บทที่ 4สัญญาเช่า- 56 ใช้นั้น ผู้เขียนได้ไปศึกษาสัญญาเช่าของบริษัทมหาชนแห่งหนึ่งเพิ่มเติม เกี่ยวกับการก าหนด มูลค่าของสินทรัพย์อ้างอิงมูลค่าต ่าว่าก าหนดเท่าใดเพื่อเป็นข้อยกเว้น ในกรณีที่ไม่ต้องรับรู้ สินทรัพย์และหนี้สินที่เกิดจากสัญญาเช่า ซึ่งเมื่อผู้เขียนศึกษาในรายการสัญญาเช่าแล้วจะเห็นได้ ว่าบริษัทกรณีศึกษาแห่งนี้ได้รับรู้สินทรัพย์และหนี้สินที่เกิดจากสัญญาเช่าในทุกรายการที่มี ระยะเวลาในการเช่า มากกว่า 12 เดือนขึ้นไป พร้อมทั้งรับรู้ค่าเสื่อมราคาของสินทรัพย์ตาม สัญญาเช่าและดอกเบี้ยจ่ายจากหนี้สินตามสัญญาเช่า โดยยกเว้นสินทรัพย์อ้างอิงมีมูลค่าต ่าโดย บริษัทกรณีศึกษาก าหนดมูลค่าไว้ไม่เกิน 150,000 บาท (ซึ่งมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับนี้ได้ให้ข้อยกเว้นไว้ 2 เงื่อนไขกล่าวคือ 1) สินทรัพย์อ้างอิงมีมูลค่าต ่า ซึ่งมาตรฐานการ รายงานทางการเงินฉบับนี้ไม่ได้ก าหนดมูลค่าไว้ขึ้นอยู่กับกิจการจะก าหนดตามลักษณะตาม นโยบายของกิจการ โดยอยู่ในดุลยพินิจของผู้ก าหนดนโยบายบัญชีในกิจการ และ 2) ระยะเวลา ในการเช่าน้อยกว่า 12 เดือน) จากการศึกษาตัวอย่างของบริษัทกรณีศึกษา (มหาขน) ทุกตัวอย่างข้างต้นนั้นจะ เห็นได้ว่าผู้มีส่วนได้เสียรวมทั้งกิจการเองต้องเข้าใจในผลกระทบของมาตรฐานการรายงานทาง การเงินฉบับนี้ ซึ่งมีผลกระทบอย่างมากต่อตัวเลขก าไรขาดทุนในงบก าไรขาดทุน ซึ่งจะสะท้อน ต่อไปยังก าไรต่อหุ้น และเมื่อวิเคราะห์อัตราส่วนทางการเงินแล้ว ไม่ว่าจะเป็นอัตราส่วนที่ เกี่ยวกับผลการด าเนินงานจะมีผ ลกระทบหมดโดยผลกระทบจะท าให้อัต ราส่วนแสดง ประสิทธิภาพลดลง เช่น อัตราส่วน ROA, ROE รวมทั้งอัตราส่วนหนี้สินต่อทุน ดังนั้นการน ามาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 เรื่องสัญญาเช่ามาใช้นั้น กิจการต้องมีการเตรียมความพร้อมในการค านวณมูลค่าของรายการสินทรัพย์สิทธิการใช้และ หนี้สินตามสัญญาเช่า รวมทั้งการค านวณค่าเสื่อมราคาของการตัดจ าหน่ายรายการสินทรัพย์ สิทธิการใช้และรายการดอกเบี้ยจ่ายจากหนี้สินตามสัญญาเช่า รวมทั้งผู้บริหารของกิจการต้อง ค านึงถึงผลกระทบต่างๆที่จะเกิดขึ้นในการวิเคราะห์งบการเงินของกิจการ จากที่อธิบายหลักการต่างๆ ของสัญญาเช่าตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับนี้แล้ว จะเห็นได้ว่ามาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 เรื่องสัญญาเช่านี้ จะ สอดคล้องกับหลักการ “เนื้อหาส าคัญกว่ารูปแบบทางกฎหมาย” เนื่องจากทางด้านผู้เช่านั้นถ้า ความเสี่ยงและผลตอบแทนได้โอนไปให้ผู้เช่าแล้วแม้ว่ากรรมสิทธิ์ทางกฎหมายไม่ได้โอนไปให้ผู้
บทที่ 4สัญญาเช่า- 57 เช่าก็ตาม กิจการก็จะต้องบันทึกสินทรัพย์ที่เช่าเป็นสินทรัพย์สิทธิการใช้และค านวณค่าเสื่อม ราคาซึ่งจะเห็นได้ว่าไม่ได้พิจารณารูปแบบทางกฎหมาย แต่มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับนี้จะเน้นในเรื่องของสิทธิและผลตอบแทนที่ผู้เช่าได้รับ สรุป มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 เรื่อง สัญญาเช่านี้มีเนื้อหาสาระส าคัญ ที่เปลี่ยนแปลงไปจากมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 เรื่อง สัญญาเช่าฉบับเดิม โดยเนื้อหา สาระส าคัญที่เปลี่ยนแปลงไปนั้นจะเกิดขึ้นทางด้านผู้เช่า ส าหรับการรับรู้รายการสัญญาเช่า ทางด้านผู้ให้เช่านั้นจะไม่เปลี่ยนแปลงในการพิจารณาประเภทของสัญญาเช่า รวมทั้งทางด้าน ผู้ให้เช่านั้นหลักการในการรับรู้รายการสัญญาเช่าก็ไม่เปลี่ยนแปลงเพียงแต่เปลี่ยนชื่อการเรียก ประเภทสัญญาเช่า นอกจากนี้การปรับมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้จะเพิ่มเรื่องของ การเปิดเผยข้อมูลให้มากขึ้น โดยให้เปิดเผยรายการที่เกี่ยวกับเรื่องของความเสี่ยงทางการเงิน มากขึ้น โดยมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 เรื่อง สัญญาเช่าฉบับใหม่นี้จะ ค านึงถึงเรื่องสิทธิและผลตอบแทนรวมทั้งภาระผูกพัน โดยยังคงพิจารณาเรื่องของความเสี่ยง และผลตอบแทนในการพิจารณาสัญญาเช่า รวมทั้งมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้ยัง สอดคล้องกับหลักเนื้อหาส าคัญกว่ารูปแบบทางกฎหมายด้วย โดยหลักการที่ส าคัญทางด้านผู้เช่านั้นจะให้ผู้เช่ารับรู้รายการสินทรัพย์สิทธิการใช้ และรายการหนี้สินส าหรับสัญญาเช่าทุกรายการที่มีอายุของสัญญาเช่ามากกว่า 12 เดือน แต่จะ ยกเว้นส าหรับสัญญาเช่าที่สินทรัพย์นั้นมีมูลค่าต ่า โดยมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับนี้ ไม่ได้ก าหนดว่ามูลค่าต ่าคือเท่าใด ซึ่งผู้บริหารของกิจการต้องใช้ดุลยพินิจในการประมาณการ ส าหรับกรณีใดที่จัดว่ามูลค่าต ่า นอกจากนี้ทางด้านผู้เช่าจะต้องมีการบันทึกค่าเสื่อมราคาของ สินทรัพย์สิทธิการใช้และพิจารณาการด้อยค่าของสินทรัพย์สิทธิการใช้ด้วย (ถ้ามี) และต้อง บันทึกรายการดอกเบี้ยจ่ายส าหรับหนี้สินตามสัญญาเช่าด้วย ในกรณีที่สัญญาเช่าทางด้านผู้เช่าเข้าเงื่อนไขของการยกเว้นและกิจการผู้เช่าใช้ สิทธิในการยกเว้น โดยเงื่อนไขของการยกเว้นการพิจารณาสัญญาเช่าจะต้องเข้าเงื่อนไข 2 ข้อ
บทที่ 4สัญญาเช่า- 58 1) สัญญาเช่าระยะสั้นน้อยกว่า 12 เดือน และ 2) สัญญาเช่าที่สินทรัพย์นั้นมีมูลค่าต ่า โดยด้านผู้ เช่าจะบันทึกเป็นค่าใช้จ่ายตามวิธีเส้นตรงตลอดอายุของสัญญาเช่าหรือตามเกณฑ์ที่เป็นระบบ โดยทางด้านผู้เช่าเมื่อเป็นสัญญาเช่าที่ต้องบันทึกรับรู้รายการสินทรัพย์สิทธิการใช้ และรายการหนี้สินตามสัญญาเช่านั้น ในการแสดงมูลค่าสินทรัพย์สิทธิการใช้และหนี้สินตาม สัญญาเช่าจะถูกวัดมูลค่าแรกเริ่มด้วยมูลค่าปัจจุบันของการจ่ายช าระตามสัญญาเช่าที่บอกเลิก ไม่ได้ รวมทั้งค่าเช่าที่ผันแปรตามเงินเฟ้อ นอกจากนี้มูลค่าดังกล่าวจะต้องรวมกรณีที่ถ้ากิจการมี การจ่ายเงินเพิ่มกรณีการให้ผู้เช่าใช้สิทธิเลือกในการขยายอายุสัญญาเช่าหรือไม่ใช้สิทธิเลือกใน การยกเลิกสัญญาเช่า ส าหรับหลักการเกี่ยวกับสัญญาเช่าด้านผู้ให้เช่านั้น มาตรฐานการรายงานทาง การเงินฉบับที่ 16 ฉบับนี้ ยังก าหนดหลักเกณฑ์ในการพิจารณาประเภทของสัญญาเช่า รวมทั้ง หลักการทางบัญชีส าหรับผู้ให้เช่าเหมือนกับมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2561) เรื่อง สัญญาเช่าฉบับเดิม โดยด้านผู้ให้เช่านั้นยังคงมีการจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าด าเนินงาน หรือ สัญญาเช่าเงินทุน (เดิมเรียกการจัดประเภทสัญญาเช่านี้ ว่าสัญญาเช่ากา รเงิน) ซึ่งมี 5 สถานการณ์และ 3 ข้อบ่งชี้ในการจัดประเภทของสัญญาเช่า อย่างไรก็ตามแม้ว่าลักษณะของ สัญญาเช่าเข้าสถานการณ์หรือข้อบ่งชี้สถานการณ์ใดสถานการณ์หนึ่งหรือข้อบ่งชี้ข้อใดข้อหนี่ง แล้วจะจัดเป็นสัญญาเช่าเงินทุน แต่ก็ยังคงต้องพิจารณาว่ามีการโอนความเสี่ยงและผลตอบแทน เกือบทั้งหมดของสินทรัพย์อ้างอิงที่ผู้เป็นเจ้าของพีงได้รับด้วย
บทที่ 4สัญญาเช่า- 59
บทที่ 5 เคร ื่องม ื อทางการเงิน เครื่องมือทางการเงินจะเกี่ยวข้องกับเรื่องของการบริหารความเสี่ยง (Risk) โดยมี ความเสี่ยงหลายเรื่องมาเกี่ยวข้องเช่น ความเสี่ยงเรื่องของอัตราดอกเบี้ย (โดยความเสี่ยงของ อัตราดอกเบี้ย (Interest Rate Risk) หมายถึง ความเสี่ยงที่อาจเกิดขึ้นจากการที่อัตราดอกเบี้ยมี การเปลี่ยนแปลงผันผวนในทางลบท าให้มีผลกระทบต่อรายได้ดอกเบี้ยของกิจการที่อาจเกิดจาก เงินฝาก เงินกองทุน) ความเสี่ยงอัตราแลกเปลี่ยน (โดยความเสี่ยงด้านอัตราแลกเปลี่ยน (Exchange Rate Risk)หมายถึง ความเสี่ยงที่อาจเกิดขึ้นจากการเปลี่ยนแปลงของอัตร า แลกเปลี่ยนที่จะมีผลต่อสินทรัพย์หรือหนี้สินของกิจการที่อ้างอิงกับอัตราแลกเปลี่ยน) ความเสี่ยง ด้านตราสารทุน (Equity Risk) (โดยความเสี่ยงด้านตราสารทุน หมายถึง ความเสี่ยงในการ เปลี่ยนแปลงมูลค่าของตราสารทุน ซึ่งการเปลี่ยนแปลงในมูลค่าของตราสารทุนนั้นจะมีผลต่อ ภาพรวมในมูลค่าของกิจการเนื่องจากมีผลกระทบมาจากมูลค่าตลาดของสินทรัพย์ที่กิจการ ลงทุน) ความเสี่ยงด้านราคาสินค้าโภคภัณฑ์ (Commodities Risk) (โดยความเสี่ยงด้านราคา สินค้าโภคภัณฑ์ หมายถึง ความเสี่ยงซึ่งเป็นความเสี่ยงที่เกี่ยวกับการเปลี่ยนแปลงของมูลค่า สินค้าโภคภัณฑ์ที่จะมีผลกระทบต่อมูลค่าตลาดของสินทรัพย์ที่กิจการลงทุนซึ่งความเสี่ยงนี้จะ เกิดขึ้นถ้ากิจการลงทุนในสินค้าโภคภัณฑ์นั้น) ความเสี่ยงด้านเครดิต (Credit Risk) (โดยความ เสี่ยงด้านเครดิตนั้นจะเกิดจากการที่ลูกหนี้หรือคู่สัญญาของกิจการมีโอกาสจะไม่ปฏิบัติตาม เงื่อนไขภาระผูกพันที่ก าหนดไว้ซึ่งจะก่อให้เกิดผลเสียหายต่อกิจการ เมื่อเกิดความเสี่ยงด้าน เครดิตแล้วจะมีผลกระทบต่อความเสี่ยงด้านสภาพคล่อง (Liquidity Risk) เมื่อมีความเสี่ยงเหล่านี้เกิดขึ้นกิจการจึงควรเลือกที่จะป้องกันความเสี่ยง เครื่องมือ ทางการเงิน (Financial Instruments) จะเกี่ยวข้องกับการบริหารความเสี่ยง โดยเครื่องมือทาง การเงิน หมายถึง สัญญาใดๆ ที่ท าให้กิจการหนึ่งมีสินทรัพย์ทางการเงินเพิ่มขึ้นและท าให้กิจการ หนึ่งมีหนี้สินทางการเงินเพิ่มขึ้นหรือมีตราสารทุนเพิ่มขึ้น เครื่องมือทางการเงินสามารถแจกแจง ได้ดังนี้ 1. เครื่องมือทางการเงินปฐมพันธ์(Primary Financial Instruments) เป็ นได้ทั้ง สินทรัพย์ทางการเงิน(Financial Assets) หนี้สินทางการเงิน(Financial Liability) และตราสารทุน (Equity Instruments)
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 2 2. เครื่องมือทางการเงินอนุพันธ์(Derivatives) ซึ่งก็คือตราสารอนุพันธ์ โดยตราสาร อนุพันธ์เป็นตราสารประเภทหนึ่งที่ใช้ในการบริหารความเสี่ยงหรือใช้ในการเก็งก าไรก็เป็นอีก วัตถุประสงค์ได้ ตราสารอนุพันธ์จะมีดังนี้ Forward, Futures, Swap ที่เป็นสัญญาและ Option ที่ เป็นสิทธิ เครื่องมือทางการเงิน เครื่องมือทางการเงิน (Financial Instruments) ได้อธิบายไว้ในม าตรฐานกา ร รายงานทางการเงินฉบับที่ 9 (IFRS # 9 เรื่องเครื่องมือทางการเงิน) โดยถือปฏิบัติส าหรับรอบ ระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2563 เป็นต้นไป เครื่องมือทางการเงินเป็น สัญญาใดๆที่ท าให้กิจการหนึ่งมีสินทรัพย์ทางการเงินเพิ่มขึ้น และท าให้กิจการหนึ่งมีหนี้สินทาง การเงินเพิ่มขึ้น หรือมีตราสารทุนเพิ่มขึ้น โดยมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เครื่องมือทางการเงินนี้จะก าหนดหลักการเกี่ยวกับการจัดท ารายการทางการเงินส าหรับ สินทรัพย์ทางการเงินและหนี้สินทางการเงิน รวมทั้งน าเสนอข้อมูลที่เกี่ยวข้องและเป็นประโยชน์ ต่อผู้ใช้งบการเงินเพื่อประเมินถึงจ านวน ระยะเวลาและความไม่แน่นอนของการเกิดกระแสเงิน สดในอนาคตของกิจการ สินทรพัย์ทางการเงิน สินทรพัย์ทางการเงิน (Financial Assets) โดยสินทรัพย์ทางการเงินจัดเป็น สินทรัพย์ประเภทหนึ่งที่เป็นสินทรัพย์ไม่มีตัวตนโดยมักอยู่ในรูปของสัญญาที่จะก่อให้เกิดกระแส เงินสดจากกิจการ โดยมูลค่าจะประกอบด้วยผลตอบแทนและมีความเสี่ยงเข้ามาเกี่ยวข้อง สินทรัพย์ทางการเงิน ประกอบไปด้วย 1. เงินสด 2. ตราสารทุนของกิจการอื่น เช่น หุ้นสามัญ หุ้มบุริมสิทธิ (Preferred Stock) โดย หุ้นสามัญ (Common Stock) เป็นหุ้นของบริษัทจ ากัด ที่ไปจดทะเบียนแบ่งเป็นหุ้น มีมูลค่าหุ้นละ เท่าๆกัน และน าออกจ าหน่ายโดยผู้ที่ซื้อหุ้นสามัญนั้นจะรับผิดชอบไม่เกินจ านวนมูลค่าหุ้นที่ ลงทุน หากกิจการที่ลงทุนต้องรับผิดชอบในหนี้สิน นอกจากนี้ผู้ถือหุ้นสามัญจะมีสิทธิ์ในการออก เสียงในที่ประชุม โดยถือว่าเป็นเจ้าของกิจการโดยมีส่วนร่วมในการบริหารกิจการ ผ่านทางการ ประชุมผู้ถือหุ้น ผู้ถือหุ้นสามัญจะมีสิทธิได้รับเงินปันผล
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 3 ส าหรับหุ้นบุริมสิทธิเป็นตราสารทุนอีกประเภทหนึ่งที่กิจการออกเพื่อเป็นการ ระดมทุนโดยออกจ าหน่ายเป็นหุ้นมีมูลค่าตามที่จดทะเบียนเพียงแต่ผู้ที่ลงทุนในหุ้นบุริมสิทธิจะ ไม่มีสิทธิในการออกเสียงในที่ประชุมโดยกิจการที่ออกหุ้นบุริมสิทธิจ าหน่ายนั้น จะต้องจ่าย ผลตอบแทนในรูปของเงินปันผลเช่นเดียวกับหุ้นสามัญ แต่จะได้รับเงินปันผลก่อนหุ้นสามัญ และ เมื่อกิจการที่ออกตราสารจะเลิกกิจการ ผู้ถือหุ้นบุริมสิทธิจะเป็นผู้ที่ได้รับเงินคืนก่อนผู้ถือหุ้น สามัญ หุ้นบุริมสิทธิมีหลายประเภทขึ้นอยู่กับเงื่อนไขของหุ้นบุริมสิทธิจะขึ้นกับประเภทที่ออก ของแต่ละกิจการ ซึ่งมีทั้งผลตอบแทนที่ก าหนดคงที่และผลตอบแทนที่แปรผันกับผลประกอบการ นอกจากนี้หุ้นบุริมสิทธิจะมีแบบสะสมเงินปันผลหรือไม่สะสมเงินปันผล อย่างไรก็ตามผู้ถือหุ้น บุริมสิทธิก็ถือว่ามีส่วนร่วมในการเป็นเจ้าของกิจการที่ออกตราสารนั้นด้วย 3. สิทธิตามสัญญา โดยสิทธิตามสัญญาเป็นสิทธิที่จะได้รับเงินสดหรือสินทรัพย์ ทางการเงินอื่นจากกิจการอื่น หรือเป็นสิทธิที่จะแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทาง การเงินกับกิจการอื่นภายใต้เงื่อนไขที่จะเป็นประโยชน์ต่อกิจการ ดังนั้นสิทธิตามสัญญาจึงรวมถึง ลูกหนี้การค้า เงินให้กู้ยืม สิทธิที่จะได้รับส่วนต่างเงินลงทุนในตราสารหนี้ที่จะได้รับเงินสด 4. สัญญาที่จะหรืออาจจะช าระด้วยตราสารทุนที่กิจการเป็นผู้ออกและเป็นรายการ ที่ไม่ใช่ตราสารอนุพันธ์ที่กิจการจะมีภาระผูกพันในการรับตราสารทุนที่กิจการเป็นผู้ออกใน จ านวนที่ผันแปร หรือเป็นตราสารอนุพันธ์ที่อาจจะได้รับช าระเป็นสิ่งอื่นที่ไม่ใช่การแลกเปลี่ยน ระหว่างเงินสดหรือสินทรัพย์ทางการเงินอื่นในจ านวนที่แน่นอนกับตราสารทุนที่กิจการเป็นผู้ออก ตราสารทุนนั้น ในจ านวนที่แน่นอน หนี้สินทางการเงิน หนี้สินทางการเงิน (Financial Liabilities) หมายถึงภาระผูกพันตามสัญญาที่ กิจการจะต้องส่งมอบเงินสดหรือสินทรัพย์ทางการเงินอื่นให้กิจการอื่น หรือเป็นภาระผูกพันต าม สัญญาที่จะแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทางการเงินกับกิจการอื่น ภายใต้เงื่อนไข ที่อาจท าให้กิจการเสียประโยชน์ นอกจากนี้หนี้สินทางการเงินจะเป็นสัญญาที่อาจจะช าระด้วย ตราสารทุนที่กิจการเป็นผู้ออกและเป็นรายการที่ไม่ใช่ตราสารอนุพันธ์โดยกิจการมีภาระผูกพันที่ จะส่งมอบตราสารทุนที่กิจการเป็นผู้ออกในจ านวนที่ผันแปร หรืออาจเป็นตราสารอนุพันธ์ที่จะ ช าระเป็นสิ่งอื่นๆ ที่ไม่ได้ช าระด้วยเงินสดหรือสินทรัพย์ทางการเงินอื่นในจ านวนที่แน่นอนกับ
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 4 ตราสารทุนที่กิจการเป็นผู้ออกในจ านวนที่แน่นอน ตัวอย่างหนี้สินทางการเงิน เช่น หนี้สินตรา สารอนุพันธ์ ตราสารหนี้ เจ้าหนี้จากการซื้อขายหลักทรัพย์ ตราสารทุน (Equity Instrument) หมายถึงสัญญาที่แสดงว่าผู้ถือตราสารเป็ น เจ้าของในส่วนได้เสียคงเหลือในสินทรัพย์ของกิจการหลังหักหนี้สินทั้งหมด จากที่อธิบายความหมายทั้งหมดข้างต้นสรุปได้ว่ากิจการหนึ่งเกิดสินทรัพย์ทาง การเงิน แล้วอีกกิจการหนึ่งจะเกิดหนี้สินทางการเงินหรือเกิดส่วนของเจ้าของเพิ่ม เครื่องมือทางการเงินปัจจุบันมีมาตรฐานการรายงานทางการเงินมาเกี่ยวข้องคือ 1) มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 32 (TAS # 32) เรื่อง การแสดงรายการส าหรับ เครื่องมือทางการเงิน 2) มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 7 (TFRS # 7) เรื่อง การเปิดเผยข้อมูล ส าหรับเครื่องมือทางการเงิน 3) มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 (TFRS # 9) เรื่อง เครื่องมือทาง การเงิน โดยเมื่อมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ทั้งหมดที่กล่าวมาข้างต้น 3 ฉบับนั้น บังคับใช้จะท าให้มาตรฐานการบัญชี 4 ฉบับและแนวปฏิบัติ 2 ฉบับที่จะถูกยกเลิกดังนี้ 1) มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 101 (TAS # 101) เรื่องหนี้สงสัยจะสูญและหนี้สูญ 2) มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 104 (TAS # 104) เรื่องการบัญชีส าหรับการปรับ โครงสร้างหนี้ที่มีปัญหา (ฉบับปรับปรุง พ.ศ.2559) 3) มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 105 (TAS # 105) เรื่องการบัญชีส าหรับเงินลงทุนใน ตราสารหนี้และตราสารทุน (ฉบับปรับปรุง พ.ศ.2539) 4) มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 107 (TAS # 107) เรื่อง การแสดงรายการและการ เปิดเผยข้อมูลส าหรับเครื่องมือทางการเงิน (ฉบับปรับปรุง พ.ศ.2559) รวมทั้งยกเลิกแนวปฏิบัติอีก 2แนวปฏิบัติ คือ 1.แนวปฏิบัติทางการบัญชีส าหรับ การตัดรายการสินทรัพย์ทางการเงินและหนี้สินทางการเงิน และ 2.แนวปฏิบัติทางการบัญชี เกี่ยวกับหุ้นทุนซื้อคืนของกิจการ
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 5 จากมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับเครื่องมือทางการเงิน 3 ฉบับ นั้นสรุปหัวข้อที่เกี่ยวข้องในแต่ละมาตรฐานการรายงานทางการเงิน สรุปได้สาระส าคัญดังนี้ มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 (TFRS # 9) เรื่องเครื่องมือทาง การเงินจะอธิบายเกี่ยวกับตราสารอนุพันธ์ (Derivatives) อนุพันธ์ทางการเงินแฝง (Embedded Derivative) ซึ่งจะกล่าวถึง 1) การรับรู้รายการ (Recognition) 2) การวัดมูลค่า (Measurement) 3) การจัดประเภทรายการ (Classification) และ 4) การตัดรายการ (Derecognition) มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 32 (TAS # 32) เรื่องการแสดงรายการ ส าหรับเครื่องมือทางการเงิน ซึ่งจะอธิบายเกี่ยวกับการแสดงรายการ (Presentation) ของ เครื่องมือทางการเงิน (Financial Instruments) ซึ่งรวมหมดทั้งการแสดงรายการสินทรัพย์ ทางการเงิน (Financial Assets) หนี้สินทางการเงิน (Financial Liabilities) มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 7 (TFRS # 7) เรื่องการเปิดเผยข้อมูล ส าหรับเครื่องมือทางการเงิน ซึ่งแสดงการเปิดเผยข้อมูล (Disclosures) ของเครื่องมือทาง การเงิน ในเนื้อหาที่จะสรุปในบทนี้จะสรุปย่อเกี่ยวกับเครื่องมือทางการเงินในเรื่องที่เกี่ยวกับ การรับรู้รายการเท่านั้น เพื่อแสดงเนื้อหาตัวอย่างให้เห็นภาพของสิทธิเท่านั้น การรบัร้รูายการสินทรพัย์ทางการเงินและหนี้สินทางการเงินเมื่อเริ่มแรก ในการรับรู้รายการเมื่อเริ่มแรกนั้นกิจการต้องรับรู้รายการสินทรัพย์ทางการเงินหรือ หนี้สินทางการเงินในงบแสดงฐานะการเงินก็ต่อเมื่อกิจการได้เข้าเป็นคู่สัญญาตามเงื่อนไขของ เครื่องมือทางการเงินที่ก าหนดไว้ โดยในการวัดมูลค่าเริ่มแรกนั้นก าหนดให้กิจการวัดมูลค่าของสินทรัพย์ทางการเงิน หรือหนี้สินทางการเงินด้วยมูลค่ายุติธรรม แล้วบวกหรือลบด้วยต้นทุนการเข้าท ารายการที่ เกี่ยวข้องโดยตรงกับการได้มาหรือการออกสินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทางการเงิน ในกรณี ที่สินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทางการเงินที่ไม่ได้วัดด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน (FVTPL) โดยในการรับรู้เมื่อเริ่มแรกนั้นก าหนดให้รับรู้ด้วยมูลค่ายุติธรรม ดังนั้นหากมูลค่า ยุติธรรม (Fair Value) ของสินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทางการเงินนั้นมีมูลค่าต่างจากราคา
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 6 ในครั้งที่ท ารายการค้า (Transaction Price) เกิดขึ้นแล้ว ส่วนต่างที่เกิดขึ้นของราคาของรายการ ค้านั้นกับมูลค่ายุติธรรมให้รับรู้ส่วนต่างดังกล่าวเป็น “ก าไรหรือขาดทุน” (Gain or Loss) หาก มูลค่ายุติธรรมนั้นค านวณมาจากราคาที่เกิดจากการซื้อขายในตลาดซื้อขายคล่องส าหรับ สินทรัพย์หรือหนี้สินที่เหมือนกัน หรือมูลค่ายุติธรรมค านวณมาจากเทคนิคการวัดมูลค่าที่น ามา จากตลาดที่สังเกตได้ ก็ให้น าผลต่างของมูลค่ายุติธรรมกับราคาที่เกิดจากราคาของรายการค้านั้น เข้าก าไรหรือขาดทุน อย่างไรก็ตามหากมูลค่ายุติธรรมนั้นมาจากการค านวณด้วยวิธีอื่นๆ ผลต่างที่เกิด จากมูลค่ายุติธรรมที่ค านวณมาจากวิธีอื่นๆ นั้นกับราคาของรายการ ดังนั้นให้ชะลอการรับรู้ส่วน ต่างดังกล่าวเป็นก าไรขาดทุน โดยหลังจากรับรู้มูลค่ายุติธรรมเมื่อเริ่มแรกแล้วต้องรับรู้เป็นก าไร หรือขาดทุนเท่ากับจ านวนเงินที่เกิดจากการเปลี่ยนแปลงในปัจจัยที่ผู้ร่วมตลาดน ามาพิจารณาใน การก าหนดราคาของสินทรัพย์หรือหนี้สิน จากที่กล่าวมาแล้วว่ากิจการต้องรับรู้สินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทางการเงินใน งบแสดงฐานะการเงินเมื่อกิจการได้เข้าไปเป็นคู่สัญญาและด าเนินการตามข้อตกลงตามเงื่อนไข ตามที่ก าหนดไว้ในตราสารนั้นๆ โดยสรุปดังนี้ 1. รายการเครื่องมือทางการเงินที่เป็นมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน การ วัดมูลค่าเริ่มแรกด้วยมูลค่ายุติธรรม 2. ลูกหนี้การค้า การวัดมูลค่า เริ่ม แรกด้วยราคาต้นทุนการท าธุรกรร ม (Transaction Price) ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่15 เรื่อง รายได้จากสัญญาที่ ท ากับลูกค้า (Revenue From Contracts with Customer) ก าหนดไว้ โดยราคาต้นทุนการท า ธุรกรรม (Transaction Price) เป็นราคาของรายการที่แสดงด้วยจ านวนเงินของสิ่งตอบแทนใน สัญญาที่กิจการผู้ขายคาดว่าจะมีสิทธิได้รับ ซึ่งจะแลกเปลี่ยนกับการส่งมอบสินค้าหรือบริการ ตามที่ก าหนดในสัญญา ซึ่งบางกรณีอาจเป็นราคาที่ก าหนดไว้แน่นอน หรืออาจเป็นราคาที่รวมสิ่ง ตอบแทนผันแปร (Variable) 3. รายการที่ไม่ใช่ลูกหนี้การค้า และไม่ใช่กรณีเครื่องมือทางการเงินที่เป็นมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน การวัดมูลค่าเริ่มแรกด้วยมูลค่ายุติธรรม บวกหรือหักด้วย
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 7 ต้นทุนการท ารายการที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการได้มาหรือการออกสินทรัพย์หรือหนี้สินทาง การเงินนั้นๆ หลักการของมาตรฐานการรายงานทางการเงินเกี่ยวกบัเครื่องมือทางการเงิน โดยสรุปจะเห็นว่าเดิมมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 105 เรื่อง การบัญชีส าหรับเงิน ลงทุนในตราสารหนี้และตราสารทุน (TAS # 105) นั้น เดิมได้จัดประเภทรายการของเงินลงทุน ไว้ดังนี้ เงินลงทุนเพื่อค้า เงินลงทุนเผื่อขาย ตราสารหนี้ที่จะถือไว้จนครบก าหนด และเงินลงทุน ทั่วไป ซึ่งพอมาใช้มาตรฐานการรายงานทางการเงิน (TFRS # 9) แล้วการจัดประเภทรายการ ของสินทรัพย์ทางการเงิน และหนี้สินทางการเงินนั้นจะจัดประเภทเป็นสินทรัพย์ทางการเงินหรือ หนี้สินทางการเงินที่ จะวัดมูลค่าภายหลังได้ สรุปได้ดังนี้ สินทรพัย์ทางการเงิน ที่วัดมูลค่าภายหลังด้วย 3 วิธี ดังนี้ (ตามวัตถุประสงค์) 1. มูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน 2. มูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น 3. ราคาทุนตัดจ าหน่าย หนี้สินทางการเงิน ที่วัดมูลค่าภายหลังด้วย 2 วิธีดังนี้ 1. ราคาทุนตัดจ าหน่าย 2. มูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน การวัดมูลค่า ในการวัดมูลค่าของสินทรัพย์ทางการเงินและหนี้สินทางการเงินนั้นจะ วัดมูลค่าด้วย 1) วิธีมูลค่ายุติธรรม และ 2) ราคาทุนตัดจ าหน่าย การแสดงรายการ โดยเมื่อมีการวัดมูลค่าภายหลังแล้วอาจเกิดผลต่างได้ โดย ผลต่างจะแสดงในงบก าไรขาดทุนหรือผลต่างจะแสดงในส่วนของก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น (OCI) ดังนั้นจากที่อธิบายมาข้างต้น หลักการของมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่ เกี่ยวข้องกับหลักการของมาตรฐานการบัญชี ดังนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 8 1. มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่องเครื่องมือทางการเงิน (IFRS # 9) จะใช้เพื่อการรับรู้รายการ (Recognition) การตัดรายการ (Derecognition) การจัดประเภท รายการ (Classification) และการวัดมูลค่า ( Measurement) 2. การตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 (TFRIC # 16) เรื่อง การป้องกันความเสี่ยงของเงินลงทุนสุทธิในหน่วยงานต่างประเทศ จะใช้เพื่อการรับรู้รายการ (Recognition) การตัดรายการ (Derecognition) การจัดประเภทรายการ (Classification) และ การวัดมูลค่า (Measurement) 3. การตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 19 (TFRIC # 19) เรื่องการ ช าระหนี้สินทางการเงินด้วยตราสารทุน 4. ม าตรฐานการบัญชีฉบับที่ 32 (IAS # 32) เรื่องการแสดงรายการเครื่องมือ ทางการเงิน 5. มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 7 (IFRS # 7) เรื่องการเปิดเผยข้อมูล เครื่องมือทางการเงิน ซึ่งจะใช้ในการเปิดเผยข้อมูลที่เกี่ยวข้อง เงินลงทุน เงินลงทุน ( Investment) เป็นตราสารทางการเงินที่กิจการครอบครองโดยกิจการ ประสงค์จะลงทุนเพื่อต้องการผลตอบแทนในรูปของเงินปันผล ดอกเบี้ยรับ หรือต้องการในเรื่อง ของส่วนต่างราคา รวมทั้งอาจต้องการมีสิทธิ์ในการร่วมเป็นส่วนหนึ่งของเจ้าของกิจการที่ไป ลงทุน โดยมีสิทธิในการออกเสียงในที่ประชุมผู้ถือหุ้น มีสิทธิในการเสนอนโยบายในที่ประชุมผู้ ถือหุ้นได้เงินลงทุนจะรวมหมดทั้งเงินลงทุนในตราสารทุน เงินลงทุนในตราสารหนี้รวมทั้งอนุพันธ์ ทางการเงิน แต่จะไม่รวมเงินลงทุนในรูปของเพชร ทอง สินค้าทางการเกษตร รวมทั้งไม่รวมการ ลงทุนในลักษณะที่ลงทุนในสินทรัพย์อื่นๆ ปัจจุบันนี้กิจการส่วนใหญ่มีการลงทุนในรูปของเงิน ลงทุนกันมาก เงินลงทุนจะเป็นการลดความเสี่ยงของการถือครองสินทรัพย์ โดยให้ผลตอบแทน ส่วนใหญ่สูงกว่าการฝากเงินธนาคาร กิจการอาจถือเงินลงทุนโดยตรงเองหรือลงทุนทางอ้อมผ่าน กองทุนรวม การลงทุนในเงินลงทุนเป็นการกระจายความเสี่ยงได้ดี ซึ่งนักลงทุนควรมีการ กระจายความเสี่ยงในหลายๆ รูปแบบของการลงทุน เงินลงทุนเป็นสินทรัพย์รายการหนึ่งของกิจการ โดยมาตรฐานการรายงานทาง การเงินที่เข้ามาเกี่ยวข้องนั้นจะมี
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 9 - มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน - มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 13 เรื่อง การวัดมูลค่ายุติธรรม - มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 32 เรื่อง การแสดงรายการเครื่องมือทางการเงิน - มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 7 เรื่อง การเปิดเผยข้อมูลเครื่องมือทาง การเงิน จากที่กล่าวมาเงินลงทุนจะแยกเป็น 1) เงินลงทุนในตราสารทุน 2) เงินลงทุนในตรา สารหนี้ และ 3) เงินลงทุนในอนุพันธ์ทางการเงิน เงินลงทุนในตราสารทุน เงินลงทุนในตราสารทุน เป็นตราสารที่กิจการลงทุนในตราสารทุนที่เมื่อกิจการลงทุน แล้วถือเป็นเจ้าของในกิจการที่ออกตราสารนั้น โดยการลงทุนในตราสารทุนนั้นผู้ถือตราสารทุน จะได้รับผลตอบแทนในรูปของเงินปันผล ผลต่างของราคา ตัวอย่างของตราสารทุน เช่น หุ้น สามัญ หุ้นบุริมสิทธิ ใบส าคัญแสดงสิทธิ สิทธิที่จะเลือกซื้อ เงินลงทุนในตราสารหนี้ เงินลงทุนในตราสารหนี้ เป็นการลงทุนในตราสารที่กิจการที่ออกตราสารหนี้มีภาระ ผูกพันที่จะต้องจ่ายเงินสดหรือสิ่งที่เทียบเท่าเงินสดให้กับผู้ถือตราสารหนี้นี้ โดยจ่ายภาระผูกพัน ตามเงื่อนไขที่ก าหนดไว้ซึ่งผลตอบแทนของตราสารหนี้จะอยู่ในรูปเงินดอกเบี้ยรับ โดยดอกเบี้ยที่ ก าหนดไว้ที่ตราสารหนี้จะก าหนดเป็นอัตราแน่นอนตามที่ก าหนดไว้ตามเงื่อนไขของแต่ละตรา สารหนี้ และเมื่อครบก าหนดของอายุของตราสารหนี้ที่จ่ายดอกเบี้ยเมื่อครบก าหนดก็จะมีการไถ่ ถอนตามมูลค่าที่ก าหนดไว้ โดย ณ วันที่ได้มาของตราสารหนี้นั้นอาจจะจ่ายซื้อเพื่อให้ได้มาใน ราคาที่อาจจะเท่ากับมูลค่าที่จะไถ่ถอนเมื่อครบก าหนด หรือซื้อในมูลค่าที่สูงกว่ามูลค่าที่จะได้รับ การไถ่ถอน ซึ่งก็คือมูลค่าที่ตราไว้ (Par Value) เมื่อครบก าหนด ซึ่งถ้าเกิดกรณีนี้จะท าให้กิจการ ที่ลงทุนต้องค านวณหาอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริง (Effective Interest Rate) โดยกรณีนี้จะท าให้เกิด อัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงที่ต ่ากว่าอัตราดอกเบี้ยที่ก าหนดในตราสารหนี้นั้น (เรียกว่าอัตราดอกเบี้ย หน้าตั๋ว (Coupon Rate)) ในทางตรงกันข้ามกิจการที่ลงทุนอาจจ่ายซื้อในมูลค่าต ่ากว่ามูลค่าที่จะได้รับการไถ่ ถอนเมื่อครบก าหนด ซึ่งถ้าเกิดกรณีนี้จะท าให้เกิดอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงสูงกว่าอัตราดอกเบี้ยที่
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 10 ก าหนดในตราสารหนี้นั้น โดยอัตราผลตอบแทนของตราสารหนี้จะเรียกว่า Yield ตราสารหนี้จึงมี ทั้งส่วนเกิน (Premium) และส่วนลด (Discount) ตัวอย่างของเงินลงทุนในตราสารหนี้เช่น หุ้นกู้ พันธบัตรรัฐบาล ตั๋วแลกเงิน ตั๋วสัญญาใช้เงิน ซึ่งจะเห็นได้ว่าเงินลงทุนในตราสารหนี้นั้น ผู้ออกจะเป็นรัฐบาลหรือเอกชนก็ได้ หุ้นกู้เองก็มีหลายประเภทแบ่งตามสิทธิในการเรียกร้องและอัตราดอกเบี้ยที่ก าหนดจ่ายในหุ้นกู้ เช่น หุ้นกู้มีประกัน หุ้นกู้ด้อยสิทธิ หุ้นกู้ที่มีอัตราดอกเบี้ยลอยตัว หุ้นกู้ที่มีอัตราดอกเบี้ยคงที่ ตราสารหนี้ที่กิจการลงทุน อาจมีการน าไปซื้อขายต่อได้ในตลาดตราสารหนี้หรือซื้อ ขายระหว่างกันเอง ซึ่งราคาก็จะขึ้นลงตามปัจจัยที่มาเกี่ยวข้องมากมาย ราคาของตราสารหนี้จึง เปลี่ยนแปลงซึ่งจะท าให้อัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงต้องค านวณใหม่ ดังนั้นจึงเกิดค าว่าผลตอบแทน จนถึงวันที่ครบอายุการไถ่ถอน (Yield to Maturity) เงินลงทุนในอนุพนัธ์ทางการเงิน เงินลงทุนในอนุพันธ์ทางการเงินเป็นตราสารทางการเงินที่ใช้ในการบริหารความ เสี่ยง เป็นเรื่องของสัญญาและสิทธิที่เป็นข้อตกลงที่คู่สัญญาทั้ง 2 ฝ่ ายตกลงท าสัญญากันที่จะซื้อ หรือขายสินค้าในราคา ปริมาณ ตามเงื่อนไขที่ตกลงกัน ซึ่งมูลค่าของอนุพันธ์ทางการเงินนี้จะ ขึ้นกับกระแสเงินของสินทรัพย์ที่อ้างอิง ตัวอย่างของอนุพันธ์ทางการเงิน เช่น สัญญาซื้อขายล่วงหน้า (Forward) สัญญาฟิว เจอร์ (Future), SWAP ที่เป็นสัญญา, Option โดย Forward เป็นสัญญาในการซื้อขายสินค้าหรือ สินทรัพย์ทางการเงินที่คู่สัญญา 2 คู่ตกลงกัน ตามเงื่อนไขที่ทั้ง 2 ฝ่ ายเห็นชอบและการซื้อขาย จะเกิดในอนาคต ซึ่งสัญญา Forward เป็นสัญญาที่ไม่เป็นทางการ เป็นการตกลงของผู้ซื้อและ ผู้ขาย ซึ่งเป็นข้อจ ากัดของ Forward Future จึงเป็นอนุพันธ์ทางการเงินที่เหมือนกับ Forwardแต่มีลักษณะที่เป็นทางการ มากกว่า มีรูปแบบของข้อตกลงที่ชัดเจน มีความแน่นอน และมีตัวกลางที่เป็นผู้ดูแลการซื้อขาย ตามเงื่อนไขที่ตกลงไว้ จึงมีการแลกเปลี่ยนคู่สัญญาที่ได้ตกลงไว้เดิมได้ ส าหรับประเทศไทย หน่วยงานที่ท าหน้าที่ในก ากับดูแลการท าสัญญา คือ ตลาด TFEX รูปแบบสัญญาและส านักหัก
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 11 บัญชี (Clearing House) ที่จะเป็นเสมือนผู้ท าสัญญากับอีกฝ่ ายหนึ่งซึ่งส านักหักบัญชีจะเก็บเงิน คู่สัญญาไว้ล่วงหน้า หากฝ่ ายใดไม่ท าตามสัญญา ส านักหักบัญชีจะเป็นผู้รับผิดชอบ Swap เป็นสัญญาการแลกเปลี่ยนระหว่างผู้ท าสัญญา 2 ฝ่ ายในการแลกเปลี่ยน กระแสเงินสด ซึ่งฝ่ ายหนึ่งในคู่สัญญาจะก าหนดที่จะจ่ายในอัตราคงที่ และอีกฝ่ ายตกลงที่จะจ่าย แบบลอยตัว หรือคู่สัญญาทั้ง 2 ฝ่ ายจะจ่ายแบบอัตราลอยตัวทั้ง 2 ฝ่ ายก็ได้ ซึ่งจะก าหนด ล่วงหน้าโดยการ Swap มีได้ทั้งการแลกเปลี่ยน Swap อัตราแลกเปลี่ยน Swap อัตราดอกเบี้ย Option จะเป็นตราสารอนุพันธ์ทางการเงินที่เกี่ยวกับสิทธิในการซื้อ (Call) หรือขาย (Put) สินทรัพย์ที่ก าหนดราคาในอนาคตกันในระหว่างคู่สัญญา โดย Option นั้นเป็นสิทธิที่ใน อนาคตจะเกิดขึ้นหรือไม่เกิดก็ได้ การจดัประเภทเงินลงทุน เงินลงทุนในการจัดประเภทตามวัตถุประสงค์ของการถือครอง ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงินนั้นได้ ก าหนดว่าการจัดประเภทเงินลงทุนจากวัตถุประสงค์ของการถือครองโดยแบ่งเป็น 4 ประเภท ดังนี้ 1) หลักทรัพย์เพื่อค้า (Trading Securities) ซึ่งเป็นตราสารที่กิจการมีวัตถุประสงค์ที่ จะถือระยะสั้นเพื่อการเก็งก าไร โดยจะวัดมูลค่าในวันสิ้นงวดด้วยมูลค่ายุติธรรม และรับรู้ผลก าไร ขาดทุนจากมูลค่าที่รับรู้แรกเริ่มกับมูลค่ายุติธรรมในงบก าไรขาดทุน ซึ่งหลักทรัพย์เพื่อค้านี้จะ จัดเป็นเงินลงทุนระยะสั้น 2) หลักทรัพย์เผื่อขาย (Available for Sale) ซึ่งเป็นตราสารที่กิจการถือไว้โดยยังไม่ มีวัตถุประสงค์ที่แน่นอน โดยจะวัดมูลค่าในวันสิ้นงวดด้วยมูลค่ายุติธรรม และรับรู้ผลก าไร ขาดทุนจากมูลค่าที่รับรู้แรกเริ่มกับมูลค่ายุติธรรมในงบก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น ซึ่งหลักทรัพย์ เพื่อขายนี้จะเป็นได้ทั้งเงินลงทุนระยะสั้นและเงินลงทุนระยะยาว 3) ตราสารหนี้ที่จะถือจนครบก าหนด (Held to Maturity) ซึ่งเป็นตราสารที่กิจการ ตั้งใจจะถือจนครบก าหนดและมีความสามารถในการถือด้วย เช่นมีกระแสเงินสดมีสภาพคล่อง
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 12 โดยตราสารหนี้ที่จะถือจนครบก าหนดนี้จะมีอัตราดอกเบี้ยก าหนดไว้ และมูลค่าของตราสารที่จะ ไถ่ถอนเมื่อครบอายุที่ต้องก าหนดอายุการไถ่ถอนที่แน่นอน ในวันสิ้นงวดกิจการต้องแสดงมูลค่า ของตราสารหนี้ที่จะถือจนครบก าหนดด้วยราคาทุนตัดจ าหน่าย (Amortized Cost) ซึ่งตราสาร หนี้ที่จะถือจนครบก าหนดนี้ในวันที่ได้มามูลค่าที่จ่ายทั้งหมดอาจมากกว่าหรือน้อยกว่าหรือ เท่ากับมูลค่าไถ่ถอนก็ได้ โดยราคาที่จ่ายซื้อเมื่อเทียบกับมูลค่าไถ่ถอนเมื่อครบอายุนั้นจะเกิดได้ 3 กรณีดังนี้ 1) มูลค่าที่จ่ายซื้อเท่ากับมูลค่าที่ไถ่ถอนเมื่อครบก าหนด อัตราดอกเบี้ยหน้าตั๋ว คืออัตราดอกเบี้ยที่แท้จริง จึงไม่มีการตัดส่วนลด ส่วนเกิน 2) มูลค่าที่จ่ายซื้อมากกว่ามูลค่าที่ไถ่ถอนเมื่อครบก าหนด อัตราดอกเบี้ยที่ แท้จริงจะน้อยกว่าอัตราดอกเบี้ยหน้าตั๋ว ดังนั้นในทุกครั้งที่ได้รับดอกเบี้ยรับจะต้องมีการตัด ส่วนเกินในทุกครั้งที่ได้รับดอกเบี้ย 3) มูลค่าที่จ่ายซื้อน้อยกว่ามูลค่าที่ไถ่ถอนเมื่อครบก าหนด อัตราดอกเบี้ยที่ แท้จริงจะมากกว่าอัตราดอกเบี้ยหน้าตั๋ว ดังนั้นในทุกครั้งที่ได้รับดอกเบี้ยรับจะมีการตัดส่วนลด ในทุกครั้งที่ได้รับดอกเบี้ย 4) เงินลงทุนทั่วไป (General Investment) เป็นเงินลงทุนที่ไม่ได้มีการซื้อขายใน ตลาดซื้อขายคล่อง ดังนั้นการค านวณหามูลค่ายุติธรรมจึงเป็นไปได้ยาก ดังนั้นในวันสิ้นงวดจึง ก าหนดให้แสดงเงินลงทุนทั่วไปด้วยราคาทุนที่ได้มายกเว้นมีสถานการณ์ที่บ่งบอกถึงการด้อยค่า ก็ต้องมีการพิจารณาเรื่องของการด้อยค่าและบันทึกรายการขาดทุนจากการด้อยค่าเป็นค่าใช้จ่าย ในงบก าไรขาดทุน อย่างไรก็ตามในมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทาง การเงินนั้นได้จัดประเภทของเงินลงทุนโดยพิจารณาจากรูปแบบโมเดลธุรกิจ (Business Model) และลักษณะของกระแสเงินสดที่จะได้รับนั้น ก็จะแบ่งเงินลงทุนได้เป็น 3 ประเภท ซึ่งจะกล่าวถึง ในหัวข้อถัดไป การจดัประเภทเงินลงทุนตามโมเดลธุรกิจและลกัษณะของกระแสเงินสด ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงินได้ ก าหนดไว้ว่าการจัดประเภทเงินลงทุนนั้นให้อ้างอิงกับ 2 เงื่อนไขดังนี้ 1) โมเดลธุรกิจของกิจการ
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 13 ตามรูปแบบการบริหารสินทรัพย์และ 2) ลักษณะของกระแสเงินสดตามสัญญาของสินทรัพย์ทาง การเงิน โดยการจัดประเภทเงินลงทุนจะแบ่งประเภทได้ 3 ประเภท ดังนี้คือ 1) เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย (Investment at Amortization Cost : AMC) 2) เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น (Investment at Fair Value Through Other Comprehensive Income : FVOCI) 3) เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่ านก าไร ขา ดทุน (Investment at Fair Value Through Profit and Loss : FVTPL) ในการจัดประเภทเงินลงทุนตามที่กล่าวมา 3 ประเภท โดยค านึงถึงรูปแบบการ บริหารสินทรัพย์ (Business Model) และลักษณะของกระแสเงินสดที่จะได้รับ (Cash Flow Characteristics) นั้นจะสรุปได้ดังนี้ 1) เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย จะจัดประเภทเงินลงทุนด้วยวิธีนี้ส าหรับตรา สารหนี้ เมื่อการถือครองของกิจการนั้นจะถือตราสารหนี้ดังกล่าว เพื่อรับกระแสเงินสดตาม สัญญาทั้งเงินต้นและดอกเบี้ยจากเงินต้นตามวันที่ก าหนดแน่นอน โดยกิจการไม่เลือกที่จะวัด มูลค่ายุติธรรม ซึ่งจะเป็นเงินลงทุนระยะยาว 2) เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น จะจัดประเภทเงินลงทุน ด้วยวิธีนี้ เมื่อการถือครองของกิจการนั้นจะถือเงินลงทุนที่เป็นตราสารหนี้ดังกล่าวเพื่อรับ กระแสเงินสดตามสัญญาทั้งเงินต้นและดอกเบี้ยจากเงินต้นตามวันที่ก าหนดแน่นอน (เหมือนกับ วัตถุประสงค์ตามข้อ 1) และเพื่อขาย ซึ่งกิจการเลือกที่จะวัดมูลค่ายุติธรรมเมื่อเลือกวัดมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นแล้ว จะเกิดบัญชีในการปรับมูลค่าเงินลงทุนตามวิธีมูลค่า ยุติธรรมซึ่งจะปรับให้หมดเมื่อมีการจ าหน่ายเงินลงทุนดังกล่าวออกจากบัญชี แต่ถ้าเงินลงทุน นั้นเป็นตราสารทุนที่ไม่ได้มีไว้เพื่อค้าและจะเลือกในการแสดงมูลค่าของเงินลงทุนด้วยวิธีมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จนั้น การบันทึกรายการเกี่ยวกับมูลค่าจากการเปลี่ยนแปลง ของราคาทุนและมูลค่ายุติธรรมจะต่างจากกรณีเป็นตราสารหนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 14 กล่าวคือถ้าเป็นตราสารทุนแล้วประสงค์จะแสดงมูลค่าเงินลงทุนด้วยวิธีมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นแล้วเมื่อมีการตัดจ าหน่ายเงินลงทุน แล้วบัญชีที่เกี่ยวกับ ผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมนั้น ไม่ต้องปรับออกจากบัญชี 3) เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน เป็นเงินลงทุนที่เป็นทั้งตราสารหนี้ และตราสารทุน ที่ไม่เข้าเงื่อนไขตามข้างต้นทั้งไม่เข้าเงื่อนไขข้อ 1) และข้อ 2) รวมทั้งหาก กิจการถือไว้เพื่อเก็งก าไร โดยในวันสิ้นงวดจะแสดงมูลค่ายุติธรรมและรับรู้ผลก าไรขาดทุนจาก การเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมในก าไรขาดทุน สรุปได้ว่าในการจัดประเภทเงินลงทุนนั้นส าหรับตราสารหนี้ ตราสารทุน และ อนุพันธ์ทางการเงินโดยจัดประเภทเงินลงทุนจากโมเดลธุรกิจและลักษณะของกระแสเงินสดตาม สัญญานั้นที่มีการแสดงมูลค่าได้ 3 วิธีนั้นสรุปได้ดังนี้ ประเภทเงินลงทุน เงินลงทุนวิธีราคา ทุนตัดจ าหน่าย เงินลงทุนวิธีมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น เงินลงทุนวิธีมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไร ขาดทุน 1. ตราสารทุน - (without Recycling) 2. ตราสารหนี้ (with Recycling) 3. อนุพันธ์ทางการเงิน - - การบันทึกรายการ ณ วันที่ได้มา เมื่อกิจการได้เงินลงทุนมาแล้ว พิจารณาตามเงื่อนไขที่ได้อธิบายแล้ว โดยต้นทุนใน การซื้อทั้งหมดที่เป็นต้นทุนทางตรงรวมเป็นต้นทุนทั้งหมด
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 15 เดบิต เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย xxx เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น xxx เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน xxx เครดิต เงินสด xxx ณ วันสิ้นงวด 1) เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย กรณีบันทึกด้วยวิธีนี้จะไม่มีการประเมินมูลค่า ยุติธรรมจึงไม่มีการเปลี่ยนแปลงในมูลค่ายุติธรรม 2) เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นและเงินลงทุนวิธีมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน เมื่อตีมูลค่ายุติธรรมแล้วหากมีส่วนต่างของมูลค่าก็จะบันทึกรายการ ส่วนเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมในก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นหรืองบก าไรขาดทุนแล้วแต่กรณีโดย ถ้าผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นก็จะอยู่ในส่วนงบก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น แต่ถ้ากรณีผ่านก าไร ขาดทุนก็จะแสดงเป็นรายการในส่วนรายได้อื่น (ค่าใช้จ่ายอื่น) ในงบก าไรขาดทุน เมื่อการเปลี่ยนแปลงมูลค่าเพิ่มขึ้น เดบิต เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น xxx หรือเงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน เครดิต ก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้นจากเงินลงทุน xxx เมื่อการเปลี่ยนแปลงมูลค่าลดลง เดบิต ก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้นจากเงินลงทุน xxx เครดิต เงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น xxx หรือเงินลงทุนวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน การจา หน่ายเงินลงทุน ในการจ าหน่ายเงินลงทุนนั้นเมื่อกิจการได้เงินลงทุนมาในหลายๆครั้งและมีต้นทุนที่ ไม่เท่ากัน หากกรณีมีการจ าหน่ายในบางส่วน ให้ใช้ราคาเฉลี่ยของเงินลงทุน เป็นต้นทุนของเงิน ลงทุนที่จ าหน่าย โดยที่หากมีผลต่างระหว่างต้นทุนที่จ าหน่ายที่แสดงมูลค่า ณ ขณะนั้น (ซึ่งเงิน
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 16 ลงทุนบางชนิดแสดงด้วยราคาทุน บางชนิดแสดงปรับเป็นมูลค่ายุติธรรม) กับสิ่งที่ได้รับก็จะท าให้ เกิดรายการก าไร (ขาดทุน) จากการจ าหน่ายเงินลงทุนในงบก าไรขาดทุนได้ทันที และต้องกลับ บัญชีที่เกี่ยวข้องที่ยังเหลืออยู่ให้หมด ตัวอย่างการวดัมูลค่าเงินลงทุนในหลกัทรพัย์ด้วยวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย กิจการจะแสดงเงินลงทุนด้วยวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย กรณีที่กิจการจ่ายซื้อในราคาที่ ไม่เท่ากับที่ตราไว้เมื่อครบก าหนดไถ่ถอนกิจการก็จะต้องมีการปรับปรุงเงินลงทุนในทุกครั้งที่ ได้รับดอกเบี้ย ตัวอย่างที่ 1 กรณีที่จ่ายซื้อในราคาที่สูงกว่ามูลค่าที่ตราไว้ สมมติว่าบริษัทกาญจน์ จ ากัด ได้ซื้อหุ้นกู้ในวันที่ 1 มกราคม 25X0 โดยหุ้นกู้มีราคา ที่ตราไว้ 100,000 บาทจ่ายดอกเบี้ย 10% ต่อปีในวันที่ 31 ธันวาคมของทุกปี โดยหุ้นกู้มีอายุ 5 ปี หากบริษัทฯ ค านวณอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงจากการอิงอัตราตามตลาดได้เท่ากับ 8% ดังนั้น ราคาที่จ่ายซื้อจะต้องสูงกว่ามูลค่าที่ตราไว้โดยแสดงการค านวณได้ดังนี้ การค านวณเงินลงทุนที่จะต้องจ่ายลงทุนโดยหาจากค่าปัจจุบัน (PV) ของเงินต้น บวกด้วยค่าปัจจุบัน (PV) ของดอกเบี้ยที่ได้รับตลอดอายุของหุ้นกู้ โดยแสดงการค านวณดังนี้ PV (Present Value) ของมูลค่าที่ตราไว้ = 100,000 PVIF (8%,5) = 100,000 (0.6806) = 68,060 บาท PV ของดอกเบี้ยตลอดเวลาที่ถือครองหุ้นกู้ การค านวณดอกเบี้ยที่ได้รับ = 100,000 x 10% = 10,000 บาท / ปี PV ของดอกเบี้ย = 10,000 PVIFA (8%,5) = 10,000 (3.9927) = 39,927 บาท
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 17 ดังนั้นกิจการต้องจ่ายซื้อหุ้นกู้เท่ากับ 68,060+ 39,927 เท่ากับ 107,987 บาท โดย สามารถแสดงตารางตัดจ าหน่ายส่วนเกินมูลค่าหุ้นกู้ได้ดังนี้ วันที่ เงินสด ดอกเบี้ยรับ (1) รับรู้ดอกเบี้ยรับตามอัตรา ดอกเบี้ยที่แท้จริง (2) การจัด จ าหน่าย ส่วนเกิน (1) - (2) ราคาทุนตัด จ าหน่าย (4) 1 ม.ค. x0 107,987 31 ธ.ค. x0 10,000 107,987 x 8% = 8,638.96 1,361.04 106,625.96 31 ธ.ค. x1 10,000 106,625.96 x 8% = 8,530.08 1,469.92 105,156.04 31 ธ.ค. x2 10,000 105,156.04 x 8% = 8,412.48 1,587.52 103,568.52 31 ธ.ค. x3 10,000 103,568.52 x 8% = 8,285.48 1,714.52 101,854 31 ธ.ค. x4 10,000 101,854 x 8% = 8,146* 1,854* 100,000 รวม 50,000 42,013 7,987 - * ปัดเศษ เมื่อค านวณตารางตัดจ าหน่ายข้างต้นแล้วแสดงการบันทึกรายการตามวิธีทุนตัด จ าหน่ายได้ดังนี้ 1 มกราคม 25x0 เดบิต เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 107,987 เครดิต เงินสด 107,987 31 ธันวาคม 25x0 เดบิต เงินสด 10,000 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 8,638.96 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,361.04 31 ธันวาคม 25x1 เดบิต เงินสด 10,000 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 8,530.08 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,469.92 31 ธันวาคม 25x2 เดบิต เงินสด 10,000 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 8,412.48 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,587.52
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 18 31 ธันวาคม 25x3 เดบิต เงินสด 10,000 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 8,285.48 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,714.52 31 ธันวาคม 25x4 เดบิต เงินสด 10,000 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 8,146 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,854 เดบิต เงินสด 100,000 เครดิต เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 100,000 วันครบก าหนดไถ่ถอน ตัวอย่างที่ 2 กรณีที่จ่ายซื้อในราคาที่ต ่ากว่ามูลค่าที่ตราไว้ สมมติว่าบริษัท กาญจน์ จ ากัด ได้ซื้อหุ้นกู้ ในวันที่ 1 มกราคม 25x0 โดยหุ้นกู้มี ราคาที่ตราไว้ 100,000 บาท จ่ายดอกเบี้ย 10% ต่อปีในวันที่ 31 ธันวาคมของทุกปี โดยหุ้นกู้มี อายุ 5 ปีหากบริษัทฯ ก าหนดอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงเท่ากับ 12% ดังนั้นราคาที่จ่ายซื้อจะต้อง ต ่ากว่ามูลค่าที่ตราไว้ โดยแสดงการค านวณได้ดังนี้ การค านวณเงินลงทุนที่จะต้องจ่ายลงทุนโดยหาจากมูลค่าปัจจุบัน (PV) ของเงินต้น บวกด้วย PV ของดอกเบี้ยที่ได้รับตลอดอายุของหุ้นกู้โดยแสดงการค านวณได้ดังนี้ PV (Present Value) ของมูลค่าที่ตราไว้ = 100,000 PVIF (12%,5) = 100,000 (0.5674) = 56,740 PV (Present Value) ของดอกเบี้ยตลอดเวลาที่ถือครองหุ้นกู้ การค านวณดอกเบี้ยที่ได้รับ = 100,000 x 10% = 10,000 บาท บาท/ปี PV ของดอกเบี้ย = 10,000 PVIFA (12%,5) = 10,000 (3.6048) = 36,048
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 19 ดังนั้นกิจการต้องจ่ายซื้อหุ้นกู้เท่ากับ 56,740 + 36,048 บาท เท่ากับ 92,788 บาท โดยสามารถแสดงตารางตัดจ าหน่ายส่วนลดหุ้นกู้ได้ดังนี้ วันที่ เงินสด ดอกเบี้ยรับ (1) รับรู้ดอกเบี้ยรับตามอัตรา ดอกเบี้ยที่แท้จริง (2) การจัด จ าหน่าย ส่วนลด (2) - (1) ราคาทุนตัด จ าหน่าย (4) 1 ม.ค. x0 92,788 31 ธ.ค. x0 10,000 92,788 x 12% = 11,134.56 1,134.56 93,922.56 31 ธ.ค. x1 10,000 93,922.56 x 12% = 11,270.71 1,207.71 95,130.27 31 ธ.ค. x2 10,000 95,130.27 x 12% = 11,415.63 1,415.63 96,545.90 31 ธ.ค. x3 10,000 96,545.90 x 12% = 11,585.51 1,585.51 98,131.41 31 ธ.ค. x4 10,000 98,131.41 x 12% = 11,868.59* 1,868.59* 100,000 รวม 50,000 57,212* 7,212* - *ปัดเศษ เมื่อค านวณตารางตัดจ าหน่ายข้างต้นแล้ว แสดงการบันทึกรายการตามวิธีทุนตัด จ าหน่ายได้ดังนี้ 1 มกราคม 25x0 เดบิต เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 92,788 เครดิต เงินสด 92,788 31 ธันวาคม 25x0 เดบิต เงินสด 10,000 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,134.56 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 11,134.56 31 ธันวาคม 25x1 เดบิต เงินสด 10,000 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,207.71 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 11,207.71 31 ธันวาคม 25x2 เดบิต เงินสด 10,000 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,415.63 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 11,415.63
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 20 31 ธันวาคม 25x3 เดบิต เงินสด 10,000 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,585.51 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 11,585.51 31 ธันวาคม 25x4 เดบิต เงินสด 10,000 เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 1,868.59 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 11,868.59 เดบิต เงินสด 100,000 เครดิต เงินลงทุนวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย 100,000 ตัวอย่างการวดัมูลค่าเงินลงทุนในหลกัทรัพย์ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านกา ไรขาดทุน เบ็ดเสร็จอื่น ในการวัดมูลค่าเงินลงทุนด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมในวันสิ้นงวด จะแสดงมูลค่า ยุติธรรมจึงอาจเกิดผลต่างของราคาทุนกับมูลค่ายุติธรรมซึ่งจะเกิดรายการก าไร(ขาดทุน) ที่ยังไม่ เกิดขึ้น แสดงเป็นรายการในส่วนของเจ้าของ ตัวอย่างที่ 3 บริษัทกาญจน์ จ ากัด ซื้อหุ้นสามัญบริษัท ทรงชัย จ ากัด จ านวน 20,000 หุ้น ราคา หุ้นละ 10 บาท ในวันที่ 6 มกราคม 25x0 โดยเข้าเงื่อนไขของการแสดงมูลค่าเงินลงทุนใน หลักทรัพย์ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น และกิจการเลือกที่จะแสดงด้วย มูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น โดยมีรายการที่เกี่ยวข้องดังนี้ 6 มกราคม 25x0 ซื้อหุ้นสามัญจากบริษัท ทรงชัย จ ากัด จ านวน 20,000 หุ้น ราคาหุ้นละ 10 บาท 31 มีนาคม 25x0 บริษัท ทรงชัย จ ากัด ประกาศจ่ายเงินปันผล หุ้นละ 3 บาท 6 เมษายน 25x0 บริษัท ทรงชัย จ ากัด จ่ายเงินปันผลที่ประกาศ 31 ธันวาคม 25x0 มูลค่ายุติธรรมของบริษัท ทรงชัย จ ากัด มีมูลค่าหุ้นละ 17 บาท 17 กุมภาพันธ์ 25x1 ขายหุ้นบริษัท ทรงชัย จ ากัด ในราคาหุ้นละ 22 บาท การบันทึกบัญชีจะแสดงดังนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 21 6 มกราคม 25x0 เดบิต เงินลงทุนในหลักทรัพย์วิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น 200,000 เครดิต เงินสด 200,000 31 มีนาคม 25x0 เดบิต เงินปันผลค้างรับ 60,000 เครดิต รายได้เงินปันผล 60,000 6 เมษายน 25x0 เดบิต เงินสด 60,000 เครดิต เงินปันผลค้างรับ 60,000 31 ธันวาคม 25x0 เดบิต เงินลงทุนในหลักทรัพย์วิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น 140,000 เครดิต ก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้น 140,000 17 กุมภาพันธ์ 25x1 เดบิต เงินสด 440,000 ก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้น 140,000 เครดิต เงินลงทุนในหลักทรัพย์วิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น 340,000 ก าไรขาดทุนจากการจ าหน่ายเงินลงทุน 240,000 ตัวอย่างการวัดมูลค่าเงินลงทุนในหลกัทรพัย์ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านกา ไรขาดทุน ในการวัดมูลค่าเงินลงทุนในหลักทรัพย์ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนนั้น ในวันสิ้นงวดจะแสดงด้วยมูลค่ายุติธรรมโดยหากมีผลต่างของมูลค่ายุติธรรมกับราคาทุนในวันที่ ได้มาก็จะปรับมูลค่าแล้วเกิดรายการก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้น โดยแสดงเป็นรายการรายได้ หรือค่าใช้จ่ายในงบก าไรขาดทุนเลย ดังนั้นจึงเกิดความต่างเมื่อเกิดรายการขายเงินลงทุนใน หลักทรัพย์ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนกับการขายเงินลงทุนในหลักทรัพย์ด้วยวิธี มูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น โดยเงินลงทุนในหลักทรัพย์ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนในวันที่จ าหน่าย เงินลงทุนก็จะไม่มีรายการก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้นอยู่ในงบการเงิน จึงไม่มีการล้างรายการ ก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้น เนื่องจากได้ปิดไปในรายการก าไร (ขาดทุน) ในงบก าไรขาดทุน แต่ละงวดที่มีการปรับมูลค่าแล้ว
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 22 จากตัวอย่างที่ 3 ของบริษัท กาญจน์ จ ากัด หากกิจการซื้อหุ้นสามัญของบริษัท ทรง ชัย จ ากัด และเข้าเงื่อนไขในการเลือกบันทึกด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุน ดังนั้นการ บันทึกรายการจะเกิดได้ดังนี้ 6 มกราคม 25x0 เดบิต เงินลงทุนในหลักทรัพย์วิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น 200,000 เครดิต เงินสด 200,000 31 มีนาคม 25x0 เดบิต เงินปันผลค้างรับ 60,000 เครดิต รายได้เงินปันผล 60,000 6 เมษายน 25x0 เดบิต เงินลงทุนในหลักทรัพย์วิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่านก าไรขาดทุน 140,000 เครดิต ก าไร (ขาดทุน) ที่ยังไม่เกิดขึ้น 140,000 17 กุมภาพันธ์ 25x1 เดบิต เงินสด 440,000 เครดิต เงินลงทุนในหลักทรัพย์วิธีมูลค่ายุติธรรม ผ่านก าไรขาดทุน 340,000 ก าไร(ขาดทุน)จากการจ าหน่ายเงินลงทุน 100,000 จากมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้องคือ มาตรฐานการรายงานทาง การเงินฉบับที่ 9 (IFRS # 9) การตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 (TFRIC # 16)และการตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 19 (TFRIC # 19) นั้นจะเกี่ยวข้อง กับการรับรู้รายการ การตัดรายการ การจัดประเภทรายการ และการวัดมูลค่า ส่วนมาตรฐานการ บัญชีฉบับที่ 32 (IAS # 32)จะเกี่ยวข้องกับการแสดงรายการ (Presentation) และมาตรฐานการ รายงานทางการเงินฉบับที่ 7 (IFRS # 7) จะเกี่ยวข้องกับการเปิดเผยรายการ (Disclosure) สินทรพัย์ทางการเงิน เมื่อกิจการได้รับรู้รายการสินทรัพย์ทางการเงินเริ่มแรกกิจการต้องจัดประเภทของ สินทรัพย์ทางการเงินโดยการอ้างอิงตามโมเดลธุรกิจ (รูปแบบการด าเนินธุรกิจ) ที่ใช้ในการ จัดการสินทรัพย์ทางการเงิน และลักษณะของกระแสเงินสดตามสัญญาของสินทรัพย์ทางการเงิน โดยก าหนดให้กิจการรับรู้รายการสินทรัพย์ทางการเงินตามประเภทได้ 3 ประเภทดังนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 23 1. สินทรัพย์ทางการเงินที่วัดมูลค่าภายหลังด้วยราคาทุนตัดจ าหน่าย (Amortized Cost) โดยสินทรัพย์ทางการเงินที่จะวัดมูลค่าภายหลังด้วยราคาทุนนั้น ต้องเข้า เงื่อนไขทั้ง 2 ข้อ ดังนี้ 1.1 กิจการถือครองสินทรัพย์ทางการเงินนั้นตามรูปแบบธุรกิจที่มีวัตถุประสงค์ การถือครองสินทรัพย์ทางการเงินเพื่อรับกระแสเงินสดตามสัญญา 1.2 ในข้อก าหนดตามสัญญาของสินทรัพย์ทางการเงิน ซึ่งท าให้เกิดกระแสเงินสด ซึ่งเป็นการจ่ายเพียงเงินต้นและดอกเบี้ยจากยอดคงเหลือของเงินต้นในวันที่ก าหนดไว้ 2. สินทรพัย์ทางการเงินที่วดัมูลค่าภายหลังด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น โดยสินทรัพย์ทางการเงินที่จะวัดมูลค่าภายหลังด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่าน ก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นนั้น จะวัดด้วยวิธีนี้ก็ต่อเมื่อกิจการนั้นถือครองสินทรัพย์ทางการเงินนั้น ตามรูปแบบธุรกิจที่มีวัตถุประสงค์เพื่อรับกระแสเงินสดตามสัญญาและเพื่อขายสินทรัพย์ทาง การเงิน 3. สินทรพัย์ทางการเงินที่วดัมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่านกา ไรหรือขาดทุน โดยสินทรัพย์ทางการเงินที่วัดมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุนนั้นจะวัดด้วยวิธีนี้ ต่อเมื่อสินทรัพย์ทางการเงินที่กิจการไม่ได้ถือไว้เพื่อทั้งสองรูปแบบธุรกิจข้างต้น ตามที่สรุป ข้างต้นแล้ว กิจการต้องวัดสินทรัพย์ทางการเงินนั้น ด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน เฉพาะเมื่อกิจการได้มีการเปลี่ยนแปลงรูปแบบธุรกิจในการบริหารสินทรัพย์ทางการเงิน โดย กิจการต้องจัดประเภทรายการใหม่ ส าหรับสินทรัพย์ทางการเงินที่ได้รับผลกระทบทั้งหมด หนี้สินทางการเงิน เมื่อวันแรกที่เกิดรายการแล้วกิจการรับรู้หนี้สินทางการเงินในงบแสดงฐานะการเงิน เมื่อกิจการได้เข้าไปเป็นส่วนหนึ่งของคู่สัญญาแล้ว โดยหนี้สินทางการเงินให้วัดมูลค่าด้วยราคา ทุนตัดจ าหน่าย ยกเว้นหนี้สินทางการเงินที่วัดมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรมผ่านบัญชีก าไรหรือ ขาดทุน โดยหนี้สินทางการเงินที่ยกเว้นการวัดมูลค่าด้วยราคาทุนตัดจ าหน่ายนั้นจะยกเว้นไปถึง หนี้สินอนุพันธ์ หนี้สินอื่นที่ถือไว้เพื่อค้า และหนี้สินที่กิจการเลือกก าหนดให้วัดมูลค่าด้วยมูลค่า ยุติธรรมผ่านบัญชีก าไรหรือขาดทุน
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 24 ทางเลือกในการวดัมูลค่าด้วยมูลค่ายุติธรรม ในวันที่มีการรับรู้รายการเมื่อเริ่มแรกนั้น หากเงื่อนไขในการรับรู้รายการในวันแรก เข้าเงื่อนไขของการวัดมูลค่าด้วยวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย หรือการรับรู้รายการในวันแรกเข้า เงื่อนไขของการวัดมูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น แต่กิจการอาจเลือก ไปรับรู้รายการด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน แทนได้ โดยการที่กิจการจะเลือกวัด มูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุนแทนนั้นหากจะท าให้ได้รับข้อมูลที่เกี่ยวข้องกับ การตัดสินใจได้ดีมากขึ้น แต่เมื่อเลือกวัดมูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุนแล้ว จะไม่สามารถยกเลิกการวัดมูลค่าด้วยวิธีดังกล่าวได้ การด้อยค่าของเครื่องมือทางการเงิน สภาวิชาชีพบัญชีในพระบรมราชูปถัมภ์ 2561,หน้า 117-132 ได้ก าหนดกา ร ประเมินการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงินไว้เป็นขั้นตอนตามล าดับดังนี้ ขั้นที่ 1 เมื่อมีการได้มาของเครื่องมือทางการเงินซึ่งจะได้มาจากการซื้อหรือการ แลกเปลี่ยนหรือได้มาด้วยวิธีใดก็ตาม กิจการต้องรับรู้ผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นใน 12 เดือนข้างหน้า (12 month expected credit losses) ในก าไรหรือขาดทุนโดยลงบัญชีรับรู้กับ รายการบัญชีค่าเผื่อผลขาดทุน ส าหรับสินทรัพย์ทางการเงินดอกเบี้ยรับค านวณจากมูลค่าตาม บัญชีขั้นต้น (Gross Carrying Amount) โดยไม่มีการปรับลดผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะ เกิดขึ้น ขั้นที่ 2 หากมีสถานการณ์ที่ท าให้ความเสี่ยงด้านเครดิตเพิ่มขึ้นอย่างมีนัยส าคัญ และความเสี่ยงนั้น ไม่ได้อยู่ในระดับต ่า หากมีความเสี่ยงในลักษณะนี้เกิดขึ้นกิจการต้องรับรู้ผล ขาดทุน ด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตลอดอายุเต็มจ านวน (Full Lifetime Expected Credit Losses) ในก า ไรหรือขาดทุน โดยดอกเบี้ยรับจะค านวณจา กมูล ค่า ต าม บัญชีขั้นต้น เช่นเดียวกับที่ก าหนดตามขั้นที่ 1 ขั้นที่ 3 เมื่อเกิดการด้อยค่าด้านเครดิตเกิดขึ้นอย่างแน่นอนกรณีที่มีความเสี่ยงด้าน เครดิตของสินทรัพย์ทางการเงินเพิ่มขึ้นอย่างมาก กรณีนี้ถือได้ว่าเกิดการด้อยค่าด้านเครดิตขึ้น (Credit – Impaired) โดยดอกเบี้ยรับค านวณจากราคาทุนตัดจ าหน่าย (Amortized Cost) ซึ่งจะ
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 25 ใช้มูลค่าตามบัญชีขั้นต้นปรับลดด้วยค่าเผื่อผลขาดทุน) โดยการพิจารณาการด้อยค่าในขั้นที่ 3 นี้ จะพิจารณาแยกเป็นสินทรัพย์ทางการเงินเป็นรายการ โดยผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะ เกิดขึ้นตลอดอายุนั้นจะรับรู้ส าหรับสินทรัพย์ทางการเงินส าหรับรายการอื่นๆ การบัญชีป้ องกันความเสี่ยง ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 นี้ได้ก าหนดให้กิจการต้องน าเรื่อง ของการป้องกันความเสี่ยงมาปฏิบัติด้วยกับผลก าไรหรือขาดทุนจากเครื่องมือที่ใช้ป้องกันความ เสี่ยงรวมทั้งในทุกรายการที่มีการป้องกันความเสี่ยง โดยจากมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับนี้ได้ก าหนดเรื่องของการป้องกันความเสี่ยงไว้ที่จะกระทบกับก าไรหรือขาดทุนของกิจการไว้ 3 ประเภท ดังนี้คือ 1) การป้องกันความเสี่ยงในมูลค่ายุติธรรม โดยเป็นการป้องกันความเสี่ยงของ กิจการส าหรับความเสี่ยงที่จะเกิดขึ้นจากการเปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์หรือหนี้สิน ที่กิจการได้รับรู้รายการไว้ในงบการเงินแล้ว รวมทั้งการป้องกันความเสี่ยงที่จะเกิดจากการ เปลี่ยนแปลงมูลค่ายุติธรรมของสัญญาที่ผูกมัดคู่สัญญาแล้วแม้ว่าจะยังไม่ได้รับรู้รายการ 2) การป้องกันความเสี่ยงในกระแสเงินสด ในการป้องกันความเสี่ยงประเภทนี้จะ เกิดขึ้นเพื่อป้องกันความเสี่ยงในการเกิดขึ้นจากความผันผวนของกระแสเงินสด ที่จะเกิดขึ้นกับ สินทรัพย์หรือหนี้สินที่รับรู้รายการแล้ว รวมทั้งความเสี่ยงจากความผันผวนในกระแสเงินสดที่จะ เกิดขึ้นจากรายการที่ยังไม่ได้รับรู้ในงบการเงินแต่เกิดกับรายการที่คาดว่าจะมีโอกาสในการเกิด ความผันผวนในกระแสเงินสด แม้ว่ารายการนั้นยังไม่ได้รับรู้ในงบการเงินก็ตาม 3) การป้องกันความเสี่ยงของเงินลงทุนสุทธิของหน่วยงานต่างประเทศ ตามที่ได้ ก าหนดไว้ในมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 21 เรื่อง ผลกระทบจากการเปลี่ยนแปลงของอัตรา แลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ โดยเป็นความเสี่ยงที่จะเกิดกับส่วนได้เสียในสินทรัพย์สุทธิของ หน่วยงานต่างประเทศของกิจการที่เสนองบการเงิน โดยกิจการจะมีรายการที่เป็นตัวเงินไม่ว่าจะ เป็นลูกหนี้หรือเจ้าหนี้กับหน่วยงานต่างประเทศ โดยรายการเหล่านี้อาจจะมีแผนในการช าระหนี้ ในอนาคตอันใกล้หรือไม่ก็ได้ สรุปได้ว่าการรับรู้รายการสินทรัพย์ทางการเงินและหนี้สินทางการเงินเมื่อเริ่มแรก โดยเมื่อทั้ง 2 ฝ่ ายเป็นคู่สัญญากันแล้วการรับรู้รายการจะสรุปได้ดังนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 26 การรับรู้รายการ การวัดมูลค่าเริ่มแรก 1. วัดมูลค่าด้วยวิธีทุนตัดจ าหน่าย (AMC) - มูลค่ายุติธรรมตามมาตรฐานการรายงานทาง การเงินฉบับที่ 13 บวก ต้นทุนกา รท า ธุรกร รม (Transaction Cost) ที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการได้มาของ สินทรัพย์ทางการเงิน หัก ต้นทุนการท าธุรกรรม (Transaction Cost) ที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการได้มาของหนี้สินทาง การเงิน 2. วัดมูล ค่าด้วยมูลค่า ยุติกรรม ผ่านก าไร ขาดทุน (FVTPL) - มูลค่ายุติธรรมตามมาตรฐานการรายงานทาง การเงินฉบับที่ 13 โดยต้นทุนการท าธุรกรรม (Transaction Cost) จะรับรู้เป็นค่าใช้จ่าย 3. วัดมูล ค่าด้วยมูล ค่ายุติธร รมผ่ านก าไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น (FVTOCI) - มูลค่ายุติธรรมตามมาตรฐานการรายงานทาง การเงินฉบับที่ 13 บวก ต้นทุนกา รท า ธุรกร รม (Transaction Cost) ที่เกี่ยวข้องโ ดยต รงกับการได้ม าซึ่ง สินทรัพย์ทางการเงิน เงินก้ยูืมระหว่างบริษัทในเครือ ในกรณีจะเป็นเงินกู้ยืมระหว่างบริษัทในเครือนั้นเช่น การคิดดอกเบี้ยในอัตราที่ต ่า กว่าราคาตลาดหรือบางครั้งไม่คิดดอกเบี้ย ซึ่งการให้กู้ยืมในลักษณะนี้จะเกี่ยวข้องกับการบันทึก รายการที่เกี่ยวกับมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน ตัวอย่างที่ 1 ตัวอย่างการบันทึกเงินกู้ยืมระหว่างบริษัทในเครือ (กรณีบริษัทใหญ่ให้บริษัทย่อย กู้) แสดงการบันทึกของบริษัทใหญ่ผู้ให้กู้ บริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด ได้ให้บริษัท อารีรัตน์ จ ากัด ซึ่งเป็นบริษัทย่อยในเครือกู้ เงิน โดยบริษัท อารีรัตน์ จ ากัด เป็นบริษัทย่อยของบริษัทชนิกาญจน์จ ากัด โดยให้กู้ยืมจ านวน 20,000 บาท เป็นระยะเวลา 4 ปี โดยไม่คิดดอกเบี้ย ซึ่งให้กู้ยืมในวันที่ 1 มกราคม 25x0 โดย
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 27 กิจการบริษัทชนิกาญจน์ จ ากัด ต้องพิจารณาอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริง (ซึ่งอาจมาจากอัตรา ดอกเบี้ยการกู้ยืมในท้องตลาด รวมทั้งพิจารณาเรื่องของลักษณะธุรกิจ จ านวนเงิน หรือปัจจัย อื่นๆ ที่เกี่ยวข้อง) โดยบริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด บันทึกเงินที่ให้บริษัทในเครือกู้ด้วยวิธีราคาทุน ตัดจ าหน่าย (AMC) บริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัดผู้ให้กู้ต้องค านวณมูลค่าตามบัญชีด้วยอัตราดอกเบี้ยที่ แท้จริงก่อน (โดยสมมติอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงเท่ากับ 7%) การค านวณมูลค่าตามบัญชีแสดงได้ ดังนี้ มูลค่าตามบัญชีณ วันแรกเริ่ม = PV ของเงินกู้ที่จะจ่ายคืน + PV ของดอกเบี้ย = 20,000 PV (7%, 4) + 0 บาท = 20,000 (0.7629) = 15,258 บาท เมื่อค านวณมูลค่าตามบัญชีในวันแรกเริ่มได้แล้ว ก็จะท าตารางตัดจ าหน่ายได้ดังนี้ วันที่ (เงินสด) รายได้ดอกเบี้ย จากการให้กู้ยืม รายได้ดอกเบี้ย ตามอัตราดอกเบี้ย ที่แท้จริง (7%) ส่วนลดตัด จ าหน่าย มูลค่าตามบัญชี 1 ม.ค. x 0 - 0 - - - 15,258 31 ธ.ค. x 0 - 0 - 1,068.06 1,068.06 16,326.06 31 ธ.ค. x 1 - 0 - 1,142.82 1,142.82 17,468.88 31 ธ.ค. x 2 - 0 - 1,222.82 1,222.82 18,691.70 31 ธ.ค. x 3 - 0 - 1,308.30* 1,308.30 20,000.00 รวม - 0 - 4,742 4,742 - *ปัดเศษ การบันทึกรายการมีดังนี้ (ด้านบริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด บ.ใหญ่ ผู้ให้กู้) 1 ม.ค. 25x0 เดบิต เงินให้กู้ยืมบริษัทในเครือ 20,000 เงินลงทุนในบริษัทย่อย 4,742
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 28 เครดิต เงินสด 20,000 ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 4,742 31 ธ.ค. 25x0 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,068.06 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,068.06 (แสดงในงบก าไรขาดทุน) 31 ธ.ค. 25x1 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,142.82 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,142.82 31 ธ.ค. 25x2 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,222.82 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,222.82 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,308.30 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,308.30 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต เงินสด 20,000 เครดิต เงินให้กู้ยืมบริษัทในเครือ 20,000 ตัวอย่างที่ 2 ตัวอย่างการบันทึกเงินกู้ยืมระหว่างบริษัทในเครือ (กรณีบริษัทใหญ่ให้บริษัทย่อย ในเครือกู้ – แสดงการบันทึกของบริษัทย่อยผู้กู้) จากตัวอย่างที่ 1 ที่ผ่านมา โดยจะแสดงการบันทึกรายการที่เกี่ยวข้องในด้านของบริษัทย่อย แสดงการบันทึกของบริษัท อารีรัตน์ จ ากัด (ผู้กู้) การบันทึกรายการมีดังนี้ (ด้านบริษัท อารีรัตน์ จ ากัด บริษัทย่อยผู้กู้) 1 ม.ค. 25x0 เดบิต เงินสด 20,000 ส่วนลดมูลค่าเงินจากการกู้ยืม 4,742 เครดิต เงินกู้ยืมบริษัทในเครือ (บ.ชนิกาญจน์) 20,000 ส่วนเกินทุนจากการกู้ยืมเงิน 4,742 31 ม.ค. 25x0 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,068.06 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินจากการกู้ยืม 1,068.06 31 ม.ค. 25x1 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,142.82 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินจากการกู้ยืม 1,142.82
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 29 31 ม.ค. 25x2 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,222.82 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินจากการกู้ยืม 1,222.82 31 ม.ค. 25x3 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,308.30 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินจากการกู้ยืม 1,308.30 31 ม.ค. 25x4 เดบิต เงินกู้ยืมบริษัทในเครือ (บจ.ชนิกาญจน์) 20,000 เครดิต เงินสด 20,000 ตัวอย่างที่ 3 ตัวอย่างการบันทึกเงินกู้ยืมระหว่างบริษัทในเครือ (กรณีบริษัทลูกให้บริษัทแม่กู้) โดยจะใช้ตัวเลขเดิมจากตัวอย่างก่อนหน้านี้เพื่อให้เข้าใจง่ายและต่อเนื่อง แต่จะ บันทึกรายการกลับกัน ในกรณีนี้จะก าหนดให้บริษัทลูกให้บริษัทแม่กู้ยืมโดยไม่คิดดอกเบี้ย โดย บริษัท ศุภโชค จ ากัด (บริษัทลูก) ให้บริษัท ภัทรพร จ ากัด (ซึ่งเป็นบริษัทแม่) กู้เงินจ านวน 20,000 บาทในวันที่ 1 มกราคม 25x0 โดยไม่คิดดอกเบี้ยระหว่างกัน และกิจการค านวณอัตรา ดอกเบี้ยที่แท้เจริงแล้วได้เท่ากับ 7% โดยอิงจากอัตราดอกเบี้ยในท้องตลาด บริษัท ศุภโชค จ ากัด (บริษัทลูก) วัดมูลค่าของเงินที่ให้กู้ด้วยวิธีราคาทุนตัด จ าหน่าย (AMC) โดยแสดงการค านวณมูลค่า ณ วันแรกเริ่มและตารางตัดจ าหน่ายส่วนลดจาก มูลค่าของเงินให้กู้ยืมได้เหมือนตารางจากตัวอย่างเดิม โดยแสดงการบันทึกรายการที่เกี่ยวข้อง ดังนี้ (ด้านบริษัท ศุภโชค จ ากัด บริษัทลูกผู้ให้กู้) โดยเปรียบเสมือนบริษัทลูกจะจ่ายเงินปันผลให้ บริษัทแม่ 1 มกราคม 25x0 เดบิต เงินให้กู้ยืมบริษัทแม่ (บ.ภัทรพร) 20,000 ก าไรสะสม 4,742 เครดิต เงินสด 20,000 ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 4,742 31 ธ.ค. 25x0 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,068.06 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,068.06 31 ธ.ค. 25x1 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,142.82 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,142.82 31 ธ.ค. 25x2 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,222.82 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,222.82
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 30 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,308.30 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,308.30 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต เงินสด 20,000 เครดิต เงินให้กู้ยืมบริษัทแม่ 20,000 ตัวอย่างที่ 4 ตัวอย่างการบันทึกรายการกรณีเงินกู้ยืมระหว่างบริษัทในเครือ (กรณีบริษัทลูกให้ บริษัทแม่กู้) แสดงการบันทึกในด้านผู้กู้ จากตัวอย่างที่ 3 ใช้ข้อมูลที่บริษัท ศุภโชค จ ากัด (บริษัทลูก) ให้บริษัท ภัทรพร จ ากัด (ซึ่งเป็ นบริษัทแม่) กู้เงินจ านวน 20,000 บาท ในวันที่ 1 มกราคม 25x0 โดยไม่คิด ดอกเบี้ยระหว่างกัน และกิจการค านวณอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงแล้วได้เท่ากับ 7% โดยอิงจาก อัตราดอกเบี้ยในท้องตลาด โดยแสดงการบันทึกรายการที่เกี่ยวข้องด้านบริษัท ภัทรพร จ ากัด (ซึ่งเป็นบริษัท แม่ (ด้านผู้กู้)) 1 มกราคม 25x0 เดบิต เงินสด 20,000 ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 4,742 เครดิต เงินกู้ยืมบริษัทลูก 20,000 รายได้จากการจัดสรรก าไรสะสม - ของบริษัทลูก (บ.ศุภโชค) 4,742 31 ธ.ค. 25x0 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,068.06 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,068.06 31 ธ.ค. 25x1 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,142.82 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,142.82 31 ธ.ค. 25x2 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,222.82 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,222.82 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,308.30 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,308.30 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต เงินกู้ยืมบริษัทลูก 20,000 เครดิต เงินสด 20,000
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 31 ตัวอย่างที่ 5 ตัวอย่างการบันทึกเงินกู้ยืมระหว่างบริษัทในเครือ (โดยบริษัทลูกให้บริษัทลูก ด้วยกันกู้) แสดงการบันทึกของบริษัทผู้ให้กู้ โดยข้อมูลเดิมสมมติให้บริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด และบริษัท ชูศักดิ์ จ ากัด ซึ่งเป็น บริษัทลูกในเครือของบริษัท ทรงชัย จ ากัด ทั้ง 2 บริษัท ซึ่งบริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด ได้ให้บริษัท ชูศักดิ์ จ ากัด กู้เงินในจ านวนเงิน 20,000 บาท โดยไม่คิดดอกเบี้ย เป็นการกู้ในเวลา 4 ปี กิจการ ค านวณอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงได้เท่ากับ 7% (ข้อมูลทุกอย่างเหมือนตัวอย่างที่ผ่านมา) โดยการที่บริษัทชนิกาญจน์ จ ากัด ให้กู้นั้น บริษัทชูศักดิ์ จ ากัด จะจ่ายเงินคืนเมื่อ ครบก าหนด โดยที่บริษัทชนิกาญจน์ จ ากัด รอที่จะรับเงินคืนเมื่อสิ้นปีที่ 4 จากตัวอย่างเดิมแสดงการค านวณการตัดส่วนลดแล้ว จะแสดงการบันทึกรายการที่ เกี่ยวข้องได้ดังนี้ (การบันทึกรายการของบริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด (ผู้ให้กู้) 1 มกราคม 25x0 เดบิต เงินให้กู้ยืมบริษัทในเครือ (บ.ชูศักดิ์) 20,000 ค่าใช้จ่ายในการให้เงินกู้ยืม 4,742 เครดิต เงินสด 20,000 ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 4,742 31 ธ.ค. 25x0 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,068.06 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,068.06 31 ธ.ค. 25x1 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,142.82 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,142.82 31 ธ.ค. 25x2 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,222.82 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,222.82 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต ส่วนลดมูลค่าจากเงินให้กู้ 1,308.30 เครดิต รายได้ดอกเบี้ยรับ 1,308.30 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต เงินสด 20,000 เครดิต เงินให้กู้ยืมบริษัทในเครือ (บจ.ชูศักดิ์) 20,000
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 32 ตัวอย่างที่ 6 (แสดงการบันทึกด้านผู้กู้ ซึ่งเป็นการกู้ยืมกันของบริษัทในเครือ บริษัทลูกกับบริษัท ลูก) จากตัวอย่างที่ 5 บริษัทชนิกาญจน์ จ ากัด และบริษัทชูศักดิ์ จ ากัด ซึ่งเป็นบริษัท ลูกในเครือของบริษัท ทรงชัย จ ากัด โดยบริษัท ชนิกาญจน์ จ ากัด ได้ให้บริษัทชูศักดิ์ จ ากัด กู้ เงิน จ านวน 20,000 บาท โดยไม่คิดดอกเบี้ย ระยะเวลาของการกู้ 4 ปี และอัตราดอกเบี้ยใน ท้องตลาดอ้างอิงเพื่อเป็นอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงเท่ากับ 7% การบันทึกรายการด้านบริษัทลูกที่เป็นผู้กู้แสดงได้ดังนี้ 1 มกราคม 25x0 เดบิต เงินสด 20,000 ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 4,742 เครดิต เงินกู้ยืมบริษัทในเครือ (บ.ชนิกาญจน์) 20,000 รายได้จากเงินกู้ยืมจาก บ.ชูศักดิ์ 4,742 31 ธ.ค. 25x0 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,068.06 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,068.06 31 ธ.ค. 25x1 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,142.82 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,142.82 31 ธ.ค. 25x2 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,222.82 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,222.82 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 1,308.30 เครดิต ส่วนลดมูลค่าเงินกู้ยืม 1,308.30 31 ธ.ค. 25x3 เดบิต เงินให้กู้ยืมบริษัทในเครือ (บ.ชนิกาญจน์) 20,000 เครดิต เงินสด 20,000 เงินก้ยูืมจากสถาบนัการเงิน มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงินเกี่ยวข้องกับ เงินกู้ยืมจากสถาบันการเงิน โดยในอดีตกรณีมีค่าธรรมเนียมที่เกิดจากการกู้ยืมเงินจากสถาบัน การเงินนั้น ค่าธรรมเนียมที่ธนาคารคิดจะเป็นค่าใช้จ่ายในงวดที่เกิดเลย ส่วนดอกเบี้ยจ่ายที่เกิด จากการกู้ยืมนั้นจะรับรู้เป็นดอกเบี้ยจ่ายตามสัญญา แต่มาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 33 9 นี้ก าหนดค่าธรรมเนียมธนาคารที่เกิดจากการกู้ยืมให้ตั้งรอตัดจ าหน่าย (Deferred Charge) แล้วตัดเป็นรายการค่าใช้จ่าย โดยบันทึกรายการ ดังนี้ เดบิต ค่าธรรมเนียม xxx เครดิต รายการที่ตั้งรอการตัดบัญชี xxx โดยรายการที่ตั้งรอการตัดบัญชีเป็นรายการที่ถูกตัดจ าหน่ายรอการตัดบัญชีจะ แสดงเป็นรายการปรับมูลค่าเงินกู้ในงบแสดงฐานะการเงิน ตัวอย่างที่ 7 วันที่ 1 มกราคม 25x0 บริษัทบิตคอยน์ จ ากัด ได้กู้เงินจากธนาคารจ านวน 10,000 บาท โดยธนาคารคิดดอกเบี้ย 5% จากเงินกู้ทั้งจ านวน โดยกู้เป็นเวลา 3 ปี ธนาคารคิด ค่าธรรมเนียม 288.15 บาท โดยบริษัทบิตคอยน์ จ ากัด วัดมูลค่าเงินกู้ยืมจากธนาคารโดยใช้วิธี Amortized Cost จากข้อมูลข้างต้นกิจการต้องค านวณอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงของการกู้ดังกล่าว เนื่องจากบริษัทฯ ต้องเสียค่าธรรมเนียมจากการที่ธนาคารคิดค่าธรรมเนียม 288.15 บาท ซึ่งท า ให้บริษัทฯ ได้รับเงินน้อยกว่าจ านวนเงินที่กู้ยืมแสดงว่าบริษัทฯ ต้องจ่ายดอกเบี้ยสูงกว่าอัตรา ดอกเบี้ยที่ธนาคารคิด ดังนั้นเมื่อน าเงินที่บริษัทฯได้รับในวันที่กู้รวมทั้งดอกเบี้ยจ่ายแต่ละงวด และเงินที่ต้องช าระเมื่อครบก าหนดการกู้ 3 ปี ดังนี้ - วันที่กู้ได้รับเงิน 10,000 – 288.15 เท่ากับ 9,711.85 บาท - แต่ละปีต้องจ่ายดอกเบี้ยปีละ (10,000 x 5%) เท่ากับ 500 บาท - ในปีที่ 3 บริษัทฯ ต้องจ่ายเงินต้นคืน 10,000 บาท เมื่อน าข้อมูลทั้งหมดมาค านวณอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงจะได้เท่ากับ 6.08 % โดยน ามา ท าตารางตัดจ าหน่ายได้ดังนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 34 วันที่ ดอกเบี้ยจ่าย ดอกเบี้ยที่ แท้จริง (6.08%) ค่าธรรมเนียมตัด จ าหน่าย มูลค่าตามบัญชี ของเงินกู้ 1 ม.ค.25x0 9,711.85 31 ธ.ค.25x0 500 590.48 90.48 9,802.33 31 ธ.ค.25x1 500 595.98 95.98 9,898.31 31 ธ.ค.25x2 500 601.69 101.69 10,000 จากตารางการตัดจ าหน่ายข้างต้นตามอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริง 6.08% โดยอัตรา ดอกเบี้ยเงินกู้ 6% จะบันทึกบัญชีได้ดังนี้ 1 ม.ค. 25x0 เดบิต เงินสด 9,711.85 ค่าธรรมเนียมธนาคารรอการตัดบัญชี 288.15 เครดิต เงินกู้ยืมธนาคาร 10,000 31 ธ.ค. 25x0 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 500 เครดิต เงินสด 500 เดบิต ค่าธรรมเนียมธนาคาร 90.48 เครดิต ค่าธรรมเนียมธนาคารรอการตัดบัญชี 90.48 31 ธ.ค. 25x1 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 500 เครดิต เงินสด 500 เดบิต ค่าธรรมเนียมธนาคาร 95.98 เครดิต ค่าธรรมเนียมธนาคารรอการตัดบัญชี 95.98 31 ธ.ค. 25x2 เดบิต ดอกเบี้ยจ่าย 500 เครดิต เงินสด 500
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 35 เดบิต ค่าธรรมเนียมธนาคาร 101.69 เครดิต ค่าธรรมเนียมธนาคารรอการตัดบัญชี 101.69 เดบิต เงินกู้ยืมธนาคาร 10,000 เครดิต เงินสด 10,000 การด้อยค่าของสินทรพัย์ทางการเงิน จากมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงินได้ ก าหนดเรื่องของการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงิน โ ดยก าหนดแบบจ าลองการวัดผลขาดทุน ด้านเครดิต ซึ่งได้ก าหนดการประเมินการด้อยค่าไว้ 3 วิธีดังนี้ 1. วิธีการทั่วไป (General Approach (3 - Step Approach) 2. วิธีการอย่างง่าย (Simplified Model (Life-time Expected Loss Approach) 3. Change of Life – time Expected Loss Approach รายการที่จะเกี่ยวข้องกับมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือ ทางการเงินนั้น จะเกี่ยวข้องกับอีกรายการในงบแสดงฐานะการเงินคือรายการลูกหนี้การค้า หัวข้อถัดไปจะน าเสนอเกี่ยวกับลูกหนี้การค้า ที่ต้องปฎิบัติตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน ลูกหนี้การค้า (Account Receivable / Trade Receivable) ลูกหนี้การค้าเป็นรายการหนึ่งที่แสดงในงบแสดงฐานะการเงินจัดเป็นรายการ สินทรัพย์หมุนเวียน โดยลูกหนี้การค้าเป็นรายการที่เกิดจากการด าเนินงานปกติของกิจการ ที่ เป็นสิทธิเรียกร้องของเจ้าหนี้ที่จะให้ลูกหนี้การค้าช าระหนี้โดยอาจช าระในรูปเงินสดหรือสิ่งที่ เทียบเท่าเงินสด หรือสินทรัพย์อื่นใดตามที่ตกลงก็ได้ โดยลูกหนี้การค้าเกิดจากการที่กิจการได้ ให้บริการหรือขายสินค้าให้ลูกหนี้การค้าแล้วแต่ยังไม่ได้รับช าระ ลูกหนี้การค้าเกิดใน งบแสดง ฐานะการเงินเนื่องจากกิจการบันทึกรายการภายใต้เกณฑ์คงค้าง ส าหรับลูกหนี้ที่เกิดจากกรณีอื่นๆ ที่ไม่ใช่ธุรกรรมหลักของกิจการจะเรียกว่าลูกหนี้ อื่น (Other Receivable) ตามมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทาง
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 36 การเงินนั้น ได้ก าหนดเรื่องการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงินไว้ด้วย ซึ่งลูกหนี้การค้าจัดเป็น สินทรัพย์ทางการเงินประเภทหนึ่ง ดังนั้นการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงินจึงต้องน ามา พิจารณากับลูกหนี้การค้าด้วย นอกจากนี้ตามหลักความระมัดระวังการแสดงรายการสินทรัพย์จะไม่แสดงสูง เกินไป และหนี้สินจะไม่แสดงต ่าไป ตามหลักความระมัดระวัง ดังนั้นลูกหนี้การค้าซึ่งเป็นรายการ สินทรัพย์จึงต้องไม่แสดงมูลค่าสูงไปจึงควรแสดงยอดด้วยจ านวนเงินที่คาดว่าจะเก็บเงินได้ ซึ่ง กิจการต้องประมาณการเงินที่จะเก็บไม่ได้จากลูกหนี้ ซึ่งเสมือนว่าลูกหนี้ นั้นเกิดด้อยค่า (Impairment) โดยการประเมินการด้อยค่าของลูกหนี้จะประเมินในวันสิ้นงวด โดยเทียบระหว่าง จ านวนเงินที่ในวันที่เกิดรายการหักด้วยจ านวนเงินที่คาดว่าจะเก็บได้ ผลต่างที่เกิดขึ้นจะบันทึก รายการเป็นรายการค่าใช้จ่าย และจ านวนดังกล่าวจะบันทึกปรับลดมูลค่าลูกหนี้การค้า โดยแสดง การบันทึกรายการการประเมินมูลค่าจ านวนเงินที่จะเรียกเก็บจากลูกหนี้การค้าไม่ได้ดังนี้ เดบิต ผลขาดทุนจากการด้อยค่าของลูกหนี้การค้า xxx (Impairment Loss on Account Receivable) เครดิต ค่าเผื่อการด้อยค่าของลูกหนี้การค้า xxx (Allowance for Impairment Loss) โดยรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าจะแสดงเป็นรายการค่าใช้จ่ายในงบก าไร ขาดทุน และรายการค่าเผื่อการด้อยค่าของลูกหนี้การค้าแสดงเป็นรายการปรับมูลค่าของลูกหนี้ การค้าในงบแสดงฐานะการเงิน จากมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่องเครื่องมือ ทางการเงินนั้นได้ก าหนดวิธีการประเมินการด้อยค่าของลูกหนี้ไว้ 3 วิธีซึ่งวิธีการอย่างง่ายได้ ก าหนดให้ใช้กับรายการลูกหนี้การค้า ลูกหนี้ รวมทั้งสินทรัพย์ที่เกิดจากสัญญา (Contract Asset) ที่เป็นระยะสั้น หรือที่ไม่มีองค์ประกอบของต้นทุนการจัดหาเงินที่มีนัยส าคัญ รวมทั้ง วิธีการอย่างง่ายนั้นจะเป็นทางเลือกส าหรับกรณีลูกหนี้การค้า ลูกหนี้ รวมทั้งสินทรัพย์ที่เกิดจาก สัญญาที่มีองค์ประกอบของต้นทุนการจัดหาเงินที่มีนัยส าคัญหากไม่ใช้วิธี General Approach
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 37 รวมทั้งเป็นทางเลือกส าหรับกรณีลูกหนี้ ที่เกิดจากสัญญาเช่าเงินทุน หากไม่ใช้ General Approach ส าหรับวิธีการอย่างง่าย (Simplified Approach) ที่ลูกหนี้การค้า ลูกหนี้แล ะ สินทรัพย์ตามสัญญาจะน าวิธีการอย่างง่ายมาใช้ในการประเมินค่าเผื่อการด้อยค่า โดยในการ ประเมินค่าเผื่อการด้อยค่าของลูกหนี้ตามวิธีการอย่างง่ายนั้นก าหนดให้ประเมินค่าเผื่อการด้อย ค่าตามผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตลอดอายุของลูกหนี้ (Life – time Expected Credit Losses) ส าหรับวิธีการอย่างง่าย (Simplified Approach) นั้นได้ก าหนดหลักการสรุปเป็น หลักการโดยก าหนดให้พิจารณาผลขาดทุนที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตลอดอายุหนี้และรับรู้ผลขาดทุน ตั้งแต่ในวันที่กิจการรับรู้รายการลูกหนี้การค้า ซึ่งสรุปหลักการได้ดังนี้ ลูกหนี้การค้าจะถูกจัดกลุ่มเป็น Cluster โดยจัดกลุ่มตามวันที่ครบก าหนดช าระ การประเมินการด้อยค่าที่คาดว่าจะเกิดขึ้นนั้นจะขึ้นกับอดีตของลูกหนี้เกี่ยวกับ ประวัติการช าระเงินให้กิจการ โดยเหตุการณ์ข้อมูลในอดีตของลูกหนี้แต่ละรายจะถูกน ามาพิจารณาโดยต้องมี การปรับอัตราที่คาดว่าจะเก็บเงินไม่ได้ โดยปรับอัตราดังกล่าวให้สะท้อนข้อมูลปัจจุบันและการ คาดการณ์ล่วงหน้า (Forward – Looking Estimates) เกี่ยวกับปัจจัยทางเศรษฐกิจมหภาคที่มีผล ต่อการที่ลูกหนี้จะมีความสามารถในการช าระหนี้ที่ค้างไว้ โดยปัจจัยทางเศรษฐกิจมหภาคที่ควร น ามาพิจารณาเช่น ดัชนีราคาผู้บริโภค อัตราการว่างงาน ผลิตภัณฑ์มวลรวมในประเทศ ในการประเมินผลขาดทุนจากการด้อยค่าลูกหนี้การค้านั้นจะใช้ตารางการตั้ง ส ารอง (Provision Matrix) ตามอัตราที่ได้กล่าวไว้ข้างต้น ตัวอย่างที่ 1 บริษัท กาญจน์ จ ากัด ประกอบธุรกิจซื้อมาขายไปเครื่องใช้ไฟฟ้า ซึ่งส่วนใหญ่ การท าธุรกรรมจะเป็นการขายเงินสดแต่ก็มีการขายเชื่อบางส่วน โดยบริษัทฯ ก าหนดนโยบายใน การรับช าระหนี้เป็นระยะเวลา 30 วัน และลูกหนี้การค้าที่เกิดขึ้นในกิจการ ไม่มีองค์ประกอบการ จัดหาเงินที่มีนัยส าคัญ
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 38 โดยบริษัทฯ จะค านวณการตั้งรายการผลขาดทุนจากการด้อยค่าของลูกหนี้การค้าใน วันสิ้นงวด 31 ธันวาคม 25x3 ซึ่งบริษัทฯ มีข้อมูลลูกหนี้การค้า ณ 31 ธันวาคม 25x3 โดยแสดง เป็น Matrix ได้ดังนี้ ลูกหนี้การค้า ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25x3 ขั้นตอนต่อไปบริษัทฯ ต้องค านวณอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีต เพื่อน ามา เป็นอัตราที่จะใช้ในการประมาณการผลขาดทุนด้านเครดิตในปีปัจจุบัน การค านวณอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีต (Historical Credit Loss) โดยสมมติข้อมูลของ บริษัท กาญจน์ จ ากัด แสดงรายได้ค่าขายเชื่อ ตลอดทั้งปี 25x2 โดยมีมูลค่าขายเชื่อรวม 1,000,000 บาทโดยแสดงแยกตามอายุของจ านวนวันที่ค้างช าระ หลังจากการท าธุรกรรม โดยก าหนดการค านวณผลขาดทุนในอดีตโดยก าหนดว่าลูกหนี้ที่ค้าง ช าระมากกว่า 200 วัน จะตัดเป็นหนี้สูญดังนั้นจะตัดเป็นหนี้สูญในปี 25x2 จ านวน 20,000 บาท จ านวนวันที่ลูกหนี้มา จ่ายช าระ ยอดเงินที่จ่ายช าระ (พันบาท) ยอดเงินที่จ่ายช าระ สะสม (พันบาท) จ านวนเงินที่ค้างช าระ (พันบาท) ภายในระยะเวลา 30 วัน 680 680 320 31 - 60 วัน 170 850 150 61 - 100 วัน 90 940 60 101 - 200 วัน 40 980 20 > 200 วัน 20 (หนี้สูญ) 980 20 (หนี้สูญ) รวม 1,000 จ านวนวันที่ค้างช าระนับจากวันที่ท าธุรกรรม (วัน) ยอดเงิน (พันบาท) ภายในระยะเวลา 30 วัน 700 31 - 60 วัน 200 61 - 100 วัน 120 101 - 200 วัน 70 200 วัน 30 รวม 1,120
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 39 หลังจากนั้นจะน าผลขาดทุนด้านเครดิตจ านวน 20,000 บาท มาค านวณหาอัตราผล ขาดทุนด้านเครดิต ได้ตามตารางข้างล่างนี้ จ านวนวันที่ลูกหนี้มา จ่ายช าระ ยอดเงินที่ยังไม่จ่าย ช าระ (พันบาท) (1) ผลขาดทุนด้านเครดิต (พันบาท) (2) อัตราผลขาดทุนด้าน เครดิต (2) / (1) ภายในระยะเวลา 30 วัน 1,000 20 2% 31 - 60 วัน 320 20 6.25% 61 - 100 วัน 150 20 13.33% 101 - 200 วัน 60 20 33.33% > 200 วัน 20 20 100% เมื่อค านวณอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีตแล้วก็จะน าข้อมูลเกี่ยวกับ Forward Looking มาปรับปรุงอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีต ซึ่งเกิดจากการน าตัวแปรที่มีอิทธิพล อย่างมีนัยส าคัญมาพิจารณาเพื่อประมาณการอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตเพิ่มขึ้น เช่น อัตราการ ว่างงาน สภาพเศรษฐกิจที่ถดถอย โดยจากข้อมูลของบริษัท กาญจน์ จ ากัด ข้างต้นสม มติให้มีการน า Forward Looking มาพิจารณาโดยประมาณการว่าอัตราการว่างงานเมื่อมีอัตราการว่างงานเพิ่มขึ้น 1% ผลขาดทุนด้านเครดิตจะเพิ่มขึ้น 10% โดยอัตราการว่างงานจะเพิ่มขึ้นจากปี 25x2 ที่มีอัตรา ว่างงาน 7% เป็น 8% ในปี 25x3 แต่อย่างไรก็ตามในขณะนี้เนื่องจากสถานการณ์โควิดจึงได้อนุโลมให้กิจการน าอัตรา ผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีต ที่ค านวณได้จากการใช้อายุลูกหนี้ (Aging) มาเป็นอัตราที่ใช้ ค านวณผลขาดทุนด้านเครดิตได้โดยไม่ต้องใช้การ Forward Looking จากข้อมูลข้างต้นของบริษัทกาญจน์ จ ากัด สมมติให้บริษัทกาญจน์ จ ากัด น า Forward Looking มาปรับเพื่อประมาณการอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีต โดยจะแสดงการ ค านวณได้ดังนี้ (ซึ่งผลขาดทุนด้านเครดิตในปี 25x2 มีจ านวน 20,000 บาท ดังนั้นจะเพิ่มขึ้น 10% เนื่องจากมีอัตราการว่างงานเพิ่มขึ้น 1% จึงมีจ านวน 22,000 บาท)
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 40 จ านวนวันที่ลูกหนี้มา จ่ายช าระ ยอดเงินที่ยังไม่จ่าย ช าระ (พันบาท) (1) ผลขาดทุนด้านเครดิต (พันบาท) (2) อัตราผลขาดทุนด้าน เครดิต (2) / (1) ภายในระยะเวลา 30 วัน 1,000 22 2.2% 31 - 60 วัน 320 22 6.875% 61 - 100 วัน 150 22 14.67% 101 - 200 วัน 60 22 36.67% เมื่อค านวณอัตราผลขาดทุนด้านเครดิตในอดีตแล้วโดยน า Forward Looking มา ปรับปรุงได้ตามตารางข้างต้นแล้วก็จะน ายอดคงค้างของลูกหนี้ที่ได้แยกตามอายุของการค้าง ช าระแล้วมาประมาณการผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นของปีปัจจุบัน (ปี25x3) โดย แสดงได้ตามตารางข้างล่างนี้ จ านวนวันที่ค้างช าระนับ จากวันที่ท าธุรกรรม ยอดเงิน (พันบาท) อัตราผลขาดทุนด้าน เครดิต ผลขาดทุนด้านเครดิต ที่คาดว่าจะเกิดขึ้น ภายในระยะเวลา 30 วัน 700 2.2% 15.4 31 - 60 วัน 200 6.875% 13.75 61 - 100 วัน 120 14.07% 17.604 101 - 200 วัน 70 36.67% 25.67 > 200 วัน 30 100% 30 รวม 1,120 102.424 ดังนั้นผลขาดทุนด้านเครดิตที่เกิดขึ้นและจะแสดงในงบการเงิน ณ 31 ธันวาคม 25x3 ได้เท่ากับ 102,424 บาท โดยการจะบันทึกรายการผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะ เกิดขึ้นนั้นให้พิจารณายอดยกมาของงวดก่อนด้วย แล้วบันทึกรายการผลขาดทุนด้านเครดิตที่ คาดว่าจะเกิดขึ้นให้ได้เท่ากับ 102,424 บาท ดังนั้นถ้าสมมติว่ากิจการมียอดผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นยกมาจาก งวดก่อนเท่ากับ 83,000 บาท ดังนั้นบริษัท กาญจน์ จ ากัด ต้องบันทึกผลขาดทุนดานเครดิตที่ คาดว่าจะเกิดขึ้น ณ 31 ธันวาคม 25x3 อีกเพียง 19,424 บาท (102,424 - 83,000 บาท)
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 41 เดบิต ผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า 19,424 เครดิต ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า 19,424 บริษัท กาญจน์ จ ากัด งบแสดงฐานะการเงิน (บางส่วน) ณ 31 ธันวาคม 25x3 หน่วย : บาท ลูกหนี้การค้า 1,120,000 (หัก) ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า (102,424) 1,017,576 แต่หากกรณีกิจการมียอดผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นยกมาจากงวด ก่อนมากกว่าที่ค านวณได้ในงวดนี้ บริษัทฯ ก็ต้องลงบันทึกกลับรายการผลขาดทุนด้านเครดิต ของลูกหนี้การค้า จากข้อมูลข้างต้นสมมติให้บริษัท กาญจน์ จ ากัด มียอดผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาด ว่าจะเกิดขึ้นยกมาจากงวดก่อนเท่ากับ 124,000 บาท ดังนั้นในงวดนี้บริษัท กาญจน์ จ ากัด จะต้องบันทึกลงกลับรายการผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นจ านวน 21,576 บาท (124,000-102,424 บาท) แสดงการบันทึกรายการได้ดังนี้ เดบิต ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า 21,576 เครดิต ผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า 21,576 โดยรายการผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้าเมื่อมาแสดงด้านเครดิตก็จะจัดเป็น รายการรายได้ในงบก าไรขาดทุน และเมื่อมาแสดงรายการค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตในงบ แสดงฐานะการเงินจะแสดงได้เท่ากับที่แสดงในการยกตัวอย่างก่อนหน้านี้ ดังนี้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 42 บริษัท กาญจน์ จ ากัด งบแสดงฐานะการเงิน (บางส่วน) ณ 31 ธันวาคม 25x3 หน่วย : บาท ลูกหนี้การค้า 1,120,000 (หัก) ค่าเผื่อผลขาดทุนด้านเครดิตของลูกหนี้การค้า (124,000) 996,000 จากที่ได้ศึกษาเกี่ยวกับลูกหนี้การค้าในเรื่องของการตั้งส ารองค่าเผื่อผลขาดทุนของ ลูกหนี้การค้าแล้ว ผู้เขียนเห็นว่าในการประมาณการผลขาดทุนของลูกหนี้การค้าโดยใช้ลูกหนี้ รายตัวในการประมาณการรวมทั้งการน า Forward Looking มาปรับเพื่อประมาณการอัตราผล ขาดทุนด้านเครดิตในอดีตมาร่วมในการประมาณการนั้น ผู้เขียนถือได้ว่าเป็นเกณฑ์ที่ดีมากกว่า การประมาณการจากยอดขายเชื่อหรือยอดลูกหนี้รวมเนื่องจากลักษณะของลูกหนี้แต่ละรายมี ลักษณะแตกต่างกันไม่ว่าจะเป็นปัจจัยที่เกี่ยวกับสภาพของลูกหนี้แต่ละราย สภาพของลูกหนี้แต่ ละรายต่างกัน ในกร ณีของการตั้งจากยอดขายเชื่อในทางปฏิบัติก็จะเป็ นการล า บากมา ก เนื่องจากว่ากิจการจะต้องมีการแยกบันทึกรายได้เป็นการขายสดและขายเชื่อ ดังนั้นบางกิจการ จึงใช้ยอดขายรวมซึ่งก็ท าให้ไม่สะท้อนความเป็นจริงในการเอายอดขายรวมมาเป็นเกณฑ์ ก าหนดการส ารองค่าเผื่อที่จะเก็บเงินไม่ได้ ดังนั้นการประมาณการผลขาดทุนของลูกหนี้การค้าจากลูกหนี้รายตัวจึงมีความ ใกล้เคียงกับความเป็นจริงและท าให้ตัวเลขในงบการเงินมีความใกล้เคียงกับความเป็นจริง สะท้อนความเป็นจริงได้มากกว่า ท าให้ผู้ที่ใช้งบการเงินสามารถน างบการเงินไปใช้ได้มีประโยชน์ มากกว่าการตั้งแบบยอดลูกหนี้รวมหรือตั้งจากยอดขายเชื่อ ดังนั้นการก าหนดการส ารองค่าเผื่อ ที่จะเก็บเงินไม่ได้ในทัศนะของผู้เขียนจึงเห็นด้วยที่มีการตั้งส ารองจากลูกหนี้รายตัวและน า Forward Looking มาร่วมพิจารณาด้วยเพื่อให้ข้อมูลในงบการเงินสะท้อนความเป็นจริงได้มาก ที่สุด
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 43 จากเนื้อหาที่ได้อธิบายมาทั้งหมดข้างต้นจะเกี่ยวกับเครื่องมือทางการเงิน โดย อธิบายเรื่องการรับรู้รายการ การวัดค่า การด้อยค่าเครื่องมือทางการเงิน การป้องกันความเสี่ยง และการเปิดเผยรายการ นอกจากนี้ได้อธิบายเพิ่มเติมเกี่ยวกับเงินลงทุน และลูกหนี้การค้า ซึ่ง ผู้เขียนได้ไปศึกษาหลักการ การปฎิบัติที่เกี่ยวข้องกับรายการเครื่องมือทางการเงิน โดยศึกษา จากหมายเหตุประกอบงบการเงินของบริษัทกรณีศึกษา(มหาชน) ที่จดทะเบียนในตลาด หลักทรัพย์แห่งประเทศไทย ซึ่งบริษัทกรณีศึกษาได้เปิดเผยไว้ที่หมายเหตุประกอบงบการเงิน ดังนี้ (จากหมายเหตุประกอบงบการเงินประจ าปีสิ้นสุด 31 ธันวาคม 2563 ของบริษัทกรณีศึกษา (มหาชน) ที่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย) ตัวอย่างเมื่อน ามาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 9 เรื่อง เครื่องมือทางการเงิน ของบริษัทกรณีศึกษา (มหาชน) ที่จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย มาตรฐานการรายงานทางการเงิน การตีความมาตรฐานและแนวปฏิบัติทางบัญชีที่ประกาศใช้ ใหม่และมีการเปลี่ยนแปลงที่เริ่มในหรือวันที่ 1 มกราคม 2563 มาตรฐานการรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับกลุ่ม “เครื่องมือทางการเงิน” มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 เครื่องมือทางการเงิน มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 7 การเปิดเผยข้อมูลส าหรับเครื่องมือ ทางการเงิน มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 32 การแสดงรายการส าหรับเครื่องมือ ทางการเงิน การตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 16 การป้องกันความเสี่ยงของเงินลงทุน สุทธิในหน่วยงานต่างประเทศ การตีความมาตรฐานการรายงานทางการเงินฉบับที่ 19 การช าระหนี้สินทางการเงินด้วย ตราสารทุน โดยมีการก าหนดหลักการใหม่เกี่ยวกับ การจัดประเภทรายการและการวัดมูลค่าของสินทรัพย์ ทางการเงินและหนี้สินทางการเงิน วิธีการค านวณการด้อยค่าของเครื่องมือทางการเงิน และการ บัญชีป้องกันความเสี่ยงแทนการใช้มาตรฐานการบัญชี แนวปฏิบัติทางการบัญชี และการตีความ มาตรฐานการบัญชีที่เกี่ยวข้องกับเครื่องมือทางการเงินที่เคยมีผลบังคับใช้
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 44 ผู้บริหารของบริษัทได้ประเมินผลกระทบของมาตรฐานการรายงานทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับ กลุ่มเครื่องมือทางการเงินต่องบการเงิน ดังนี้ 1. การจัดประเภทรายการและการวัดมูลค่าของสินทรัพย์และหนี้สินทางการเงิน สินทรัพย์ทางการเงิน สินทรัพย์ทางการเงินประเภทตราสารหนี้แบ่งการจัดประเภทรายการและวัดมูลค่าเป็น 3 วิธี ได้แก่ (1) วิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย (2) วิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน และ (3) วิธีมูลค่า ยุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น ตามลักษณะโมเดลธุรกิจของบริษัทในการบริหารจัดการ สินทรัพย์ทางการเงิน และตามลักษณะของกระแสเงินสดตามสัญญาของสินทรัพย์ทางการเงิน นั้นๆ สินทรัพย์ทางการเงินวัดมูลค่าด้วยวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย การค านวณดอกเบี้ยรับที่เกี่ยวข้องใช้ วิธีอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงและบันทึกเป็นรายได้ในงบก าไรขาดทุน สินทรัพย์ทางการเงินประเภทตราสารทุนต้องวัดมูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือ ขาดทุน โดยบริษัทเลือกรับรู้สินทรัพย์ทางการเงินดังกล่าว ด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นได้ โดยไม่สามารถโอนไปเป็นก าไรหรือขาดทุนในภายหลัง หนี้สินทางการเงิน หนี้สินทางการเงินจัดประเภทรายการและวัดมูลค่าด้วยวิธีราคาทุนตัดจ าหน่าย ให้ค านวณ ดอกเบี้ยจ่ายที่เกี่ยวข้องโดยใช้วิธีอัตราดอกเบี้ยที่แท้จริงและบันทึกเป็นค่าใช้จ่ายในงบก าไร ขาดทุน หนี้สินอนุพันธ์จัดประเภทและวัดมูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรหรือขาดทุน ยกเว้นสัญญา อนุพันธ์ที่ใช้ส าหรับการบัญชีป้องกันความเสี่ยง จะวัดมูลค่าด้วยวิธีมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไร ขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่น
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 45 การจัดประเภท การวัดมูลค่าภายใต้มาตรฐานเดิมและมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 รวมถึงการกระทบยอดมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ทางการเงินและหนี้สินทางการเงินแต่ละ ประเภทของบริษัท ณ วันที่ 1 มกราคม 2563 มีดังต่อไปนี้ พันบาท การจัดประเภทตามมาตรฐานเดิม ณวันที่ 31 ธันวาคม 2562 การจัดประเภทตามมาตรฐานการรายงาน ทางการเงินฉบับที่ 9 ณ วันที่ 1 มกราคม 2563 รายการ มูลค่าตามบัญชี มูลค่ายุติธรรมผ่าน ก าไรหรือขาดทุน ราคาทุน ตัดจ าหน่าย – สุทธิ สินทรพัย์ทางการเงิน เงินสดและรายการ เทียบเท่าเงินสด 12,683 - 12,683 เงินลงทุนระยะสั้น 157,165 157,165 - ลูกหนี้การค้า 456,560 - 456,560 เงินฝากธนาคารที่มี ข้อจ ากัดในการใช้ 36,502 - 36,502 รวม 662,910 157,165 505,745 หนี้สินทางการเงิน เงินกู้ยืมระยะสั้นจาก ธนาคาร 141,603 - 141,603 เจ้าหนี้การค้า 312,485 - 312,485 หนี้สินตามสัญญาเช่า 3,301 - 3,301 รวม 457,389 - 457,389 สินทรัพย์และหนี้สินทางการเงินที่วัดมูลค่าด้วยราคาทุนตัดจ าหน่ายมีมูลค่าใกล้เคียงมูลค่า ยุติธรรม
บทที่ 5เครื่องมือทางการเงิน - 46 2. การด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงินและสินทรัพย์ที่เกิดจากสัญญา บริษัทต้องประเมินการด้อยค่าของสินทรัพย์ทางการเงินและสินทรัพย์ที่เกิดจากสัญญาโดย พิจารณาผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตลอดอายุของเครื่องมือทางการเงิน โดยไม่ จ าเป็นต้องรอให้มีข้อบ่งชี้หรือเกิดเหตุการณ์ด้านเครดิตขึ้นก่อน และก าหนดให้ใช้ดุลยพินิจใน การประเมินว่าการเปลี่ยนแปลงของปัจจัยทางเศรษฐกิจนั้นมีผลกระทบต่อผลขาดทุนด้านเครดิต ที่คาดว่าจะเกิดขึ้นอย่างไร และใช้ความน่าจะเป็นถ่วงน ้ าหนักเป็นเกณฑ์ อย่างไรก็ตาม การ ประเมินรูปแบบใหม่นี้ถือปฏิบัติเฉพาะกับสินทรัพย์ทางการเงินที่วัดมูลค่าด้วยวิธีราคาทุนตัด จ าหน่ายและมูลค่ายุติธรรมผ่านก าไรขาดทุนเบ็ดเสร็จอื่นเท่านั้น บริษัทได้ประเมินการด้อยค่าตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 9 โดยพิจารณาตาม รายละเอียดดังนี้ - ลูกหนี้การค้า ได้ปฏิบัติตามวิธีอย่างง่าย (Simplified approach) ในการวัดมูลค่า ของผลขาดทุนด้านเครดิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตลอดอายุส าหรับลูกหนี้ทั้งหมด อย่างไรก็ตาม การน ากลุ่มมาตรฐานการรายงานทางการเงินดังกล่าวมาถือปฏิบัติ ไม่มีผลกระทบ ที่เป็นสาระส าคัญกับงบการเงินของบริษัท ณ วันที่ 1 มกราคม 2563 นอกจากนี้บริษัทกรณีศึกษาได้เปิดเผยเพิ่มเติมเกี่ยวกับเครื่องมือทางการเงินใน หัวข้อ นโยบายการบัญชี โดยเปิดเผยดังนี้ (จากหมายเหตุประกอบงบการเงินของบริษัท กรณีศึกษา (มหาชน) ในหัวข้อนโยบายการบัญชี) เครื่องมือทางการเงิน นโยบายการบัญชีที่ใช้ตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2563 การรับรู้รายการและการตัดรายการ บริษัทจะรับรู้รายการสินทรัพย์ทางการเงินหรือหนี้สินทางการเงินเมื่อบริษัทเป็นคู่สัญญาตาม ข้อก าหนดของสัญญาของเครื่องมือทางการเงินนั้น บริษัทจะตัดรายการสินทรัพย์ทางการเงินออกเมื่อสิทธิในการได้รับกระแสเงินสดจากสินทรัพย์ นั้นสิ้นสุดลงหรือได้ถูกโอนไปและบริษัทได้โอนความเสี่ยงและผลประโยชน์ที่เกี่ยวข้องกับการ เป็นเจ้าของสินทรัพย์ออกไป