๕๐ ตอ่ มาวนั ที่ ๕ กนั ยายน ๒๕๕๕
ถึงวันท่ี ๒๐ สิงหาคม ๒๕๕๖ จ�ำเลยท่ี ๑ มีหนังสือแจ้งให้โจทก์ไปช�ำระเงินค่าภาษี
ตามแบบแจง้ การประเมนิ อากรขาเขา้ ภาษีสรรพสามติ ภาษีมลู คา่ เพ่มิ และภาษีเพือ่ มหาดไทย
รวม ๒๔ ฉบับ เป็นเงินค่าภาษี ๑,๐๑๑,๒๗๕,๕๘๙.๗๒ บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อ
คณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณต์ ามพระราชบญั ญตั ศิ ลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และคณะกรรมการพจิ ารณา
อทุ ธรณต์ ามประมวลรษั ฎากร ตอ่ มาคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณต์ ามพระราชบญั ญตั ศิ ลุ กากร
พ.ศ. ๒๔๖๙ และคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณต์ ามประมวลรษั ฎากร วนิ จิ ฉยั ใหย้ กอทุ ธรณโ์ จทก์
คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจ�ำเลยท้ังสองมีว่า การประเมินของพนักงาน
เจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลยท่ี ๑ ค�ำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามพระราชบัญญัติ
ศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร ชอบด้วย
กฎหมายหรือไม่ ศาลอุทธรณ์คดีชำ� นญั พเิ ศษโดยมติทีป่ ระชมุ ใหญ่ เห็นว่า ปัญหาน้ี พระราชกำ� หนด
พิกัดอัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕ วรรคท้าย บัญญัติว่า “การตีความให้ถือตาม
หลกั เกณฑก์ ารตคี วามพกิ ดั อตั ราศลุ กากรในภาค ๑ ทา้ ยพระราชกำ� หนดน้ี ประกอบกบั คำ� อธบิ าย
พกิ ดั ศลุ กากรระบบฮารโ์ มไนซข์ องคณะมนตรคี วามรว่ มมอื ทางศลุ กากรทจี่ ดั ตง้ั ขนึ้ ตามอนสุ ญั ญา
ว่าด้วยการจัดต้ังคณะมนตรีความร่วมมือทางศุลกากรซึ่งท�ำเม่ือวันที่ ๑๕ ธันวาคม ๒๔๙๓...”
ส่วนหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค ๑ บัญชีท้ายพระราชก�ำหนดพิกัดอัตรา
ศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ข้อ ๒ (ก) บัญญัติว่า ประเภทที่ระบุถึงของใด ให้หมายความรวมถึง
ของน้ันที่ยังไม่ครบสมบูรณ์หรือยังไม่ส�ำเร็จ หากว่าในขณะน�ำเข้ามีลักษณะอันเป็นสาระส�ำคัญ
ของของทคี่ รบสมบรู ณห์ รอื สำ� เรจ็ แลว้ และใหห้ มายความรวมถงึ ของทคี่ รบสมบรู ณห์ รอื สำ� เรจ็ แลว้
(หรือที่จ�ำแนกเข้าประเภทของที่ครบสมบูรณ์หรือส�ำเร็จแล้วตามนัยแห่งหลักเกณฑ์น้ี) ที่น�ำเข้า
มาโดยถอดแยกออกจากกันหรือยังไม่ได้ประกอบเข้าด้วยกัน และค�ำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบ
ฮาโมไนซ์ของคณะมนตรีความร่วมมือทางศุลกากรท่ีจัดต้ังขึ้นตามอนุสัญญาว่าด้วยการจัดต้ัง
คณะมนตรีความร่วมมือทางศุลกากรพร้อมค�ำแปล อธิบายหลักเกณฑ์การตีความของระบบ
ฮาร์โมไนซ์ หลักเกณฑข์ อ้ ๒ (ก) (ของท่นี �ำเข้ามาโดยถอดแยกออกจากกันหรอื ยงั ไม่ไดป้ ระกอบ

232

เข้าด้วยกัน) (๗) “ตามวัตถุประสงค์ของหลักเกณฑ์ข้อน้ี “ของที่น�ำเข้ามาโดยถอดแยกออกจากกัน
หรือยังไม่ได้ประกอบเข้าด้วยกัน” หมายความถึงองค์ประกอบซ่ึงจะน�ำมาประกอบเข้าด้วยกัน
โดยใชอ้ ปุ กรณท์ ่ยี ึดตดิ (ตะปูควง แปน้ เกลยี ว สลกั ฯลฯ) หรือ ใชห้ มุดย�้ำหรือเช่ือม เป็นต้น ทั้งนี้
ต้องเกี่ยวข้องกับการประกอบกับของที่น�ำเข้าเท่าน้ัน ไม่ต้องค�ำนึงถึงความซับซ้อนในวิธีการ
ประกอบ อย่างไรก็ตามชิ้นส่วนเหล่านี้จะต้องน�ำไปใช้ได้ทันทีโดยไม่น�ำไปท�ำอะไรเพ่ิมเติมเพ่ือ
ให้สมบูรณ์จนถึงข้ันส�ำเร็จ...” ดังนี้ การตีความว่าชิ้นส่วนรถยนต์พิพาทถูกจ�ำแนกให้ต้องเสีย
ภาษีตามอัตราพิกัดอัตราศุลกากรใด จึงต้องถือตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากร
ในภาค ๑ ท้ายพระราชก�ำหนดพิกดั อตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ประกอบคำ� อธบิ ายพิกัดศลุ กากร
ระบบฮาร์โมไนซ์ของคณะมนตรีความร่วมมือทางศุลกากรท่ีจัดตั้งข้ึนตามอนุสัญญาว่าด้วยการ
จดั ตงั้ คณะมนตรคี วามรว่ มมอื ทางศลุ กากรซงึ่ ทำ� ขน้ึ เมอื่ วนั ที่ ๑๕ ธนั วาคม ๒๔๙๓ และประเทศไทย
เปน็ ภาคอี นสุ ญั ญาดงั กลา่ วแลว้ เมอ่ื วนั ที่ ๔ กมุ ภาพนั ธ์ ๒๕๑๕ ตามทบี่ ญั ญตั ไิ วใ้ นพระราชกำ� หนด
พิกดั อัตราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕ ซง่ึ ตามเอกสารทโ่ี จทกย์ ืน่ ต่อสำ� นกั งานเศรษฐกจิ
อตุ สาหกรรม และส�ำนกั งานเศรษฐกิจอตุ สาหกรรมส่งให้แก่จ�ำเลยที่ ๑ รถยนต์โตโยต้า รุน่ พรอี สุ
๑ คัน จะประกอบดว้ ยชน้ิ ส่วน ๑,๓๙๖ รายการ เป็นชิน้ สว่ นรถยนต์ทโ่ี จทกข์ อนำ� เขา้ ๑,๓๖๖ รายการ
และเป็นช้ินส่วนรถยนต์ที่ผลิตในประเทศ ๓๐ รายการ จะเห็นได้ว่า เมื่อเปรียบเทียบกันแล้ว
ช้ินส่วนรถยนต์ที่โจทก์น�ำเข้าประกอบด้วย ช้ินส่วนประกอบของตัวถังรถยนต์ครบสมบูรณ์
เคร่ืองยนต์ส�ำเร็จรูป เกียร์ส�ำเร็จรูป เคร่ืองปรับอากาศรถยนต์ แบตเตอรี่ เข็มขัดนิรภัย เพลา
ถุงลมนิรภัย และช้ินส่วนอื่น ๆ เป็นสัดส่วนกับชิ้นส่วนที่ผลิตในประเทศ ประกอบด้วย ล้อแม็ก
นอต สกรู พรม คมู่ ือ รเี ลย์ ลอ้ อัลลอย เทปกาว ทนิ เนอร์ นำ้� มันเครือ่ ง น้�ำมันเชื้อเพลิง แลว้ เพียงลำ� พงั
ชิ้นส่วนโจทก์น�ำเข้าย่อมมีลักษณะอันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์โตโยต้า รุ่นพรีอุส สมบูรณ์
หรือส�ำเร็จแล้ว เพราะหากขาดช้ินส่วนท่ีผลิตในประเทศ หรือปรับปรุงเปลี่ยนแปลงช้ินส่วน
ดงั กลา่ ว กม็ ไิ ดท้ ำ� ใหช้ นิ้ สว่ นทโี่ จทกน์ ำ� เขา้ มาสญู เสยี ความเปน็ รถยนตโ์ ตโยตา้ รนุ่ พรอี สุ หรอื อาจ
ทำ� ใหบ้ คุ คลอนื่ สำ� คญั ผดิ ไปไดว้ า่ เปน็ รถยนตย์ ห่ี อ้ อนื่ รนุ่ อนื่ แมภ้ ายหลงั การนำ� เขา้ ชนิ้ สว่ นรถยนต์
พิพาท โจทก์ยังต้องด�ำเนินการแก่ชิ้นส่วนรถยนต์พิพาทในการประกอบหรือผลิตเป็นรถยนต์
โตโยต้า รุ่นพรีอุส มีขั้นตอนซับซ้อน และมีค่าใช้จ่ายหรือต้องลงทุนด้วยเงินจ�ำนวนมากดังท่ี
โจทกอ์ า้ ง แตก่ ระบวนการดงั กลา่ วคงเปน็ เพยี งขน้ั ตอนเพอ่ื เพม่ิ มลู คา่ ของรถยนตโ์ ตโยตา้ รนุ่ พรอี สุ
ใหม้ คี วามสวยงาม มีคณุ ภาพ และขณะเดียวกนั อาจเปน็ ผลใหร้ ถยนต์โตโยตา้ รนุ่ พรีอุส มรี าคา
จ�ำหน่ายสูงข้ึนไปกว่ารถยนต์รุ่นอื่นหรือยี่ห้ออ่ืน แปรผันไปตามต้นทุนการประกอบหรือผลิต

233

รถยนตโ์ ตโยตา้ รนุ่ พรอี สุ เทา่ นน้ั โดยมไิ ดม้ ผี ลใหเ้ กดิ การเปลยี่ นแปลงทงั้ รปู ลกั ษณะและคณุ สมบตั ิ
ของรถยนตโ์ ตโยตา้ รนุ่ พรอี สุ ยอ่ มไมม่ ผี ลทำ� ใหช้ น้ิ สว่ นรถยนตท์ โ่ี จทกน์ ำ� เขา้ จากเดมิ ทมี่ ลี กั ษณะ
อันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์ท่ีครบสมบูรณ์หรือส�ำเร็จแล้ว ให้กลับกลายเป็นช้ินส่วนรถยนต์ที่
ไม่มีลักษณะอันเป็นสาระส�ำคัญของรถยนต์ที่ไม่ครบสมบูรณ์หรือส�ำเร็จแต่อย่างใด การประเมิน
ของพนักงานเจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลยที่ ๑ และค�ำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตาม
พระราชบญั ญตั ิศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ และคณะกรรมการพจิ ารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร
ทวี่ า่ ชน้ิ สว่ นรถยนตพ์ พิ าททโี่ จทกน์ ำ� เขา้ นนั้ ขณะนำ� เขา้ มลี กั ษณะอนั เปน็ สาระสำ� คญั ของรถยนต์
ท่ีครบสมบูรณ์ตามพิกัดอัตราศุลกากรท่ี ๘๗๐๓.๒๓.๔๑ หรือ ๘๗๐๓.๒๓.๕๑ ตามปีที่มีการ
น�ำเข้า จึงเป็นการตีความพิกัดอัตราศุลกากร ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากร
ในภาค ๑ ทา้ ยพระราชก�ำหนดพกิ ดั อตั ราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ ขอ้ ๒ (ก) ประกอบกับคำ� อธิบาย
พกิ ดั ศลุ กากรระบบฮารโ์ มไนซ์ ตามพระราชกำ� หนดพกิ ดั อตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕ แลว้
ทั้งความตกลงระหว่างราชอาณาจักรไทยและญ่ีปุ่นส�ำหรับความเป็นหุ้นส่วนทางเศรษฐกิจ
ข้อ ๑๖ ก็ระบุไว้ว่าการจ�ำแนกพิกัดของสินค้าระหว่างภาคีต้องสอดคล้องกับระบบฮาร์โมไนซ์
ช้ินส่วนรถยนต์พิพาทย่อมไม่ใช่ช้ินส่วนยานยนต์ซ่ึงโจทก์ผู้น�ำเข้าอาจได้รับสิทธิยกเว้นอากร
หรือลดอัตราอากรตามประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง การยกเว้นอากรหรือลดอัตราอากร
ที่ออกตามความในมาตรา ๑๒ หรือมาตรา ๑๔ แห่งพระราชก�ำหนดพิกัดอัตราศุลกากร
พ.ศ. ๒๕๓๐ แต่อย่างใด อุทธรณ์ของจ�ำเลยท้ังสองฟังข้ึน อุทธรณ์อื่นของจ�ำเลยท้ังสอง
ไมจ่ �ำต้องวินิจฉยั เพราะไม่ทำ� ใหผ้ ลคดเี ปลีย่ นแปลง
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลแทนจ�ำเลย
ทง้ั สองเปน็ รายส�ำนวน โดยก�ำหนดค่าทนายความสำ� นวนแรกรวม ๑๒๐,๐๐๐ บาท สำ� นวนทส่ี อง
รวม ๘๐,๐๐๐ บาท และคา่ ใชจ้ า่ ยในการดำ� เนินคดสี ำ� นวนแรกรวม ๕๐,๐๐๐ บาท สำ� นวนทสี่ อง
รวม ๓๐,๐๐๐ บาท.

(เฉลมิ ชยั จินะปรวิ ตั รอาภรณ์ - ผจงธรณ์ วรนิ ทรเวช - ณฐั พร ณ กาฬสนิ ธ์)ุ

มณฑาทิพย์ ตง้ั วิชาชาญ - ยอ่
วนี ัส นมิ ิตกุล - ตรวจ

234

ค�ำพิพากษาศาลอทุ ธรณ์คดชี �ำนัญพเิ ศษที่ ๑๒๘๓/๒๕๖๒ บริษทั แอมเวย์

(ประเทศไทย) จ�ำกดั โจทก์

กรมศลุ กากร จำ� เลย

ป.วิ.พ. มาตรา ๒๒๕
พ.ร.ก. พกิ ัดอตั ราศลุ กากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕
พ.ร.บ. วิธปี ฏิบตั ริ าชการทางปกครอง พ.ศ. ๒๕๓๙ มาตรา ๑๓, ๑๖, ๒๙, ๓๗
พ.ร.บ. จัดต้ังศาลภาษีอากรและวธิ พี ิจารณาคดีภาษอี ากร พ.ศ. ๒๕๒๘ มาตรา ๒๔


ค�ำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ของคณะมนตรีความร่วมมือทาง
ศุลกากร ประเภทพิกัด ๒๑.๐๑ พร้อมค�ำแปลไม่ได้ระบุว่า สิ่งสกัดของชาจะต้องถูกสกัด
โดยวิธีการต้มหรือกล่ันเท่านั้น สารทีอาฟลาวินส์ซึ่งเป็นส่วนประกอบของผลิตภัณฑ์
ของโจทก์น้ัน แม้การจัดเตรียมจะไม่ใช้วิธีการต้มหรือกลั่นก็ตาม การน�ำใบชาไปหมัก
ด้วยน้�ำและผ่านกระบวนการทางเคมีรวมถึงเติมตัวท�ำละลายเอทิลอะซิเตทก็ถือเป็น
กระบวนการสกดั สารทอี าฟลาวนิ สจ์ ากใบชา ดงั นน้ั สารทอี าฟลาวนิ สซ์ งึ่ เปน็ สว่ นประกอบ
ของสินค้าของโจทก์จึงเป็นสิ่งสกัดของชา เม่ือโจทก์น�ำสารทีอาฟลาวินส์ไปผลิตเป็น
ผลิตภัณฑ์ของโจทก์ สินค้าที่โจทก์น�ำเข้าจึงเป็นของปรุงแต่งท่ีมีส่ิงสกัดของชาเป็นหลัก
จึงเปน็ ของตามประเภทพกิ ดั ๒๑.๐๑ ประเภทพกิ ัดย่อย ๒๑๐๑.๒๐.๙๐
พ.ร.บ. วิธปี ฏบิ ัตริ าชการทางปกครอง พ.ศ. ๒๕๓๙ มาตรา ๒๙ มวี ตั ถปุ ระสงค์
เพ่ือให้เจ้าหน้าที่ผู้พิจารณาทางปกครองให้โอกาสแก่ผู้ได้รับผลกระทบจากค�ำสั่ง
ทางปกครองเสนอพยานหลักฐานประกอบการพิจารณาทางปกครอง แต่ต้องเป็นพยาน
หลักฐานท่ีจ�ำเป็นแก่การพิสูจน์ข้อเท็จจริงและไม่ใช่พยานหลักฐานที่ฟุ่มเฟือยหรือเพื่อ
ประวิงเวลา การที่จ�ำเลยไม่เสนอข้อพิพาทให้คณะกรรมการขององค์การศุลกากรโลก
พิจารณาตีความก่อนท�ำการประเมินนั้น ได้ความว่า จ�ำเลยรอข้อมูลของสินค้าเพ่ิมเติม
จากโจทก์ และจะขาดอายคุ วามการประเมนิ อากรตามใบขนสนิ คา้ บางฉบบั ทงั้ ความเหน็
ขององค์การศุลกากรโลกเป็นเพียงความเห็นท่ีน�ำมาประกอบในการพิจารณาประเมิน
อากรเทา่ นน้ั จึงถือว่าเจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณพ์ ิจารณา

พยานหลักฐานที่ตนเห็นว่าจ�ำเป็นแก่การพิสูจน์ข้อเท็จจริง จึงไม่ขัดกับมาตรา ๒๙

ดังกล่าว

_____________________________

235

โจทก์ฟ้อง ขอให้เพิกถอนแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษี
สรรพสามิต ภาษมี ูลคา่ เพ่ิมและภาษีอืน่ ๆ (กรณีอื่น ๆ) (แบบ กศก. ๑๑๕) จำ� นวน ๑๐ ฉบบั
และแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่มและ
ภาษอี น่ื ๆ (กรณวี างหลกั ประกนั ) (แบบ กศก. ๑๑๔) จำ� นวน ๓๐ ฉบบั ใหเ้ พกิ ถอนคำ� วนิ จิ ฉยั อทุ ธรณ์
ของคณะกรรมการพจิ ารณาอทุ ธรณ์ ท่ี กอ ๙๔/๒๕๕๙/ป๔/๒๕๕๙ (๓.๑๓) ลงวนั ที่ ๓๑ สงิ หาคม ๒๕๕๙
และให้จ�ำเลยคืนเงินอากรและเงินเพิ่มท่ีโจทก์ช�ำระหรือวางประกัน ๔๔,๒๕๓,๔๐๘.๗๖ บาท
พร้อมดอกเบ้ยี ร้อยละ ๐.๖๒๕ ต่อเดอื น ของเงิน จ�ำนวน ๔๐,๕๓๒,๖๖๒.๑๗ บาท โดยไม่คดิ
ทบต้น นับถัดจากวันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจ�ำเลยจะช�ำระให้โจทก์ครบถ้วน โดยเศษของเดือน
ใหน้ บั เปน็ หน่งึ เดือน
จำ� เลยใหก้ าร ขอให้ยกฟอ้ ง
ศาลภาษอี ากรกลาง พพิ ากษาใหเ้ พกิ ถอนแบบแจ้งการประเมิน/เรยี กเก็บอากรขาเขา้ /
ขาออก ภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลคา่ เพม่ิ (กรณอี ่ืน ๆ) (แบบ กศก. ๑๑๕) จ�ำนวน ๑๐ ใบ ตาม
เอกสารท้ายค�ำฟ้องหมายเลข ๔ และแบบแจ้งการประเมิน/เรียกเก็บอากรขาเข้า/ขาออก ภาษี
สรรพสามติ ภาษมี ลู คา่ เพ่มิ (กรณวี างประกนั ) (แบบ กศก. ๑๑๔) จำ� นวน ๓๐ ใบ ตามเอกสาร
ทา้ ยคำ� ฟอ้ งหมายเลข ๕ และใหเ้ พกิ ถอนคำ� วินจิ ฉัยอทุ ธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณ์
ที่ กอ ๙๔/๒๕๕๙/ป๔/๒๕๕๙ (๓.๑๓) ลงวนั ที่ ๓๑ สงิ หาคม ๒๕๕๙ ตามเอกสารท้ายคำ� ฟ้อง
หมายเลข ๘ กับให้จ�ำเลยคืนเงินอากรและเงินเพิ่ม จ�ำนวน ๓๓,๘๕๘,๗๖๓.๙๙ บาท พร้อม
ดอกเบี้ยรอ้ ยละ ๐.๖๒๕ ตอ่ เดอื น ของจ�ำนวนอากรที่ต้องคืนตามใบขนแตล่ ะฉบบั ตามเอกสาร
ท้ายค�ำฟ้องหมายเลข ๔ และ ๕ โดยไม่คิดดอกเบี้ยทบต้น นับแต่วันท่ีได้ช�ำระค่าอากรหรือ
วางเงินประกันค่าอากรคร้ังสุดท้ายจนถึงวันที่มีการอนุมัติให้จ่ายคืน เศษของเดือนให้นับเป็น
หนึ่งเดือน จนกว่าจะช�ำระเสร็จแก่โจทก์ และให้จ�ำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ ก�ำหนด
ค่าทนายความ จำ� นวน ๒๐,๐๐๐ บาท ค�ำขออน่ื ใหย้ ก
โจทก์และจำ� เลยอุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์คดีช�ำนัญพิเศษแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า เมื่อ
ระหวา่ งวนั ท่ี ๒๑ ธันวาคม ๒๕๔๗ ถึงวนั ท่ี ๑๔ เมษายน ๒๕๕๙ โจทกไ์ ด้น�ำสนิ คา้ โดยสำ� แดง
ชนดิ ของเป็น NFS Les-Terol ๖๐ s ผลิตภัณฑ์อาหารเสรมิ อาหารสกัดจากชาเขยี ว (๖๐ แคปซูล)
จากประเทศสหรัฐอเมริกา และประเทศสาธารณรัฐเกาหลี เข้ามาในราชอาณาจักรไทย
ทง้ั ทางเครอ่ื งบนิ และทางเรอื และไดย้ น่ื ใบขนสนิ คา้ พรอ้ มแสดงแบบรายการภาษสี รรพสามติ และ
ภาษีมลู คา่ เพม่ิ เพอ่ื ผ่านพิธกี ารทางศลุ กากตอ่ พนักงานเจ้าหน้าที่ของจ�ำเลย กรณีตรวจคน้ สินคา้

236

จำ� นวน ๑๐ ฉบบั (ใบขนลำ� ดบั ที่ ๑ ถงึ ๑๐) มกี ารวางเงนิ ประกนั สำ� หรบั การนำ� เขา้ ตามใบขนสนิ คา้
จ�ำนวน ๘ ฉบับ (ใบขนล�ำดบั ที่ ๑๑ ถึง ๑๘) และสงวนสทิ ธิ์ขอคนื อากรส�ำหรับการนำ� เข้าตาม
ใบขนสินคา้ จ�ำนวน ๒๒ ฉบบั (ใบขนล�ำดับท่ี ๑๙ ถงึ ๔๐) จ�ำเลยไดพ้ ิจารณาสินคา้ ที่โจทก์น�ำเข้า
ดังกล่าวแล้ววินิจฉัยว่ามีส่วนผสมหลักเป็นสิ่งสกัดของชาซ่ึงมีสารทีอาฟลาวินส์ (Theaflavins)
และมีสารโพลีฟีนอลส์อื่น ๆ ท่ีมีในธรรมชาติของชาหมัก จึงจัดให้สินค้าของโจทก์เข้าพิกัด
๒๑๐๑.๒๐.๙๐ ในฐานะของปรงุ แตง่ ที่มสี ่วนสกดั ของชาเป็นหลัก พนักงานเจา้ หนา้ ทขี่ องจ�ำเลย
ได้ออกแบบแจ้งการประเมิน/เรยี กเก็บอากรขาเขา้ /ขาออก ภาษีสรรพสามติ ภาษีมลู ค่าเพิ่มและ
ภาษอี ่นื ๆ (กรณีอื่น ๆ) (แบบ กศก. ๑๑๕) จ�ำนวน ๑๐ ฉบับ และกรณวี างประกัน (แบบ กศก.
๑๑๔) จ�ำนวน ๓๐ ฉบบั เพอ่ื เรยี กเกบ็ อากรขาเขา้ และภาษมี ูลคา่ เพิม่ ทโ่ี จทกช์ ำ� ระขาดอยู่พร้อม
เงินเพ่มิ โจทก์อทุ ธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอทุ ธรณม์ ีคำ� วินิจฉยั ใหย้ กอุทธรณ์
คดีมปี ญั หาต้องวนิ จิ ฉัยตามอุทธรณ์ของจำ� เลยประการแรกว่า สินคา้ ที่โจทกน์ �ำเขา้ เปน็
สิง่ สกัดของชาหรือของปรงุ แตง่ ที่มสี ิ่งสกัดของชาซึ่งเป็นของตามประเภทพิกดั ๒๑.๐๑ ประเภท
พิกดั ย่อย ๒๑๐๑.๒๐.๙๐ หรอื ไม่ เห็นวา่ พระราชบัญญตั ิศุลกากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๐ ทวิ
วรรคหนึ่ง บัญญัติว่า “ความรับผิดในอันจะต้องเสียค่าภาษีส�ำหรับของท่ีน�ำเข้าเกิดข้ึนในเวลา
ท่นี �ำของเข้าสำ� เรจ็ ” และพระราชกำ� หนดพิกดั อัตราศุลกากร พ.ศ. ๒๕๓๐ มาตรา ๑๕ วรรคสาม
บัญญัติว่า “การตีความให้ถือตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราศุลกากรในภาค ๑ ท้าย
พระราชก�ำหนดน้ี ประกอบกับค�ำอธิบายพิกัดศุลกากรระบบฮาร์โมไนซ์ของคณะมนตรีความ
ร่วมมือทางศุลกากรที่จัดต้ังขึ้นตามอนุสัญญาว่าด้วยการจัดต้ังคณะมนตรีความร่วมมือทาง
ศลุ กากร ซ่ึงทำ� เมอ่ื วนั ท่ี ๑๕ ธันวาคม พ.ศ. ๒๔๙๓ และประเทศไทยไดเ้ ข้าเป็นภาคอี นสุ ัญญา
ดังกล่าวแล้ว เม่อื วนั ท่ี ๔ กุมภาพนั ธ์ พ.ศ. ๒๕๑๕” ซง่ึ หลกั เกณฑก์ ารตคี วาม ขอ้ ๑ ก�ำหนดวา่
“ชอ่ื ของหมวด ตอน และตอนยอ่ ย ไดก้ ำ� หนดขน้ึ เพอื่ ใหส้ ะดวกแกก่ ารอา้ งองิ เทา่ นนั้ ตามวตั ถปุ ระสงค์
ของกฎหมาย การจำ� แนกประเภทใหจ้ ำ� แนกตามความของประเภทนนั้ ๆ ตามหมายเหตขุ องหมวด
หรือของตอนที่เก่ียวข้องและตามข้อก�ำหนดดังต่อไปนี้ หากว่าประเภทหรือหมายเหตุดังกล่าว
ไม่ได้ระบุไว้เป็นอย่างอื่น” และหลักเกณฑ์การตีความข้อ ๖ ก�ำหนดว่า “ตามวัตถุประสงค์ของ
กฎหมาย การจำ� แนกประเภทของของเขา้ ในประเภทยอ่ ยของประเภทใดประเภทหนงึ่ ใหเ้ ปน็ ไปตาม
ความของประเภทยอ่ ยทเี่ กยี่ วขอ้ งและตามหลกั เกณฑข์ า้ งตน้ โดยอนโุ ลมโดยพจิ ารณาเปรยี บเทยี บ
ในระหวา่ งประเภทย่อยทอ่ี ยู่ในระดับเดยี วกนั ตามวัตถปุ ระสงคข์ องหลกั เกณฑน์ ้ใี หใ้ ชห้ มายเหตุ
ของหมวดและของตอนท่ีเก่ียวข้องด้วย เว้นแตจ่ ะมขี อ้ ความระบไุ ว้เป็นอยา่ งอืน่ ” สนิ คา้ ท่ีพิพาท

237

ในคดีนีม้ ปี ระเภทพิกดั ท่ีเก่ยี วขอ้ ง คอื ประเภทพกิ ัด ๒๑.๐๑ ส่ิงสกดั หัวเชือ้ และสิง่ เขม้ ขน้ ของ
กาแฟ ของชาหรือชามาเต้ และของปรุงแต่งท่ีมีผลิตภัณฑ์เหล่านี้เป็นหลักหรือท่ีมีกาแฟ ชา
หรือชามาเต้เป็นหลัก และประเภทพิกัด ๒๑.๐๖ อาหารปรุงแต่งท่ีไม่ได้ระบุหรือรวมไว้ในที่อื่น
การพิจารณาสินค้าท่ีพิพาทว่าเป็นสินค้าตามประเภทพิกัดใดนั้นจึงต้องพิจารณาว่าสินค้าที่พิพาท
เปน็ สนิ คา้ ตามประเภทพกิ ดั ๒๑.๐๑ ก่อนหรือไม่ ซึ่งหากสินคา้ ทพี่ พิ าทเป็นสนิ คา้ ตามประเภทพิกัด
๒๑.๐๑ แล้ว ก็ไม่จ�ำต้องพิจารณาว่าสินค้าท่ีพิพาทเป็นสินค้าตามประเภทพิกัด ๒๑.๐๖ อีก แต่
หากสินคา้ ทพ่ี พิ าทไมใ่ ช่สนิ ค้าตามประเภทพกิ ดั ๒๑.๐๑ จงึ ต้องพจิ ารณาต่อไปวา่ สนิ คา้ ทีพ่ ิพาท
เป็นสนิ ค้าประเภทพิกัดท่ี ๒๑.๐๖ หรอื ไม่ คำ� อธิบายพกิ ัดศุลกากรระบบฮารโ์ มไนซ์ประเภทพกิ ดั
๒๑.๐๑ ระบุว่า ส่ิงสกัด หัวเชื้อหรือสิ่งเข้มข้นของชาหรือชามาเต้ ของเหล่านี้อาจท�ำจากชาแท้
(จะขจัดกาเฟอีนหรือไม่ก็ตาม) หรือท�ำจากของผสมของชาแท้หรือชามาเต้กับของที่ใช้แทนชา
หรือชามาเต้ในอัตราส่วนใดก็ตาม ของดังกล่าวอาจเป็นของเหลวหรือเป็นผงโดยปกติมีความ
เขม้ ข้นมาก กลมุ่ น้ีรวมถึงผลิตภัณฑ์ท่รี จู้ ักกันในชื่อชาหรอื ชามาเตท้ ี่ผสมได้ทันที ชาน้ไี ด้ต้มกลน่ั
และแยกเอาน�้ำออกหรือต้มกล่ันแล้วแช่เย็นจนแข็งแล้วท�ำให้แห้งในสุญญากาศ ตามค�ำอธิบาย
พกิ ดั ศลุ กากรระบบฮารโ์ มไนซพ์ รอ้ มคำ� แปล ตามคำ� อธบิ ายพกิ ดั ศลุ กากรระบบฮารโ์ มไนซด์ งั กลา่ ว
ไม่ได้ระบุว่า ส่ิงสกัดของชาจะต้องถูกสกัดโดยวิธีการต้มหรือกล่ันเท่านั้น ผลิตภัณฑ์ท่ีได้โดย
วิธีการต้มหรือกลั่นเป็นเพียงตัวอย่างของผลิตภัณฑ์ที่อยู่ในประเภทพิกัด ๒๑.๐๑ เท่าน้ัน
สารทอี าฟลาวนิ สซ์ ง่ึ เปน็ สว่ นประกอบของผลติ ภณั ฑข์ องโจทกน์ นั้ จดั เตรยี มจากการนำ� ชาไปหมกั
ในน้�ำจนกระทั่งผิวเซลล์ของชาแตกตัวและได้สารประกอบโพลีฟีนอลส์ คือ คาเทชิน และ
เอพคิ าเทชนิ หลงั จากนน้ั ใหน้ ำ� สารโพลฟี นี อลสด์ งั กลา่ วผา่ นกระบวนการทางเคมแี ละตวั ทำ� ละลาย
เอทิลอะซิเตท และผ่านกระบวนการทางเคมีเปลี่ยนสภาพโมเลกุลด้วยการเติมเอนไซม์โพลี
ฟีนอลส์ออกซิเดส ภายใต้สภาวะคุมพิเศษจนเกิดปฏิกิริยาควบแน่นเป็นสารทีอาฟลาวินส์ แม้การ
จัดเตรียมเพื่อให้ได้สารทีอาฟลาวินส์มาจะไม่ใช้วิธีการต้มหรือกลั่นก็ตาม การน�ำใบชาไปหมัก
ด้วยน�้ำและผ่านกระบวนการทางเคมีรวมถึงเติมตัวท�ำละลายเอทิลอะซิเตทก็ถือเป็นกระบวนการ
สกัดสารทีอาฟลาวินส์จากใบชาน่ันเอง ท้ังการโฆษณาสินค้าดังกล่าวในเว็บไซต์ของโจทก์ก็
ระบุว่าสินค้า ๑ แคปซูล ประกอบด้วยสารสกัดจากชาเขียว ๒๐๖ มิลลิกรัม หรือร้อยละ ๓๑
ดังน้นั สารทอี าฟลาวนิ ส์ทเี่ ป็นผงสีนำ�้ ตาลซึ่งเป็นสว่ นประกอบของสนิ คา้ ของโจทก์จงึ เปน็ สง่ิ สกัด
ของชา เม่ือโจทก์น�ำสารทีอาฟลาวินส์ กรดไขมันจากถั่วเหลือง เลซิติน และโทโคเฟอรอลหรือ
ไวตามินอีไปผลิตเป็นผลิตภัณฑ์ของโจทก์โดยมีเจลาตินเป็นแคปซูล ซ่ึงสารทีอาฟลาวินส์เป็น

238

สว่ นประกอบของผลติ ภณั ฑข์ องโจทกแ์ ตล่ ะแคปซลู ถงึ รอ้ ยละ ๓๑.๒๒ สว่ นกรดไขมนั จากถว่ั เหลอื ง
ซ่ึงเป็นส่วนประกอบร้อยละ ๓๔.๘๐ นั้น ก็ได้ความจากหนังสือช้ีแจงของโจทก์ว่า กรดไขมัน
จากถ่ัวเหลืองนั้นท�ำหน้าที่เป็นตัวน�ำพา มิได้มีจุดประสงค์เพ่ือให้สารอาหารหรือใช้บริโภคเป็น
นำ้� มันตามหนังสือของโจทกเ์ อกสารหมาย ล. ๒ แผ่นที่ ๑๓๘/๑๕ ดงั นัน้ สินคา้ ท่โี จทกน์ �ำเขา้ จงึ
เป็นของปรุงแต่งที่มีส่ิงสกัดของชาเป็นหลักจึงเป็นของตามประเภทพิกัด ๒๑.๐๑ ประเภทพิกัด
ย่อย ๒๑๐๑.๒๐.๙๐ หาใชข่ องตามประเภทพกิ ัด ๒๑.๐๖ ประเภทพิกัดยอ่ ย ๒๑๐๖.๙๐.๗๐ ไม่
การประเมินอากรขาเข้า เงินเพิ่มและค�ำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องแล้ว อุทธรณ์ของจ�ำเลยฟังข้ึน
ทีศ่ าลภาษอี ากรกลางวินจิ ฉัยมาน้ัน ศาลอทุ ธรณค์ ดีชำ� นญั พิเศษไมเ่ หน็ พ้องด้วย
คดมี ปี ญั หาตอ้ งวนิ จิ ฉยั ตามอทุ ธรณข์ องโจทกว์ า่ ใบแจง้ รายการประเมนิ และคำ� วนิ จิ ฉยั
อุทธรณ์ชอบดว้ ยพระราชบญั ญัตวิ ธิ ปี ฏิบตั ริ าชการทางปกครอง พ.ศ. ๒๕๓๙ มาตรา ๑๓ และ
๑๖ หรือไม่ ซึ่งโจทก์อุทธรณ์ว่า พนักงานเจ้าหน้าท่ีของจ�ำเลยและกรรมการในคณะกรรมการ
พจิ ารณาอทุ ธรณเ์ ปน็ ผูม้ สี ว่ นได้เสยี โดยตรงในผลแห่งคดีเนือ่ งจากมีสว่ นไดร้ ับประโยชน์จากการ
แบง่ เงนิ รางวลั ตามพระราชบญั ญตั ศิ ลุ กากร พ.ศ. ๒๔๖๙ มาตรา ๑๐๒ ตรี นนั้ เหน็ วา่ พระราชบญั ญตั ิ
วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ. ๒๕๓๙ มาตรา ๑๓ บัญญัติว่า “เจ้าหน้าที่ดังต่อไปน้ี
จะทำ� การพิจารณาทางปกครองไม่ได้ (๑) เปน็ คูก่ รณเี อง...” ในมาตรา ๑๖ วรรคหน่งึ บัญญตั ิวา่
“ในกรณีมีเหตุอ่ืนใดนอกจากท่ีบัญญัติไว้ในมาตรา ๑๓ เกี่ยวกับเจ้าหน้าที่หรือกรรมการใน
คณะกรรมการที่มีอ�ำนาจพิจารณาทางปกครองซ่ึงมีสภาพร้ายแรงอันอาจท�ำให้การพิจารณา
ทางปกครองไมเ่ ปน็ กลาง เจา้ หนา้ ทห่ี รอื กรรมการผนู้ น้ั จะทำ� การพจิ ารณาทางปกครองเรอ่ื งนน้ั ไมไ่ ด”้
มาตรา ๑๖ วรรคสอง บัญญัติว่า “ในกรณตี ามวรรคหนง่ึ ใหด้ ำ� เนินการดังนี้ (๑) ถ้าผนู้ ั้นเหน็ เอง
ว่าตนมีกรณีดังกล่าว ให้ผู้นั้นหยุดการพิจารณาเร่ืองไว้ก่อนและแจ้งให้ผู้บังคับบัญชาเหนือตน
ข้นึ ไปช้ันหนึ่งหรือประธานกรรมการทราบ แล้วแต่กรณี (๒) ถ้ามีคูก่ รณีคัดคา้ นวา่ ผู้น้ันมีเหตุดังกลา่ ว
หากผนู้ นั้ เห็นว่าตนไมม่ เี หตตุ ามทค่ี ัดคา้ นนัน้ ผนู้ ้ันจะท�ำการพจิ ารณาเร่อื งต่อไปก็ไดแ้ ตต่ ้องแจง้
ให้ผู้บังคับบญั ชาเหนือตนขึ้นไปชนั้ หนึง่ หรอื ประธานกรรมการทราบ แลว้ แตก่ รณี (๓) ให้ผบู้ ังคับ
บัญชาของผู้นั้นโดยคณะกรรมการที่มีอ�ำนาจพิจารณาทางปกครอง ซ่ึงผู้นั้นเป็นกรรมการอยู่
มคี ำ� สงั่ และมมี ตโิ ดยไมช่ กั ชา้ แลว้ แตก่ รณวี า่ ผนู้ น้ั มอี ำ� นาจในการพจิ ารณาทางปกครองในเรอ่ื งนนั้
หรอื ไม”่ และมาตรา ๑๗ บญั ญตั วิ า่ “การกระทำ� ใด ๆ ของเจา้ หนา้ ทห่ี รอื กรรมการในคณะกรรมการ
ท่ีมีอ�ำนาจพิจารณาทางปกครองที่ได้กระท�ำไปก่อนหยุดการพิจารณาตามมาตรา... ๑๖ ย่อม
ไม่เสียไป เว้นแต่เจ้าหน้าท่ีผู้เข้าปฏิบัติหน้าที่แทนผู้ถูกคัดค้านหรือคณะกรรมการที่มีอ�ำนาจ

239

พิจารณาทางปกครอง แล้วแต่กรณีจะเห็นสมควรให้ด�ำเนินการส่วนหน่ึงส่วนใดเสียใหม่ก็ได้”
จะเหน็ ไดว้ า่ ตามบทบญั ญตั ทิ กี่ ลา่ วมาหากมเี หตอุ นื่ ใดนอกจากทบี่ ญั ญตั ไิ วใ้ นมาตรา ๑๓ เกย่ี วกบั
เจ้าหน้าท่ีหรือกรรมการในคณะกรรมการที่มีอ�ำนาจพิจารณาทางปกครองซ่ึงมีสภาพร้ายแรง
อนั อาจทำ� ใหก้ ารพจิ ารณาทางปกครองไมเ่ ปน็ กลาง มาตรา ๑๖ ไดบ้ ญั ญตั ขิ น้ั ตอนการดำ� เนนิ การ
ไว้อย่างชัดแจ้งแล้วว่าหากเจ้าหน้าที่หรือกรรมการผู้น้ันเห็นเองว่าตนมีกรณีดังกล่าวให้ผู้น้ัน
หยุดการพิจารณาเร่ืองไว้ก่อนและแจ้งให้ผู้บังคับบัญชาเหนือตนข้ึนไปช้ันหนึ่งหรือประธาน
กรรมการทราบแล้วแต่กรณี หรือหากไม่ใช่กรณีท่ีเจ้าหน้าท่ีหรือกรรมการผู้นั้นเห็นเองว่ามีกรณี
ดังกล่าว ก็ต้องปรากฏว่ามีคู่กรณีคัดค้านว่าผู้นั้นมีเหตุดังกล่าวตามมาตรา ๑๖ วรรคสอง (๒)
ซ่ึงไม่ปรากฏว่าเจ้าหน้าท่ีหรือกรรมการผู้มีอ�ำนาจพิจารณาทางปกครองได้เห็นเองว่ามีกรณี
ดังกล่าวและหยุดการพิจารณาทางปกครองไว้ ท้ังไม่ปรากฏว่าโจทก์ได้ย่ืนค�ำคัดค้านไว้ กรณี
จงึ ไมเ่ ข้าเงือ่ นไขตามมาตรา ๑๖ และไมม่ กี ารหยดุ การพิจารณาทางปกครอง ดงั นนั้ การกระท�ำ
ของเจ้าหนา้ ที่หรือกรรมการในคณะกรรมการท่มี อี ำ� นาจพจิ ารณาทางปกครองยอ่ มไมเ่ สียไปตาม
มาตรา ๑๗ อทุ ธรณ์ของโจทก์ข้อน้ีฟังไม่ขน้ึ
คดมี ปี ญั หาตอ้ งวนิ จิ ฉยั ตามอทุ ธรณข์ องโจทกข์ อ้ ตอ่ ไปมวี า่ พนกั งานเจา้ หนา้ ทขี่ องจำ� เลย
และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ปฏิบัติตามหลักเกณฑ์หรือเง่ือนไขตามพระราชบัญญัติ
วธิ ปี ฏบิ ัตริ าชการทางปกครอง พ.ศ. ๒๕๓๙ มาตรา ๒๙ หรือไม่ เหน็ วา่ พระราชบญั ญัติวธิ ีปฏิบตั ิ
ราชการทางปกครอง พ.ศ. ๒๕๓๙ มาตรา ๒๙ บญั ญตั วิ า่ “เจา้ หนา้ ทต่ี อ้ งพจิ ารณาพยานหลกั ฐาน
ท่ีตนเห็นว่าจ�ำเป็นแก่การพิสูจน์ข้อเท็จจริง ในการนี้ ให้รวมถึงการด�ำเนินการดังต่อไปนี้
(๑) แสวงหาพยานหลกั ฐานทกุ อยา่ งทเี่ กย่ี วขอ้ ง (๒) รบั ฟงั พยานหลกั ฐาน คำ� ชแ้ี จงหรอื ความเหน็
ของคกู่ รณหี รอื ของพยานบคุ คลหรอื พยานผเู้ ชยี่ วชาญทคี่ กู่ รณกี ลา่ วอา้ ง เวน้ แตเ่ จา้ หนา้ ทเ่ี หน็ วา่
เปน็ การกลา่ วอ้างทไ่ี มจ่ ำ� เปน็ ฟุ่มเฟือยหรอื เพอื่ ประวงิ เวลา...” บทบัญญัตดิ ังกล่าวมีวัตถปุ ระสงค์
เพ่ือให้เจ้าหน้าท่ีผู้พิจารณาทางปกครองให้โอกาสแก่ผู้ได้รับผลกระทบจากค�ำสั่งทางปกครอง
เสนอพยานหลักฐานประกอบการพิจารณาทางปกครอง แต่ต้องเป็นพยานหลักฐานที่จ�ำเป็นแก่
การพิสูจน์ข้อเท็จจริงและไม่ใช่พยานหลักฐานท่ีฟุ่มเฟือยหรือเพื่อประวิงเวลา ซึ่งชั้นพิจารณา
เพื่อประเมินอากรแก่สินค้าท่ีโจทก์น�ำเข้านั้น โจทก์ได้ยื่นหนังสือ ที่ Dist.๐๐๘/๑๑ ลงวันที่ ๑๗
มกราคม ๒๕๕๔ ซึ่งมีรายละเอียดเก่ียวกับการผลิตสารสกัดจากชาเขียว เอกสารทางวิชาการ
เก่ียวกับสารสกัดจากชาเขียวและเอกสารยืนยันการจัดประเภทพิกัดของประเทศอื่น ส่วนช้ัน
พจิ ารณาอทุ ธรณโ์ จทกย์ นื่ คำ� ชแ้ี จงเพม่ิ เตมิ หลายครง้ั แมพ้ ยานจำ� เลยจะเบกิ ความตอบทนายโจทก์

240