การบริหารงบประมาณและการคลังสาธารณะ

๔๓

สามารถตรวจสอบได และป้องกันการทุจริตประพฤติมชิ อบในการปฏบิ ัติงานซึ่งเป็นปัจจัยที่
จะสนับสนุนให้ การบริหารที่เปน็ นติ ิบคุ คลประสบความสำเร็จ โดยใช้กระบวนการบริหาร
งบประมาณแบบม่งุ เน้นผลสัมฤทธิ์ ไดแก การวางแผนงบประมาณ การกำหนดผลผลติ และ
การคำนวณต้นทุน การจัดระบบจัดซื้อจัดจ้าง การบริหารการเงินและควบคุมงบประมาณ
การรายงานทางการเงินและผลการดำเนินงาน การบริหารสินทรัพย์ การตรวจสอบภายใน
มาบริหารจัดการ เพื่อให้การจัดทำและเสนอของบประมาณ การจัดสรรงบประมาณ การ
ตรวจสอบ ติดตาม ประเมินผลและรายงานผลการใช้เงินและผลการดำเนินงาน การะดม
ทรพั ยากรและการลงทุนเพื่อการศึกษา การบรหิ ารการเงิน การจดั ทำบญั ชี และการบริหาร
สินทรัพย์ของสถานศึกษา หรือหน่วยงานภาครัฐมีคุณภาพอันจะส่งผลต่อการพัฒนาและ
เป็นไปนโยบายการศึกษาของรฐั

๔๑

บทท่ี ๓

ภาษอี ากร หลกั การจดั เก็บภาษีเงินได้บคุ คลธรรมดา
และหลกั การเร่งรดั จดั เกบ็ ภาษีอากรค้างตามประมวลรัษฎากร

ภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นภาษีทางอ้อมประเภทหนึ่งที่รัฐนำมาใช้เปน็ เคร่ืองมือในการ
หารายได้เข้าสู่คลัง โดยมีแนวความคิดพื้นฐานในการจัดเก็บภาษีที่แตกต่างจากภาษีอากร
ประเภทอื่น ทั้งนี้ การจัดเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มจะต้องคำนึงถึงหลักภาษีอากรที่ดี เพื่อให้การ
จัดเกบ็ ภาษเี กิดความมีประสิทธภิ าพ ซ่งึ รายได้สว่ นหน่ึงจากการจัดเก็บภาษีมลู ค่าเพิ่ม รัฐได้
นำมาใชเ้ ปน็ รายจา่ ยสาธารณะดา้ นการสาธารณสุขและยารักษาโรคเพื่อส่งเสริมสุขภาวะที่ดี
ของประชาชน อันเป็นการสอดคล้องต่อแนวนโยบายพื้นฐานแห่งรัฐ นอกจากนี้ รัฐยังได้มี
การสง่ เสรมิ ให้มีการใช้ยารักษาโรคอย่างสมเหตผุ ล รวมถงึ การกำหนดคำจำกัดความของยา
รักษาโรคเพื่อให้เกิดความชัดเจนในการบังคับใช้กฎหมาย ในบทนี้ ผู้วิจัย จะได้กล่าวถึง
ความหมายของภาษีอากร หลักภาษีอากรทดี่ กี บั การจดั เกบ็ ภาษีมูลคา่ เพ่ิม หลกั การพื้นฐาน
ของภาษมี ูลค่าเพิ่ม คำจำกดั ความของยารกั ษาโรค นโยบายของรฐั และการควบคมุ ราคายา
รักษาโรคตามองคก์ ารเพอ่ื ความรว่ มมือทางเศรษฐกจิ และการพัฒนา

๓.๑ ความหมายของภาษอี ากร

รัฐบาลมีภารกิจที่จะต้องดำเนินการตามนโยบายที่ถูกกำหนดไว้ภายใต้
รัฐธรรมนูญซึ่งถือเปน็ นโยบายเพ่ือสาธารณะ การที่จะปฏิบัติตามนโยบายดังกลา่ วให้สำเรจ็
ลุล่วงไปได้จำเป็นต้องมีค่าใช้จ่ายซึ่งถือว่าเป็นรายจ่ายสาธารณะ จึงมีความจำเป็นที่จะต้อง
แสวงหารายรบั เพื่อนำมาจัดสรรนโยบายสาธารณะให้สามารถตอบสนองความต้องการของ
ประชาชนได้อย่างมปี ระสทิ ธภิ าพ

๔๒

รายรับของรัฐบาลมีที่มาจากแหล่งต่างๆ ประกอบไปด้วยรายรับจากการขาย
ทรัพย์สินหรอื การให้บริการ รายรับจากรัฐพาณิชย์ หรือรายรับจากภาษีอากร๑ เป็นต้น แต่
แหล่งรายรบั ท่ีสำคัญทสี่ ุดของรฐั บาล คือ ภาษอี ากร

คำว่า“ภาษอี ากร” มผี ใู้ ห้ความหมายไวม้ ากมายแตกต่างกัน ดงั ตอ่ ไปน้ี
M.MEHL ได้ให้ความเห็นไว้ว่า ภาษีเป็นเงินตราที่รัฐบาลเรียกเก็บจากบุคคล
ธรรมดาหรือนิติบุคคลตามหลักความสามารถในการรับภาระสาธารณะ โดยมีลักษณะเป็น
การใช้อำนาจในการบังคับจัดเก็บ ซึ่งเป็นรายได้ที่มีการจัดเก็บอย่างถาวรและไม่ มี
ผลประโยชน์ ตอบแทนโดยตรงต่อผู้เสยี ภาษี เนอื่ งจากเปน็ รายได้ท่มี ีไวเ้ พื่อครอบคลุมภาระ
สาธารณะของรัฐและองคก์ ารปกครองสว่ นท้องถ่ินหรอื การแทรกแซงอำนาจรฐั ๒
Seligman ได้ให้ความเห็นไว้ว่า ภาษีอากร คือ เงินที่รัฐ บาลบังคับเก็บจาก
บุคคลเพื่อนำไปใช้จ่ายในการดำเนินกิจกรรมต่างๆ ของรัฐ โดยที่ ผู้เสียภาษี มิได้รับ
ผลประโยชน์ใดๆ เปน็ การตอบแทน๓
ภาษีอากร คือ เงินหรือสิ่งของที่รัฐบาลบังคับเรียกเก็บจากประชาชนเพ่ือ
นำไปใชใ้ นกจิ การของรัฐบาล๔
ภาษีอากร คือ เงินที่รัฐเรียกเก็บจากบุคคล ทรัพย์สิน หรือธุรกิจเพื่อลดการใช้
จ่ายของเอกชน๕

๑เกรกิ เกียรติ พพิ ัฒน์เสรธี รรม, การคลังวา่ ด้วยการจดั สรรและการกระจายรายได้, พิมพ์
ครง้ั ท่ี ๙). (กรงุ เทพมหานคร : มหาวทิ ยาลัยธรรมศาสตร,์ (๒๕๕๒). หนา้ ๑๔๑.

๒ ศุภลักษณ์ พินิจภูวดล, คำอธิบายทฤษฎีและหลักกฎหมายภาษีอากร, พิมพ์ครั้งที่ ๓,
(กรุงเทพมหานคร : จฬุ าลงกรณ์มหาวทิ ยาลัย, ๒๕๔๗) หนา้ ๒.

๓ ปรีดา บุญยัง, ชาญชัย วิชญานุภาพ และชวลิต หงสกุล, คู่มือภาษีการค้า.
(กรุงเทพมหานคร : สมาคมนักศึกษาเก่าพาณิชยศาสตร์และการบัญชี มหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์,
๒๕๔๖), หนา้ ๓.

๔ ขจร สาธุพันธ์,ุ คำอธบิ ายวชิ าภาษีอากร, (กรงุ เทพมหานคร : จฬุ าลงกรณม์ หาวิทยาลัย,
๒๕๕๓), หน้า ๑.

๕ รังสรรค์ ธนะพรพันธ์ุ, ทฤษฎีการภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักพิมพ์เคลด็ ไทย,
๒๕๕๖), หนา้ ๙.

๔๓

จากความหมายของภาษีอากรดังกล่าว แม้จะมีความแตกต่างกัน แต่ก็มี
ประเดน็ สำคัญทส่ี อดคลอ้ งกนั ๒ ประเดน็ คือ

๑) เป็นการบังคับจัดเก็บ กล่าวคือ รัฐบาลมีอำนาจบังคับจัดเก็บจาก
ประชาชนภายในขอบเขตที่กำหนดไว้ในรัฐธรรมนูญหรือกฎหมายของรฐั นัน้ ๆ ซึ่งอำนาจใน
การบังคับจัดเก็บเงินภาษีอากรของรัฐบาลใช้บังคับกับบุคคล ภาย ในประเทศของตนหรือ
บุคคลที่ ได้รับบริการภายในประเทศเท่านั้น จะไปเรียกเก็บจากประชาชนของประเทศ
อื่นๆ ทไ่ี มม่ ีส่วนได้สว่ นเสียกับรัฐบาลนั้นๆ ไม่ได้๖

เนื่องจากรัฐบาลมีความจำเป็นต้องใชจ้ ่ายตามนโยบายสาธารณะ ก็ย่อมมีความ
จำเป็นต้องมีรายรับจากภาษีอากร แต่เมื่อประชาชนไม่ยอมจ่ายภาษี ดังนี้ รัฐบาลจึง
จำเป็นต้องใช้อำนาจตามกฎหมายในการบงั คบั ให้ประชาชนเสยี ภาษีอากร ไม่วา่ จะเป็นการ
บังคับจัดเก็บโดยตรง เช่น ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หรือการบังคับจัดเก็บโดยอ้อม เช่น
ภาษีมูลค่าเพิ่ม ทั้งนี้ ภาษีที่รัฐบาลจัดเก็บจากประชาชนอาจอยู่ในรูปแบบของรายได้
ทรพั ย์สนิ การบริโภค ผล ประโยชน์ หรอื บรกิ ารจากตัวผเู้ สียภาษี เป็นต้น

แตอ่ ย่างไรก็ตาม มีขอ้ น่าสงั เกตว่า หากพจิ ารณาตามลกั ษณะนี้แลว้ ทำให้เข้าใจ
ไดว้ ่าการท่ีประชาชนสมัครใจเสยี ภาษีให้แก่รฐั บาลไมอ่ าจถือเป็นการเสียภาษีอากร๗

๒) มิได้มีผลประโยชน์ตอบแทนโดยตรง กล่าวคือ รัฐบาลไม่มีพันธะกรณี ที่จะ
ให้ผลประโยชน์ตอบแทนโดยตรงแก่ผู้เสียภาษี๘คนหนึ่งคนใดโดยตรงเป็นการเฉพาะ
หากแต่เก็บไว้เป็นรายรับส่วนรวมของรัฐบาลในการดำเนินกิจการสาธารณะ เช่น การ
ปอ้ งกันประเทศ การสาธารณสุข เปน็ ตน้

อย่างไรก็ตาม แม้คำว่าภาษีอากรจะไม่สามารถหาคำนิยามที่ชัดเจนได้ แต่
รัฐบาลก็ยังมีความจำเป็นที่จะต้องจัดเก็บรายรับจากภาษีอากร การจัดเก็บภาษีโดยมุ่ง
แสวงหาแต่รายรับใหส้ มดุลกับรายจา่ ยโดยไม่คำนงึ ถึงผลกระทบต่อประชาชนผู้มีหน้าที่เสยี

๖ ขจร สาธุพนั ธ์ุ, คำอธบิ ายวิชาภาษอี ากร, หนา้ ๒.

๗ อรัญ ธรรมโน, ความรู้ทั่วไปทางการคลัง (ฉบับปรับปรุง), (กรุงเทพมหานคร :
อมรนิ ทรพ์ รนิ้ ตงิ้ แอนดพ์ บั ลิชช่ิง, ๒๕๔๘), หนา้ ๗๒.

๘ขจร สาธพุ นั ธ์ุ, คำอธบิ ายวชิ าภาษีอากร, หนา้ ๓.

๔๔

ภาษี ย่อมเป็นการสร้างภาระอันหนักหน่วงต่อประชาชน อาจทำให้ประชาชนไม่พอใจกับ
การดำเนนิ การของรัฐบาล และอาจส่งผลต่อการพฒั นาประเทศได้ ด้วยเหตุน้ี รฐั บาลจึงควร
จัดเก็บภาษีอากรให้เหมาะสมกับความต้องการด้านรายรับ ในขณะเดียวกันก็ต้องคำนึงถึง
ผลกระทบต่อประชาชนผูม้ ีหน้าที่เสยี ภาษดี ว้ ยตามหลกั ภาษอี ากรทด่ี ี

๓.๒ แนวคิดเก่ยี วกับภาษอี ากรทีด่ ี

ประชาชนผู้มีเงินได้แต่ละคนย่อมมีฐานะทางเศรษฐกิจและสังคมที่แตกต่างกัน
เป็นเหตุให้การกระจายรายได้ภายใต้ระบบการตลาดนำไปสู่ความเหลื่อมล้ำหรือความไม่
เสมอภาคด้านรายได้ (Income Inequality) หรือทำให้เกิดมีคนรวยและคนจน และเกิด
ช่องว่างด้านรายได้ระหว่างประชาชนในสังคมเดียวกัน ดังคำกล่าวของ ไทเบอร์ บาร์น่า
(Tibor Barna) นักวิชาการชาวตะวันตก ที่ให้ข้อสังเกตไว้ในปี ค.ศ. ๑๙๓๗ ว่า “ใน
สังคมสมัยใหมส่ ่วนใหญ่ เงนิ ไดถ้ กู กระจายในลักษณะไมเ่ ป็นธรรมหรอื ไมเ่ สมอภาค มีคนรวย
และคนจน แต่จำนวนของคนรวยมีน้อย จำนวนของคนจนมีมาก” ด้วยเหตุน้ีรัฐบาลของ
ประเทศตา่ ง ๆ จงึ นำแนวความคดิ หรือนโยบายการกระจายรายได้คร้งั ใหม่๙มาปฏิบัติเพื่อให้
เกิดการกระจายรายได้ที่เป็นธรรมหรือเสมอภาคมากขึ้นและเพื่อลดความเหลื่อมล้ำด้าน
รายได้ในสังคม โดยการเข้าไปแทรกแซงระบบการตลาด หรือโดยการจัดสรรทรัพยากรใน
ระบบเศรษฐกิจขึ้นอีกครั้ง โดยการโยกย้ายทรัพยากรจากคนที่รวยกว่าไปสู่คนที่จนกว่า
กล่าวคือ รัฐบาลควรจะต้องจัดสรรประโยชน์สาธารณะให้แก่คนจนมากกว่าคนรวยผ่าน
ทางการใช้จา่ ยสาธารณะ ( Public Expenditure) ซง่ึ ได้รับการสนบั สนนุ ทางการเงินผ่าน
ทางการจัดเก็บภาษีอากร (Taxation) จากคนรวยมากกว่าคนจน หรือที่เรียกรวมกันว่า
“ระบบการคลังสาธารณะ ”(The Public - Finance System) ซึ่งได้รับการยอมรบั
ว่าเป็นวิธีการกระจายรายได้คร้ังใหม่ทีม่ ีประสิทธภิ าพมากที่สดุ

รายไดท้ ่เี ป็นภาษีอากร ( Tax Revenue) จึง ถอื เป็นรายไดห้ ลกั ที่ สำคญั ของ
รัฐบาล เพราะในแต่ละปี รัฐบาลจะต้องพิจารณาจัดทำงบประมาณที่จะนำมาใช้เป็น

๙จิรศักดิ์ รอดจันทร์, ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หลักการและบทวิเคราะห์,
(กรุงเทพมหานคร : สำนกั พิมพ์แหง่ จฬุ าลงกรณม์ หาวทิ ยาลยั , ๒๕๕๖), หนา้ ๑๒.

๔๕

ค่าใช้จ่ายว่า ควรมีจำนวนมากน้อยเพียงใด จึงจะเหมาะสมและเป็นผลดีต่อสังคมส่วนรวม
โดยการเคลื่อนย้าย ทรัพยากรบางส่วนจากภาคเอกชนไปสู่ ภาครัฐบาล ด้วยวิธีการจัดเก็บ
ภาษีอากร และสะท้อนกลับไปสู่ ภาคประชาชนในรูปบริการสาธารณะ แต่ต้องไม่
ก่อให้เกิดผลกระทบทางเศรษฐกิจและก่อให้เกิดความเป็นธรรมในการจัดเก็บภาษีอากร
กล่าวคือ ถ้าทรัพยากรของภาคเอกชน เพิ่มขึ้นน้อย แต่รัฐบาลเพิ่มการจัดเก็บภาษีเป็น
จำนวนมาก ย่อมทำให้ทรัพยากรที่เหลืออยู่ในภาคเอกชนมีน้อยลง ซึ่งจะทำให้ประชาชน
เดือดร้อนและอาจก่อให้เกิดปฏิกิริยาคัดค้านรัฐบาล หรืออาจทำให้เกิดการจลาจลขึ้นได้
ในทางตรงกันข้าม ถ้าหากทรัพยากรในภาคเอกชนเพิ่มขึ้นมากกว่าจำนวนภาษีอากรที่
รัฐบาลเก็บเพ่ิมข้ึนก็จะทำให้ทรัพยากรในภาคเอกชนมีมากขน้ึ ซึ่งจะชว่ ยให้ความเป็นอยู่ของ
ประชาชนโดยส่วนรวมดีขึ้น ทั้งนี้ขึ้นอยู่กับความสามารถในการเสียภาษี (Tax Capacity)
ของประชาชนและความพยายามในการจัดเกบ็ ภาษี (Tax Effort) ของรฐั บาลอีกดว้ ย๑๐

โครงสรา้ งของระบบภาษอี ากรที่ดี ต้องคำนึงถงึ ผลประโยชน์ของสังคมเป็นหลัก
และควรมีลกั ษณะดงั ต่อไปนี้

๑. ภาระภาษหี รอื คา่ ใชจ้ า่ ยของรฐั จะต้องกระจายแกป่ ระชาชนผเู้ สียภาษีทุกคน
อยา่ งยุติธรรม

๒. การเลือกเก็บภาษีแต่ละชนิดที่จัดเก็บนั้นจะต้องพยายามให้มีผลกระทบ
หรอื ผลเสียตอ่ การตัดสินใจในทางเศรษฐกจิ หรอื การทำงานของกลไกตลาดน้อยท่ีสดุ

๓. โครงสร้างของภาษีที่ใช้นั้นควรจะเอื้ออำนวยต่อการใช้นโยบายในการ
รักษาเสถยี รภาพทางเศรษฐกจิ และชว่ ยส่งเสริมความเจริญเติบโตทางเศรษฐกจิ ดว้ ย

๔. ระบบของภาษีต่าง ๆ ที่ใช้จัดเก็บนั้นจะต้องเป็นที่แจ้งชัดต่อผู้เสียภาษี
และการบรหิ ารการจดั เกบ็ จะตอ้ งเป็นไปอย่างมีประสิทธภิ าพ

๕. ค่าใช้จ่ายในการจัดเก็บและภาระของผู้เสียภาษีควรจะอยู่ในอัตราที่ต่ำ
เมือ่ เปรียบเทียบกบั เป้ าหมายต่าง ๆ ในการจัดเกบ็ ภาษีน้นั

๑๐ เกริกเกียรติ พิพัฒน์เสรี ธรรม, การคลังว่าด้วยการจัดสรรและการกระจาย ,
(กรงุ เทพมหานคร : สำนักพมิ พ์มหาวทิ ยาลัยธรรมศาสตร์, ๒๕๓๘), หน้า ๑๐๑ – ๑๐๒.

๔๖

ดังนั้นการบริหารจัดเก็บภาษีอากรที่มีประสิทธิภาพโดยได้รับความร่วมมือ
ด้วยดีของประชาชนในการเสียภาษี หรือสามารถทำให้ประชาชนยินยอมเสียภาษีให้แก่
รฐั บาลโดยสมัครใจ ตลอดจนความซื่อสตั ยส์ ุจริตและความมีประสิทธิภาพในการทำงานของ
เจ้าหน้าทีผ่ ูร้ ับผดิ ชอบในการจดั เก็บภาษอี ากร ยอ่ มทำให้เกดิ ระบบภาษอี ากรทด่ี ี

๓.๓ วัตถปุ ระสงคข์ องการจดั เกบ็ ภาษอี ากร

การจัดเก็บภาษีอากร มีวัตถุประสงค์ในการหารายได้เพื่อให้เพียงพอกับ
ค่าใช้จ่ายของรัฐบาลในการบริหารประเทศ และเป็นเครื่องมือในการกระจายรายได้และ
ทรัพย์สินของประชาชนให้มีความเป็นธรรม ส่งเสริมความเจริญเติบโตทางด้านธุรกิจและ
การค้า รักษาเสถียรภาพทางเศรษฐกิจช่วยควบคุมการบรโิ ภคของประชาชน เพื่อการชำระ
หนี้สินของภาครฐั และเพ่ือสนองนโยบายการคลงั ของรฐั บาล

อย่างไรก็ตาม ภาษีอากรอาจถูกใช้เป็นเครื่องมือในการดำเนินการด้านต่าง ๆ
เพอื่ ให้ประชาชนมีความเป็นอยทู่ ่ีดี ลดความเหล่ือมล้ำของคนในสังคมระหว่างคนจนกับคน
รวย และเพื่อให้บรรลุเป้ าหมายในทางเศรษฐกิจของประเทศและเป็นไปตามนโยบายของ
รัฐบาล ดงั นี้๑๑

๑. เนื่องจากรัฐบาลมีรายจ่ายในการให้บริการสาธารณะด้านต่าง ๆ อาทิ
การป้องกันประเทศ การสาธารณสขุ การศึกษา การสงั คมสงเคราะห์ เป็นต้น การหารายได้
เพื่อให้เพียงพอกับรายจ่ายดังกล่าว จึงเป็นสิ่งสำคัญที่ รัฐบาลต้องดำเนินการ และการ
จัดเก็บภาษีอากรถอื เป็นวธิ กี ารหน่ึงท่ีแทรกแซงต่อระบบเศรษฐกิจน้อยกว่า การทรี่ ฐั บาลจะ
ใช้วิธีการการกู้ยืมเงิน การเวนคืนหรือยึดทรัพย์สินมาเป็นของรัฐบาล ทั้งยังทำให้รัฐบาล
สามารถควบคุมการจัดสรรทรพั ยากรไปในทางท่ีก่อให้เกดิ ประโยชนต์ ่อเศรษฐกิจได้ดีกว่า

๒. โดยปกติกลไกตลาดสามารถทำหนา้ ท่ีในการจดั สรรทรัพยากรทางเศรษฐกิจ
ได้อย่างมีประสิทธิภาพ แต่ในบางครั้งกลไกตลาดอาจไม่สามารถทำหน้าท่ีได้อย่างสมบูรณ์

๑๑ กลุ่มนกั วชิ าการภาษอี ากร, ภาษอี ากรตามประมวลรษั ฎากร ๒๕๕๗,
(กรุงเทพมหานคร : โรงพิมพ์เรอื นแก้วการพิมพ์, ๒๕๕๗), น.๑.

๔๗

ซง่ึ การจัดเก็บภาษอี ากรเป็นเครื่องมือทีช่ ่วยแก้ไขข้อบกพร่องของกลไกตลาดอย่างหนึ่ง เพ่ือ
ช่วยให้การจัดสรรทรัพยากรทางเศรษฐกิจเป็นไปอย่างมีประสิทธิภาพมากยิ่งขึ้น กล่าวคือ
ในการจัดสรรสินค้าสาธารณะ (Public Goods) เช่น ผู้ผลิตไม่สามารถป้องกันมิให้ผู้ที่ไม่
ชำระค่าสินค้าสา ธารณะใช้บริการสินค้าสาธารณะได้ และผู้ผลิตมีแนวโน้มที่จะผลิตสนิ คา้
สาธารณะลดน้อยลง แต่เน่ืองจากประชาชนทุกคนซึ่งอยู่ในประเทศมีสิทธิได้รับประโยชน์
จากสินค้าสาธารณะอย่างเท่าเทียมกัน ดังนั้น รัฐบาลจึงต้องเข้ามาเป็นผู้ผลิตสินค้า
สาธารณะ เสยี เอง โดย การเก็บภาษีอา กรเพอื่ นำมาใช้ในการผลิตสินค้าสาธารณะนั้นการ
จัดสรรสินค้าที่เป็นคุณประโยชน์ต่อสังคม (Merit Goods) เช่น การให้บริการทาง
การศึกษา หรือการให้บริการทางการแพทย์ แม้ว่าจะมีการจ่ายค่าบริการสำหรับการใช้
บริการ ผลของการให้บริการหาได้ตกแก่ผู้รับบริการแต่เพียงฝ่ายเดียว แต่ถือว่ารัฐบาล
ได้รับประโยชน์ในรูปของการได้ประชากรที่ มีการศึกษาและมีสุขภาพที่ดี ดังนั้นรัฐบาลจึง
ควรเข้ามาแบกรับภาระค่าใช้จ่ายบางส่วนหรือให้การสนับสนุน ด้วยวิธีการให้เงินอุดหนนุ
หรอื ใชน้ โยบายทางภาษอี ากร เช่น อนุญาตให้ผูใ้ ห้บรกิ ารสนิ คา้ ท่เี ปน็ คุณประโยชน์ต่อสังคม
ดงั กลา่ วหักรายจา่ ยสำหรับต้นทุนในอตั ราพเิ ศษ เป็นตน้

สำหรับการจัดสรรสินค้าทีไ่ ม่เป็นคุณประโยชน์ต่อสังคม ( De-Merit Goods)
เช่น เคร่ืองดมื่ แอลกอฮอล์ บุหรี่ ซง่ึ เปน็ สินค้าที่ก่อให้เกิดปัญหาต่อสุขภาพของผู้บริโภค อัน
ส่งผลให้รัฐบาลต้องรับภาระค่าใช้จ่ายเพื่อสุขภาพของคนในสังคมเพิ่มขึ้น ดังนั้น รัฐบาลจึง
เขา้ มาแทรกแซงโดยวิธกี ารเกบ็ ภาษแี กส่ ินคา้ ดังกล่าว

๓. กลไกของตลาดเสรไี ม่สามารถทำให้การกระจายรายได้ของประชากรเป็นไป
อย่างเท่าเทียมกัน กล่าวคือ ผู้ที่มีทุนหรือปัจจัยการผลิตมาก ย่อมมีรายได้หรือค่าตอบแทน
มากกว่าผู้ที่ไม่มี ทุนหรือปัจจัยการผลิตหรือมีแต่มีน้อย ดังนั้นภาษีอากรจึงเป็นเครื่องมือ
ของรัฐบาลในการกระจายรายได้ เช่น ในการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจะใช้อัตรา
ก้าวหนา้ เพ่ือให้ผูท้ ี่มีรายไดม้ ากต้องเสยี ภาษใี นอตั ราสูงกวา่ ผู้ที่ มีรายได้น้อย เปน็ ต้น

๔. หน้าที่ของรัฐบาลในการรักษาเสถียรภาพทางเศรษฐกิจ คือ ต้องดำรงไว้ซง่ึ
ระดับการจ้างงานให้อยู่ในอัตราสูง และให้ระดับราคาสินค้าอยู่ในระดับที่มีเสถียรภาพ ซึ่ง
ภาษีอากรเป็นเครื่องมือที่สำคัญของรัฐบาลในการรักษาเสถียรภาพทางเศรษฐกิจแบบ
อตั โนมัติ (Automatic Stabilizers ) เชน่ ในกรณที ่เี ศรษฐกิจอยู่ในภาวะถดถอย ประชาชน

๔๘

มีรายได้น้อย บริษัทห้างร้านต่าง ๆ มีกำไรจากการประกอบธุรกิจน้อยลง ภาษีอากรที่
รัฐบาลจัดเก็บย่อมน้อยลงไปตามจำนวนของรายได้หรือผลกำไรจากการประกอบธุรกิจ
ดังนั้นเมื่อภาษีอากรที่รัฐบาลจัดเก็บน้อยลงจะส่งผลกระตุ้นให้เกิดความต้องการมวลรวม
(Aggregated Demand) ของประชาชนหรือบริษัทห้างร้านมีเงินได้หลังจากหักภาษีที่
เพิ่มข้ึนสามารถจับจ่ายใช้สอยหรือจ้างแรงงานได้เพิ่มมากขึ้นอันส่งผลให้เศรษฐกิจของ
ประเทศฟ้นื ตัวจากภาวะถดถอย

๓.๔ ประเภทของภาษอี ากร

ภาษอี ากรแต่ ละประเภทที่ จดั เกบ็ นน้ั ย่อมมีผลกระทบต่อฐานะทางเศรษฐกิจ
ของประชาชนและการประกอบธุรกิจการค้า ตลอดจนการทำงานของระบบเศรษฐกิจโดย
ส่วนรวมอาจกล่าวได้ว่า ประเภทของภาษีอากรขึ้นอยู่กับวัตถุประสงค์ ในการจำแนกโดย
พิจารณาจากลักษณะของการรบั ภาระภาษีเปน็ สำคญั ดงั น้ี๑๒

๑. จำแนกตามฐานภาษี สามารถแบง่ การจดั เก็บออกเป็น ๓ ฐานภาษี คือ
ฐานเงินได้ฐานการบริโภค และฐานทรัพย์สินหรือความมั่งคั่งโดย เฮนรี่ ไซม่อน (Henry
Simons) นักเศรษฐศาสตร์ชาวอเมริกา ได้เคยกล่าวถึงความสัมพันธ์ของฐานภาษีไว้ว่า
“เงินได้ส่วนบุคคล คือ ผลรวมทางพีชคณิตระหว่างมูลค่าทางตลาดของสิทธิที่ถูกใช้ไปใน
การบริโภคกับการเปลี่ยนแปลงในมูลค่าเพิ่มของสิทธิในทรัพย์สินซึ่งสะสมไว้ ระหว่างช่วง
ระยะเวลาเริ่มต้นจนถึงส้ินสุดของช่วงเวลาที่ใช้พิจารณา”หรืออาจกล่าวได้ว่า การเก็บภาษี
จากเงินได้จะเท่ากับการเก็บภาษีจากการบริโภค (เท่ากับการเก็บภาษีจากเงินได้หักด้วย
รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นทุน) และการเก็บภาษีจากความมั่งคั่งหรือทรัพย์สิน (เท่ากับการ
เก็บภาษีจากเงินได้หักลบด้วยรายได้ส่วนที่จับจ่ายออกไปเพื่อการบริโภค) ฐานภาษีแต่ละ
ประเภทอาจอธิบายได้ดังนี้

(๑) ภาษีทจี่ ัดเก็บจากฐานเงนิ ได้ ( Income Tax Base) เป็นภาษีเงินได้
แบบฐานกว้าง(Comprehensive Income Tax) ซึ่งหมายความรวมถึงเงินได้ทุกชนิดไม่
ว่าจะเป็นรูปตัวเงินหรือไม่ รวมถึงประโยชน์ที่เจ้าของทรัพย์สินได้รับจากการใช้ทรัพย์สิน

๑๒ เร่อื งเดยี วกนั , หน้า ๓๕-๓๖.

๔๙

ของตนเอง ได้แก่ ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีส่วนเกินมูลค่า
ทรพั ยส์ นิ (Capital Gains Tax) เป็นต้น

(๒) ภาษที จี่ ดั เกบ็ จากฐานการบรโิ ภค ( Consumption Tax Base) เป็น
ภาษีการบริโภคฐานกว้าง (Comprehensive Consumption Tax) ที่ไม่มีข้อยกเว้นแก่
สินค้าหรือบริการประเภทใด ๆ หรือมีข้อยกเว้นน้อยที่สุด ได้แก่ ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีการ
ขาย ภาษีสรรสามติ ภาษศี ลุ กากร เปน็ ต้น

(๓) ภาษีที่จัดเก็บจากฐานทรัพย์สินหรือความมั่งคั่ง (Property or
Wealth Tax Base)เป็นภาษีความมั่งคั่งฐานกว้าง (Comprehensive Wealth Tax)
แต่มิได้จัดเก็บครอบคลุมถึงทรัพย์สินทุกประเภท ส่วนใหญ่เก็บจากทรัพย์สินจำพวก
อสงั หาริมทรัพย์ ได้แก่ ภาษโี รงเรอื นและที่ดนิ ภาษีบำรุงทอ้ งท่ี เปน็ ตน้

๒. จำแนกตามการผลักภาระภาษี โดย จอหน์ สจ๊วต มิลล์ (John Stuart Mill)
นักเศรษฐศาสตร์ทา่ นหนงึ่ มคี วามเหน็ ว่า ในการแบง่ ประเภทของภาษีอากรควรที่จะได้หยิบ
ยกเอาเรอ่ื งภาระภาษีขึ้นมาพจิ ารณาเปน็ หลกั กลา่ วคอื ภาษปี ระเภทใดกต็ ามทีจ่ ดั เกบ็ โดยมี
วัตถุประสงค์ใหผ้ ู้มีหน้าที่เสียภาษีตามกฎหมายเป็นผู้รับภาระภาษีนั้นทั้งหมด ภาษีชนิดน้ัน
จดั เป็น “ภาษีทางตรง” แตถ่ ้าภาษปี ระเภทใดท่จี ัดเกบ็ โดยเปดิ โอกาสใหผ้ ู้มหี นา้ ท่ีเสียภาษี
ตามกฎหมายสามารถผลักภาระภาษีไปให้ผู้อื่นรับแทนได้ภาษีชนิดนั้นจัดเป็น “ภาษี
ทางออ้ ม” ซง่ึ อาจอธิบายไดด้ งั นี้๑๓

(๑) ภาษีทางตรง (Direct Tax) คือ ภาษีที่เก็บจากบุคคลซึ่งรับภาระภาษี
โดยตรง โดยผู้เสียภาษีไม่อาจผลักภาระภาษีต่อไปยังบุคคลอื่นได้ ทั้งนี้ภาระภาษีจะมาก
หรือน้อยขึ้นอยู่กับฐานะทางเศรษฐกิจของผู้เสียภาษีแต่ละราย เช่น ภาษีเงินได้ บุคคล
ธรรมดา ภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีการให้ ภาษีความมั่งคั่ง หรือ ภาษีการรับมรดก เป็น
ตน้

(๒) ภาษีทางอ้อม (Indirect Tax) คือ ภาษีที่เก็บจากบุคคลซึ่งสามารถ
ผลักภาระภาษีต่อไปยงั บุคคลอืน่ ซ่ึงถือเปน็ ผู้รับภาระภาษีที่แทจ้ ริงได้ หรืออาจกล่าวได้วา่ ผู้

๑๓สรายทุ ธ์ วฒุ ยาภรณ์, “ความรู้ท่วั ไปเกย่ี วกับกฎหมายภาษอี ากร.” ในหนังสือรวม
บทความทางวิชาการเน่ืองในโอกาสครบรอบ ๑๙ ปี ศาลภาษอี ากรกลาง, (อัดสำเนา), หน้า ๓๖.

๕๐

เสียภาษีที่เป็นผู้ประกอบการสามารถผลักภาระภาษีไปยังผู้บริโภคได้ โดยวิธีการเพิ่มราคา
สินค้า เช่น ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีศุลกากรภาษีสรรพสามิต ภาษีธุรกิจเฉพาะ และอากร
แสตมป์ เปน็ ต้น

๓.จำแนกตามภาระภาษี เม่อื รัฐบาลจดั เกบ็ ภาษีอากรแล้ว บคุ คลใดเป็นผแู้ บก
รบั ภาระภาษที แ่ี ทจ้ รงิ โดยอาจแบง่ พิจารณาออกไดเ้ ป็น ๒ นัย ดังนี้

(๑) ภาระภาษีทางเศรษฐกิจหรือภาระภาษีท่ีแท้จริง (Effective Incidence)
หมายถึง ภาระภาษีที่ตกอยู่กับบุคคลในขั้นสุดท้ายของห่วงโซ่ภาษี กล่าวคือ บุคคลนั้นไม่
สามารถผลักภาระภาษีให้แกผ่ ู้อื่นได้อีกต่อไป ดังนั้นรายไดข้ องผู้รับภาระภาษีที่แทจ้ ริงก็จะ
ลดลงเนื่องจากการถูกจัดเก็บภาษีนี้ซึ่งในการพิจารณาว่าภาระภาษที ีแ่ ท้จริงของภาษีแต่ละ
ประเภทจะตกอยูก่ บั ผู้ใด ในจำนวนเท่าใดจำเปน็ ตอ้ งพิจารณาจากความสามารถในการผลัก
ภาระภาษีของผู้มีหน้าที่เสียภาษี ตามกฎหมายเป็นสำคัญเช่น ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา
ภาษเี งนิ ไดน้ ิตบิ คุ คล เปน็ ต้น

(๒) ภาระภาษีอย่างเป็นทางการ (Statutory Incidence) หรือภาระภาษี
ตามกฎหมาย (Formal I ncidence) หมายถึง ภาระในจำนวนหนี้ภาษีอากรของผู้มีหน้าท่ี
เสียภาษีตามที่กฎหมายกำหนดไว้ซึ่งผู้มีหน้าที่เสียภาษีอาจไม่ต้องรับภาระโดยแท้จริงก็ได้
เพราะผู้เสียภาษีอาจผลักภาระภาษีไปให้ผู้อื่นหรือผู้บริโภคได้ เช่น ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษี
ธุรกจิ เฉพาะ เปน็ ต้น๑๔

๓.๕ ฐานภาษี

ฐานภาษี (Tax Base) หมายถึง สิ่งซึ่งเป็นมูลเหตุขั้นต้นท่ีทำให้บุคคลต้องเสีย
ภาษีอากร เป็นแหล่งที่มาหรือแหล่งเงินทุนในการจัดหารายได้ของรัฐบาล เพื่อนำมาเป็น

๑๔ จุมพล นันทศิริพล, ถามตอบ –สอบได้ กฎหมายภาษีอากรว่าด้วยโครงสร้างภาษี
อากรและการบังคับใช้, กฎหมายภาษเี งินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงนิ ไดน้ ติ ิบคุ คล, (กรงุ เทพมหานคร :
สำนกั พิมพว์ ญิ ญชู น, ๒๕๔๙), หนา้ ๒๗.

๕๑

ค่าใช้ใช้จ่ายในการบรหิ ารประเทศ และเป็นองค์ประกอบสำคัญประการหนึ่งของกฎหมาย
ภาษแี ละระบบภาษ๑ี ๕

ไซม่อน เจมส์ และคริสโตเฟอร์ โนเบส (Simon James and Christopher
Nobes) ได้ให้ความหมายของคำว่า “ฐานภาษี ” หมายถึงสิ่งที่ จะต้องรับผิดในการเสีย
ภาษี เชน่ เงนิ ได้ ความมง่ั คงั่ หรือคา่ ใช้จ่าย

แนนซี่ วอลล์ (Nancy Wall) ได้ให้ความหมายของคำว่า “ฐานภาษี ”
หมายถึงแหล่งที่มาทั้งหมดของรายได้ในการจัดเก็บภาษี เช่น กำไรสุทธิ ของนิติบุคคล
ฐานภาษีที่เป็นยอดรายรับก่อนหักรายจ่าย ฐานภาษีที่เป็นเงินได้ที่จ่ายจากหรือในประเทศ
ไทย และฐานภาษีที่เป็นการจำหน่ายกำไรไปต่างประเทศ ถือเป็นแหล่งที่มาในการจัดเก็บ
ภาษีเงินได้นิติบุคคล เงินได้และตัว บุคคลเป็นแหล่งที่มาในการจัดเก็บภาษีเงินได้บุคคล
ธรรมดา สินค้าและบริการเปน็ แหล่งท่ีมา ในการจดั เก็บภาษีมูลค่าเพ่ิม เปน็ ต้น ฐานภาษีท่ี
กว้างขวางที่ครอบคลุมการทำกิจกรรมทางเศรษฐกิจทุกประเภทและทุกชนิด ย่ออำนวย
รายได้ให้แก่รัฐเป็นอย่างมาก ซึ่งรัฐบาลในหลายประเทศจึงพยายามหาทางขยายฐานภาษี
หรอื ออกแบบวิธีการหารายไดเ้ ข้ารฐั โดยการจัดเกบ็ ภาษีจากแหล่งท่มี าทแี่ ตกต่างกัน

จอห์น แบล็ค (John Black) ได้ให้ความหมายของคำวา่ “ฐานภาษี ” หมายถงึ
กลุ่มของเงินได้ เงินได้พึงประเมินประเภทต่าง ๆ (เงินได้ก่อนหักรายจ่ายและค่าลดหย่อน
ต่าง ๆ) หรอื เงินไดส้ ุทธิ (เงนิ ไดห้ ลังหักคา่ ใชจ้ ่ายและคา่ ลดหย่อนต่าง ๆ) ที่ภาษีทางตรงถูก
จัดเก็บ หรือกำไรสุทธิจากการขายสินค้าหรือการให้บริการทางธุรกิจที่ภาษีทางอ้อมถูก
จัดเก็บ

วิทย์ ตันตยกุล ได้ให้ความหมายของคำว่า“ฐานภาษี” หมายถึงสิง่ ทเ่ี ปน็ เง่ือนไข
หรือมูลฐานขั้นต้นที่เป็นมูลเหตุให้บุคคลต้องเสียภาษี แต่หากภาษีอากรใดจำต้องปรับปรุง
หรือตกแต่งฐานไว้ละเอียดลออ สิ่งที่นำมาคิดภาษีอาจแตกต่างจากที่กำหนดแต่ต้น เช่น
ภาษีเงนิ ไดต้ ้องมีการหักค่าใชจ้ ่ายและคา่ ลดหย่อนตามฐานะครอบครัว จึงจะเป็นเป็นเงินได้
สุทธิที่ต้องเสยี ภาษี หรืออาจกล่าวได้ว่า ฐานภาษีที่แท้จริงคือส่ิงที่ใช้คำนวณอัตราภาษีหรอื

๑๕ เรื่องเดียวกนั , หน้า ๒๘.

๕๒

รองรับอัตราภาษี ได้แก่ เงินได้ (I ncome) ทรัพย์สิน (P roperty) สินค้าและบริการ
(G oods and S ervices) สทิ ธพิ ิเศษในการประกอบกจิ การ (L incences) เป็นต้น๑๖

ศาสตราจารย์เกริกเกียรติ พิพัฒน์เสรีธรรม ได้ให้ความหมายของคำว่า“ฐาน
ภาษี” หมายถึงสิ่งที่ถูกใช้เป็นฐานในการประเมินเก็บภาษีอากรแต่ละชนิดตามอัตราของ
ภาษที ่ีได้กำหนดไว้ซึ่งโดยปกตมิ ักถูกใชเ้ ปน็ เครื่องวัดถึงความสามารถในการเสียภาษีของแต่
ละบุคคล ได้แก่ รายได้ ความมั่งคั่ง มูลค่าของสินค้าหรือบริการที่ทำการซื้อขายกันหรือ
สง่ิ อืน่ ๆ ท่ีกำหนดข้ึน๑๗อนึง่ อาจกล่าวสรปุ ไดว้ า่ ฐานภาษใี นความหมายอย่างกวา้ ง คือส่ิงที่
เป็นมลู เหตใุ ห้ต้องเสียภาษอี ากร และฐานภาษีในความหมายอย่างแคบ คอื สิ่งทร่ี องรับอัตรา
ภาษนี ั่นเอง ฐานภาษอี าจแบง่ ออกได้เป็น ๔ ประเภท ดังนี้

๑. ฐานที่เกี่ยวกับรายได้ (Income Base) เป็นฐานภาษีที่สำคัญประการ
หนึ่งซึ่งสามารถใช้ เป็นเครื่องวัดความสามารถในการเสียภาษี (Ability - to - Pay) ของ
บุคคลแต่ละคนได้ดีที่สุดเพราะรายได้ของแต่ละบุคคลนั้นย่อมเป็นสิ่งที่แสดงถึงอำนาจใน
การใช้จ่ายเพื่อการบริโภคจากการซื้อสนิ ค้าหรือบริการต่าง ๆ ในปัจจุบัน หรือเก็บสะสมไว้
เพื่อการใช้จ่ายในอนาคตในทางปฏิบัติการจัดเก็บภาษีเงินได้จะต้องมีการให้ คำจำกัดความ
ว่าอะไรคือรายได้ และจะถูกจัดเก็บภาษีอย่างไร ซึ่งปัจจุบันภาษีท่ีดำเนินการจัดเก็บจาก
ฐานรายได้ แบ่งออกไดเ้ ปน็ ๒ ประเภท คือ

(๑) ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา โดยจัดเก็บจากรายได้ของประชาชนที่ได้รับ
ในระหวา่ งปีภาษี หรอื ท่เี รียกว่า “เงินไดพ้ ึงประเมนิ ” หรอื จากเงินได้สทุ ธิ หลงั หกั คา่ ใช้จา่ ย
และคา่ ลดหย่อนต่าง ๆ แล้ว

(๒) ภาษีเงินได้นิติบุคคล เป็นภาษีที่จัดเก็บจากกำไรหรือรายได้จากการ
ประกอบธุรกิจการค้าที่มีสภาพเป็นนิติบุคคลตามที่ได้กำหนดไว้ในกฎหมายภาษี หรือจาก
กำไรสุทธิของบริษัทหรือห้างหุ้นสว่ นนติ ิบุคคลซึ่งไดจ้ ากกิจการหรือเน่ืองจากกิจการในรอบ
ระยะเวลาบญั ชี

๑๖วิทย์ ตันติยกุล. กฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักอบรมศึกษา
กฎหมายแหง่ เนตบิ ณั ฑติ ยสภา, ๒๕๕๖), หนา้ ๑๒ – ๑๓.

๑๗เกริกเกียรติ พิพัฒน์เสรีธรรม, การคลังว่าด้วยการจัดสรรและการกระจาย ,
(กรุงเทพมหานคร : สำนักพมิ พม์ หาวทิ ยาลัยธรรมศาสตร์, ๒๕๓๘), หนา้ ๑๐๙.

๕๓

๒. ฐานการบริโภค (Consumption Base) เป็นการจัดเก็บภาษีจากการใช้
จ่ายเพื่อการบริโภคหรือการซื้อขายแลกเปลี่ยนสินค้าและบริการต่าง ๆ ของประชาชน
โดยการนำทรัพยากรของสังคมไปใช้ในทางส่วนตัว ดังนั้นผู้ที่ใช้จ่ายเพื่อการบริโภคมากจึง
ควรจะต้องเสียภาษีมากกว่า และผู้ทใ่ี ช้จ่ายเพ่ือการบริ โภคนอ้ ยจงึ ควรจะต้องเสียภาษีน้อย
กว่า หรืออาจกลา่ วได้ว่าการจัดเก็บภาษีจากการบรโิ ภคเป็นการส่งเสริมการทำงานและการ
ออมทรัพย์สินของประชาชน แต่เป็นการลงโทษผู้ที่บริโภคมาก และเป็นประโยชน์ต่อการ
ส่งเสริมความเจริญเติบโตทางเศรษฐกิจของประเทศ อีกทั้งยังก่อให้เกิดความเป็นกลาง
(Neutral) หรือความยุติธรรมระหว่างการบริโภคในปัจจุบันและในอนาคตอีกประการหนึ่ง
ภาษที ีจ่ ัดเก็บจากฐานการบริโภค ไดแ้ ก่

(๑) ภาษกี ารใช้จ่ายเพ่ือการบรโิ ภค เป็นภาษที ่ีประเมนิ การจัดเก็บจากการ
ใช้จ่าย เพื่อการบริโภคในช่วงระยะเวลาใดเวลาหนึง่ มีลักษณะเป็นภาษีทางตรงอย่างหนึ่ง
แตใ่ นปัจจุบันไม่มปี ระเทศใดใชภ้ าษีชนดิ นี้ในการจดั เกบ็ เน่ืองจากมีข้อยุ่งยากในทางปฏิบัติ
และไม่อาจทราบได้ว่าผู้เสียภาษีแต่ละคนได้ทำการใช้จ่ายเพื่อการบริโภคในปี หนึ่ง ๆ เป็น
จำนวนเท่าใด

(๒) ภาษีการขาย เป็นภาษีที่เกบ็ จากสินค้าหรอื บริการท่ีทำการซือ้ ขายเพ่ือ
การบริโภคโดยอาจเก็บจากผู้ขายหรือผู้ซื้อสินค้าหรือบริการเพียงขั้นตอนเดียวหรือหลาย
ข้นั ตอนในรูปแบบการจัดเกบ็ ต่าง ๆ

(๓) ภาษีสรรพสามิต เป็นภาษีที่เก็บจากสินค้าหรือบริการเฉพาะอย่าง ซ่ึง
เป็นรูปแบบหนึ่งของภาษีการค้าหรือภาษีการขาย เช่น การจัดเก็บภาษีจากสุรา ยาสูบ
เครื่องดื่ม ปูนซเี มนต์ และน้ำมนั เป็นตน้

(๔) ภาษีมูลค่าเพิ่ม เป็นภาษีการขายรูปแบบหนึ่ง โดยจะคำนวณจัดเก็บ
จากมลู คา่ ทเี่ พิ่ม(Value-Added) ข้นึ ของสนิ คา้ ทีท่ ำการผลิตในแต่ละชว่ ง

(๕) ภาษีสินค้าขาเข้า เป็นการจัดเก็บภาษีจากสินค้าที่สั่งมาจาก
ต่างประเทศ ซึ่งเป็นส่วนหนึ่งของการจัดเก็บจากฐานการใช้จ่ายเพื่อการบริโภค หรือการ
ซือ้ ขายแลกเปล่ยี นสินค้าหรือบรกิ าร

๓. ฐานที่เกี่ยวกับความมั่งคั่ง (Wealth) เป็นการจัดเก็บภาษีโดยวัดจาก
ความสามารถของประชาชนแต่ละคน ซึ่งพิจารณาจากรายได้หรือทรัพย์สมบัติที่เก็บสะสม

๕๔

ไว้ในรูปของทรัพย์สินต่าง ๆอาจถือได้ว่าเป็นการเก็บภาษีจากรายได้หรือประโยชน์ที่เกิด
จากทรัพยส์ ินน้นั (Capital-Income) เช่นภาษีทีด่ นิ ภาษีท่เี ก็บจากสิ่งปลูกสรา้ ง ภาษีรถยนต์
ภาษโี รงงาน และภาษมี รดก เป็นตน้

๔. ฐานสิทธิพิเศษ เป็นฐานภาษีที่คิดจากสิทธิพิเศษในการประกอบกิจการ
ของผู้เสียภาษีได้แก่ การอนุญาตให้ประกอบกิจการหลายประเภทไม่ว่าจะลักษณะผูกขาด
หรอื ไมก่ ็ตาม ผ้ปู ระกอบการจะต้องเสียค่าธรรมเนียมให้แกร่ ฐั เช่น ใบอนุญาตขายสรุ า และ
การผูกขาดทำรงั นกนางแอน่ เป็นตน้

๓.๖ หลักการจัดเกบ็ ภาษอี ากรที่ดี

หลักการจัดเก็บภาษีอากรที่ดี เป็นหลักการที่ใช้ในการประเมินว่าภาษีอากร
ชนิดใดชนิดหนึ่งที่บังคับใช้อยู่หรือที่จะนำมาใช้ มีความเหมาะสมหรือมีข้อบกพร่องหรือไม่
อยา่ งไร ซง่ึ ในปี ค.ศ. ๑๗๗๖ อดัมส์ สมิท (Adam Smith) ได้เสนอหลักการจัดเก็บภาษี
อากรที่ดี ๔ ประการ ไว้ในหนงั สอื An Inquiry into the Nature and Causes of the
Wealth of Nations ซึ่งเป็นที่ยอมรับของนักทฤษฎีโดยท่ัวไป และถูกใช้เป็นรากฐานใน
การศึกษาหลักการภาษอี ากรเร่ื อยมาจนถึงปจั จุบัน ดงั น้ี๑๘

๑. หลักความเสมอภาค (Equity) กล่าวคือ พลเมืองของทุก ๆ รัฐควรที่จะ
จ่ายเงินเพื่อสนับสนุนรัฐบาลให้ใกล้เคียงมากที่สุดเท่าที่จะเป็นไปได้ ตามสัดส่วน
ความสามารถของพวกเขาแต่ละคน นั่นก็คือ ตามสัดส่วนของรายได้ซึ่งพวกเขาแต่ละคน
ได้รับประโยชน์ ภายใต้ความคุ้มครองจากรัฐ หรือกล่าวอีกนัยหนึ่งว่า ภาษีอากรที่ดีต้อง
ก่อให้เกิดความเสมอภาคแกผ่ ้เู สียภาษีทกุ คน โดยคำนึงถงึ ความสามารถในการเสียภาษีของ
ประชาชนและต้องพิจารณาถึงผลประโยชน์ที่จะได้รับตอบแทนเนื่องจากการคุ้มครองดูแล
ของรัฐบาล

๑๘จิรศักดิ ์ รอดจันทร์, ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หลักการและบทวิเคราะห์ ,
(กรงุ เทพมหานคร : สำนกั พิมพแ์ หง่ จฬุ าลงกรณม์ หาวทิ ยาลัย, ๒๕๕๖), หนา้ ๖ – ๘.

๕๕

๒. หลักความแน่ นอนชัดเจน (Certainty) กล่าวคือ ภาษีท่ี ปัจเจกชนแต่ ละ
คนต้องรับภาระจ่ายควรที่จะแน่นอนชัดเจน ไม่มีการใช้อำนาจตามอำเภอใจ เวลาในการ
จ่ายภาษี วิธีการจ่าย จำนวนภาษีที่จะต้องจ่าย ทั้งหมดน้ีควรที่จะชัดเจนและง่ายแก่ผู้จ่าย
ภาษีและต่อผู้อื่นทุก ๆ คน หรือกล่าวอีกนัยหนึ่งว่า ภาษีอากรที่ดีต้องสามารถทำให้
ประชาชนผู้เสียภาษีเข้าใจความหมายของหลักการจัดเกบ็ ภาษีอากรได้โดยง่าย และความ
ชัดเจนแน่นอนของตัวบทกฎหมายภาษีอากรย่อมป้องกันมิให้เจ้าพนักงานใช้ อำนาจโดยมิ
ชอบดว้ ยกฎหมายและก่อให้เกิดความเปน็ ธรรมแกผ่ ูเ้ สียภาษี โดยสามารถพจิ ารณาได้เป็น
๔ ประการ คอื

๒.๑ ความแนน่ อนว่าภาระภาษตี กอยแู่ ก่ผใู้ ด (Certainty of Incidence)
คือ กฎหมายภาษีอากรต้องมีความแน่ นอนวา่ ต้องการให้ภาระภาษีท่ี แทจ้ ริงตกอยู่แก่ ผู้ใด
ซง่ึ จะทำให้เกดิ ความสะดวกแกเ่ จา้ พนกั งานผูจ้ ัดเกบ็ ภาษีในการตีความกฎหมาย

๒.๒ ความแน่นอนในเรื่องของความรับผิดในจำนวนภาษี (Certainty of
Liability) คือกฎหมายภาษอี ากรตอ้ งมหี ลักเกณฑ์ทแ่ี น่นอนชดั เจนเพื่อให้ผ้เู สยี ภาษีสามารถ
กำหนด หรือคำนวณภาระภาษีของตนได้อยา่ งถูกต้อง

๒.๓ ความแน่นอนในเรื่องของขอบเขตที่ถือเป็นการหลบหลีกภาษี คือ
กฎหมายภาษีอากรควรมีขอบเขตหรือจุดแบ่งที่แน่ นอนและชัดเจนระหว่างการกระทำท่ี
เป็นการหนีภาษี (Tax Evasion) ซึ่งเป็นการกระทำทีผ่ ิดกฎหมาย และการเลี่ยงภาษี (Tax
Avoidance) ซึ่งไม่ถือว่าเป็นการกระทำที่ผิดกฎหมาย และความแน่ นอนชัดเจนในเรื่อง
ของขอบเขตที่เจ้าหน้าที่ผู้จัดเก็บภาษีสามารถปฏิเสธหรือไม่ยอมรับเทคนิคที่ใช้ในการหนี
ภาษหี รอื เลยี่ งภาษนี ้ัน

๒.๔ ความแน่นอนในการคาดการณ์ภาษีที่จะจัดเก็บได้ในแต่ละปี ภาษี
คือ กฎหมายภาษีอากรควรมีความแน่นอนและชัดเจนจนกระทั่งหน่วยงานซึ่งมีหน้าที่
จัดเก็บภาษสี ามารถคาดการณ์ได้ ถงึ จำนวนเม็ดเงินภาษีทจี่ ะดำเนินการจดั เกบ็ ไดใ้ นแต่ละปี

๓. หลกั ความสะดวกในการจ่ายภาษี (Convenience of Payment) กล่าวคอื
ภาษีทุก ๆ ชนิดควรทีจ่ ะถูกจดั เกบ็ ตามเวลา หรือตามวธิ กี ารทีน่ ่าจะสะดวกมากท่ีสุดสำหรับ
ผู้จ่ายภาษี หรือกล่าวอีกนัยหนึ่งว่า ภาษีอากรที่ ดีต้องคำนึงถึงความสะดวกสบายทั้งฝ่าย
เจ้าหน้าที่ผู้จัดเก็บภาษีและฝ่ายผู้เสียภาษีในการจัดเก็บและเสียภาษีอากร โดยกำหนด

๕๖

แบบฟอร์ม วิธกี ารกรอกและย่ืนแบบแสดงรายการภาษี ตลอดจนระยะเวลาในการเสียภาษี
เพ่อื ใหผ้ เู้ สยี ภาษเี ขา้ ใจงา่ ยและไม่กอ่ ให้เกดิ ภาระแก่ผู้เสยี ภาษีเกินความจำเปน็ ๑๙

๔. หลักความประหยัดในการจัดเก็บภาษี (Economy in Collection)
กล่าวคือ ภาษีทุก ๆ ชนิดควรที่จะถูกออกแบบทั้งในแง่วิธีการดึงเงินออกไปจากกระเป๋ า
ของประชาชนทำอย่างประหยดั ที่สุดและเขา้ ไปยุง่ เกีย่ วกับกระเป๋าเงนิ ของประชาชนให้น้อย
ที่สุดเท่าที่จะเป็นไปได้ นอกเหนือจากเงินภาษีที่ นำเข้าไปสู่คลังสาธารณะของแต่ละรัฐ
หรือกล่าวอีกนัยหนึ่งว่า ภาษีอากรที่ดีต้องก่อให้เกิดภาระแก่ผู้เสียภาษีน้อยที่สุด และเสีย
ค่าใช้จ่ายในการจัดเก็บภาษีต่ำที่สุด ทั้งนี้เพราะส่วนใหญ่รายได้จากการจัดเก็บภาษีของ
รัฐบาลมักมีจำนวนต่ำกว่าภาระของผู้เสียภาษี เนื่องจากค่าใช้จ่ายในการจัดเก็บภาษีและ
ความยุ่งยากต่าง ๆ ที่ผู้เสียภาษีต้องแบกรับ ดังนั้นในการบริหารจัดเก็บภาษีอากรจึงต้อง
พยายามลดค่าใช้จ่ายและภาระข้อยุ่งยากให้เหลือน้อยที่สุด โดยรัฐบาลควรจัดเก็บรายได้
ภาษใี ห้มีความใกล้เคยี งกบั ภาระภาษีท่ีประชาชนต้องแบกรบั มากทสี่ ดุ ๒๐

อย่างไรก็ดี สถานการณ์ทางเศรษฐกจิ สังคม และการเมืองได้มวี ิวัฒนาการมาก
ขึ้นตามลำดับ ทำให้ภาษีอากรมีบทบาทสำคัญมากยิ่งขึ้น ในปัจจุบันจึงได้มีการกำหนด
หลักการจัดเก็บภาษีอากรที่ ดีเพื่อรับมือกับสถานการณ์ที่ เปลี่ยนแปลงไป นอกเหนือจาก
หลักการขา้ งต้นไวอ้ ีกหลายประการ ดงั ต่อไปน้ี

๑. หลกั การยอมรับ (Acceptability) ภาษีอากรท่ดี ีต้องไดร้ ับการยอมรับและ
ความร่วมมือด้วยดีในการเสียภาษี กล่าวคือ การที่ประชาชนจะให้ การยอมรับเพียงใด
ย่อมขึ้นอยู่กับความยุติธรรมในการจัดเก็บภาษีของรัฐบาล และความสัมพันธ์ระหว่างการ
เสียภาษีและประโยชน์ที่ผู้เสียภาษีจะได้รับจากรัฐบาลเป็นสำคัญ ดังนั้นรัฐบาลควรรับฟัง
ความคิดเห็นและเปิดโอกาสให้ประชาชนแสดงออกถึงการสนับสนุนหรือคัดค้านเกี่ยวกับ
การออกกฎหมายในการจัดเก็บภาษีอากร และตอ้ งสามารถแสดงให้ประชาชนเห็นได้ว่าเงิน

๑๙สรายุทธ์ วุฒยาภรณ์, “ความรู้ทั่วไปเกี่ยวกับกฎหมายภาษีอากร.” ในหนังสือรวม
บทความทางวิชาการเนื่องในโอกาสครบรอบ ๑๙ ปี ศาลภาษีอากรกลาง, (อัดสำเนา), หน้า ๔๑ –
๔๒.

๒๐ เกริกเกียรติ พิพัฒน์เสรีธรรม, การคลังว่าด้วยการจัดสรรและการกระจาย, หน้า
๑๒๕.

๕๗

ทุกบาททุกสตางค์ที่ได้รับจัดเก็บภาษีนั้น ในท้ายที่สุดจะกลับคืนมาสู่ประชาชนในรูปของ
ผลประโยชน์ต่าง ๆ ในอนาคต ดังคำกล่าวของ โอลิเวอร์ ดับบลิว. โฮลเมอร์ (Oliver W.
Holmer., Jr.) ผู้พิพากษาศาลสูงสุดของสหรัฐอเมริกาที่ว่า “When I pay taxes, I buy
civilization.”๒๑

ซึ่งจิรศักดิ์ รอดจันทร์ ได้กรุณาแปลความหมายของประโยคดังกล่าวว่า “ใน
เวลาที่ข้าพเจ้าจ่ายภาษี ในเวลานั้นเป็นเวลาที่ข้าพเจ้าซื้ออารยธรรม” ทั้งนี้เพื่อให้
ประชาชนยอมรับการเสียภาษีและก่อให้เกิดจิตส ำนึกในการเสียภาษี (Tax
Consciousness) ของประชาชนมากข้ึน

๒. หลักความง่าย (Simplicity) ภาษีอากรที่ดีต้องก่อให้เกิดต้นทุนหรือ
ค่าใช้จ่าย ในการบริหารจัดเก็บภาษี (Administrative Costs) ต่ำ คือ ค่าใช้จ่ายท่ี
ฝ่ายรัฐบาลต้องเสียไปในการจัดเก็บภาษีอากรจากประชาชน เช่น ค่าจ้างบุคลากรในการ
ตรวจแบบแสดงรายการภาษี ตรวจสอบภาษี รวมทั้งค่าใช้จ่ายในการจัดเก็บภาษี เป็นต้น
ในขณะเดียวกันต้องมีต้นทุนหรือค่าใช้จ่ายในการปฏิบัติตามกฎหมายภาษี (Compliance
Costs) ต่ำด้วยเช่นกัน คือ ค่าใช้จ่ายต่าง ๆ ซึ่งอาจรวมถึงเวลาที่ผู้เสียภาษีต้องสูญเสียไป
เพอื่ ปฏิบตั ิตามกฎหมายภาษี เชน่ เวลาและคา่ ใช้ใชจ้ า่ ยทีเ่ สียไปในการจัดเตรียมแบบแสดง
รายการภาษี ค่าใช้จ่ายในการปรึกษานักบัญชีหรือนักกฎหมายภาษี ตลอดจนค่าใช้จ่ายใน
การดำเนินคดีหากมีข้อพิพาทขึ้นสู่ ศาล เป็นต้นอีกทั้งกฎหมายภาษีอากรควรใช้ภาษา
ธรรมดา (Plain Language) ที่เข้าใจง่าย ไม่ ควรใช้ ภาษากฎหมายที่มีความซับซ้อนมาก
จนเกนิ ไป

๓.หลักความมีประสิทธิภาพ หรื อหลักความเป็นกลาง (Efficiency or
Neutrality) ภาษีอากรที่ ดีควรช่วยให้การบริ หารจัดเก็บภาษีอากรเป็นไปอย่างประหยัด
รายใช้จ่าย ทั้งของภาครัฐบาลซึ่งเป็นผู้จัด เก็บภาษีและภาคเอกชนซึ่งเป็นผู้เสียภาษี โดย
จัดเก็บภาษีให้ได้เม็ดเงินจำนวนมากที่ สุด แต่ เสียค่าใช้จ่ายในการจัดเก็บน้อยที่สุด
กล่าวคือ กฎหมายภาษีอากรควรมีความเปน็ กลางระหว่างทางเลือกต่าง ๆ ในการประกอบ

๒๑ สรายุทธ์ วฒุ ยาภรณ,์ “ความรู้ทัว่ ไปเกี่ยวกบั กฎหมายภาษีอากร.” ในหนังสือรวม
บทความทางวิชาการเนื่องในโอกาสครบรอบ ๑๙ ปี ศาลภาษีอากรกลาง, (อัดสำเนา), หน้า ๔๔.

๕๘

ธุรกิจหรือการบริโภค ไม่ควรเปิดโอกาสให้ผู้ประกอบธุรกิจจัดตั้งหรือเลือกประเภทองค์กร
ธุรกิจ ไม่ว่าจะเปน็ ห้างหนุ้ สว่ นจดทะเบยี น บรษิ ทั หรือองค์กรธรุ กจิ อืน่ ใดที่ สง่ ผลในการเสยี
ภาษีลดน้อยลง และควรเก็บภาษีจากฐานการบริ โภคสำหรับสินค้าหรือบริการต่าง ๆ ใน
อตั ราเดียวกนั ไมค่ วรแทรกแซงทางเลือกในการบริโภคสินคา้ หรือรบั บรกิ ารของผู้บริโภค

๔. หลักความยดื หย่นุ ( Flexibility) ภาษอี ากรท่ี ดคี วรมีโครงสรา้ งและอตั รา
ภาษีที่สามารถถูกปรับเปลี่ยนได้โดยไม่ยากเกินไป เพื่อให้รับมือได้กับการเปลี่ยนแปลงของ
สถานการณ์ภาษีมูลค่าเพิ่มนับเป็นภาษีที่มีความเป็นกลางมาก เนื่องจากเป็นภาษีที่จัดเก็บ
ในอัตราเดียวสำหรับสินค้าหรือบริการ อาจมีข้อยกเว้นหรือเก็บภาษีอัตราศูนย์ก็เป็นเพียง
ส่วนน้อยเท่านั้นทางด้านเศรษฐกิจ สังคม และการเมืองได้อย่างเหมาะสม สะดวก รวดเร็ว
และส่งผลอย่างทันทีต่อรายได้ของรัฐบาลหรือพฤติกรรมของผู้บริโภค อาทิ ภาษีเงินได้
บคุ คลธรรมดาเป็นภาษีท่ี มคี วามยดื หยนุ่ เน่อื งจากในภาวะเงินเฟ้อรายได้ของประชาชนจะ
เพิ่มขึ้นทำให้อัตราภาษีส่วนเพิ่มเพิ่มขึ้นด้วย ซึ่งเป็นการดูดซับอำนาจซื้อออกจาก
ภาคเอกชนและเป็นการลดภาวะเงินเฟ้อได้กรณีหนึ่งส่วนในภาวะที่เศรษฐกิจตกต่ำคนที่มี
รายได้น้อยจะเสียภาษีในอัตราส่วนเพิ่มที่ต่ำ ทำให้มีเงินเหลือในภาคเอกชนมากและทำให้
เศรษฐกิจฟื้นตัวได้เร็วขึ้น๒๒ หรือภาษีมูลค่าเพิ่มซึ่งเป็นภาษีฐานการบริโภคเป็นภาษีที่มี
ความยืดหยุ่นมาก เนอื่ งจากสามารถเปลีย่ นแปลงอัตราภาษีได้ง่าย สง่ ผลใหร้ าคาสินค้าหรือ
บรกิ ารเพมิ่ ข้ึนหรือลดลง และสง่ ผลต่อพฤตกิ รรมของผบู้ ริโภคในทนั ที เป็นตน้

๕ . ห ล ั ก อ ำ น ว ยร า ยไ ด้ ห รื อ หล ัก ค ว า ม พ อ เ พ ี ยง ( Sufficiency ห รื อ
Productivity) ภาษีอากรที่ดีควรหารายได้ให้รัฐบาลอย่างเพียงพอ เพื่อที่จะสามารถ
อุดหนุนรายจ่ายสาธารณะได้ในระดับที่ปรารถนาและการจัดเก็บภาษีอากรจะได้เม็ดเงิน
จำนวนมากน้อยเพียงใด นอกจากอัตราภาษี แล้วยังต้องพิจารณาเงื่อนไขท่ีสำคัญ ๓
ประการ กล่าวคือ

๕.๑ ลักษณะของฐานภาษี กล่าวคือ ถ้าภาษีอากรที่จัดเก็บมีฐานกว้าง
ครอบคลุมถึง ผู้เสียภาษีจำนวนมากหรือมีกิจการทีอ่ ยู่ในข่ายต้องเสียภาษีจำนวนมาก ย่อม

๒๒ สมชัย ฤชุพนั ธ์ุ, ความรทู้ วั่ ไปเกย่ี วกับการภาษีอากร. เอกสารการสอนชดุ วิชาการเงิน
และภาษีอากรฉบบั ปรับปรงุ , ๒๕๓๘, หน้า ๑๘๐.

๕๙

สามารถที่จะจัดเก็บ ภาษีอากรได้เป็นจำนวนมากกว่าภาษีอากรที่ มีฐานแคบ หรืออาจ
กล่าวได้ว่าภาษีอากรที่จัดเก็บจากสิ่งของที่มีผู้ใช้จำนวนมากย่ออำนวยรายได้มากกว่าการ
จัดเกบ็ ภาษอี ากรจากสง่ิ ของทีฟ่ ุ่มเฟอื ยทม่ี ีผู้ใชน้ อ้ ย

๕.๒ ขนาดของฐานภาษี กลา่ วคอื ถา้ ภาษอี ากรใดอาจเก็บได้เปน็ จำนวนมาก ๆ
จากผู้เสียภาษีแต่ละราย เพราะการประกอบกิจการหรือจากสิ่งของและบริการที่จัดเก็บมี
ราคาสูง แมผ้ ูเ้ สียภาษีดังกล่าวจะมีจำนวนน้อยก็อาจจัดเก็บภาษอี ากรได้จำนวนมาก

๕.๓ ความยืดหยุ่นของฐานภาษี กล่าวคือ ภาษีอากรที่จัดเก็บจากสินค้าและ
บริการถือว่าเป็นภาษีอากรที่มีลักษณะความยืดหยุ่นของฐานภาษีมาก (Elastic) เนื่องจาก
อาจมีการขึ้นราคาสินค้าและมีผลทำให้มีผู้บริโภคลดน้อยลงขึ้นอยู่กับปัจจัยบางประการ
เช่น สินค้านน้ั มีสิ่งทดแทนไดโ้ ดยงา่ ยหรอื ไม่ ถา้ การจดั เก็บภาษีอากรจากสินคา้ อย่างหนึ่งทำ
ให้ราคาสินค้าสูงขึ้นผู้บริโภคอาจเลือกใช้ สินค้าอย่างอื่นที่ไม่ต้องเสียภาษีแทนได้ หรือถ้า
สินค้านั้นมีความจำเป็นมาก ฐานภาษีอาจไม่ยืดหยุ่น (Inelastic) หรือมูลค่าสินค้าที่จัดเก็บ
ภาษีอากรนน้ั ประกอบเปน็ รายจ่ายส่วนใหญ่ของ

ผู้บริโภคหรือไม่ เพราะหากเป็นสินค้าที่มีความจำเป็นในชีวิตประจำวันแล้ว
แม้ราคาสินค้าดังกล่าวจะเพิ่มสูงขึ้นแต่การจัดเก็บภาษีอากรจะไม่อาจทำให้มีการบริโภคที่
ลดนอ้ ยลงได้๒๓

๖.หลักความชอบด้วยกฎหมาย (Legitimacy) กล่าวคือ ในสายตาของ
ประชาชนผู้เสียภาษีทั้งเป้ าหมายและการทำงานของระบบภาษีต้องมีความถูกต้องตาม
กฎหมาย

๗. หลักการยับยั้งสิ่งที่เป็นอันตรายต่อสังคม (Discouragement of Social
Harm) กล่าวคือระบบภาษีควรที่จะสร้างแรงจูงใจให้มีการลดพฤติกรรมที่เป็นอันตรายต่อ
สงั คม

๘.หลักความร่วมมือระหว่างนานาชาติ (International Cooperation)
กล่าวคือ เนื่องจากมีการแข่งขันทางด้านการจัดเก็บภาษีในระหว่างประเทศต่าง ๆ อย่าง

๒๓ วิทย์ ตันติยกุล, กฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักอบรมศึกษา
กฎหมายแห่งเนตบิ ณั ฑิตยสภา, ๒๕๔๖), หน้า ๒๑ – ๒๒.

๖๐

รุนแรง ดังนั้นประเทศต่าง ๆ จึงควรร่วมมอื กันทีจ่ ะสร้างความปรองดองในการจดั เก็บภาษี
อากร

๙. หลักการส่งเสริมประสิทธิภาพในทางเศรษฐกิจ (Economic Efficiency)
กล่าวคือ ระบบภาษีควรที่จะส่งเสริมการทำงาน การลงทุน การออม และความสำเร็จของ
กจิ กรรมทางเศรษฐกจิ

อย่างไรก็ตาม ในบางครั้งหลักการภาษีอากรที่ดีอาจขัดแย้งกันเอง เช่น ภาษี
อากรที่สอดคล้องกับหลักความเป็นธรรมจะมีรายละเอียดมาก เพื่อให้บุคคลที่อยู่ในฐานะ
เดียวกันได้รับการปฏิบัติที่ เท่าเทียมกันและอุดช่องโหว่ของกฎหมาย ซึ่งส่งผลให้กฎหมาย
ภาษีอากรขัดต่อหลักความเรียบง่ายที่ต้องใช้ภาษาธรรมดาที่ เข้าใจง่ายและซับซ้อน หรือ
การเกบ็ ภาษมี ูลคา่ เพิม่ จากการขายสนิ คา้ และบริการในอตั ราเดียว โดยไม่ มขี อ้ ยกเว้นหรือมี
ข้อยกเว้นน้อยมากย่อมสอดคล้องกับหลักความมีประสิทธิภาพ เนื่องจากมีความเป็นกลาง
ต่อทางเลือกในการบริโภคสินค้าหรือบริการของผู้บริโภค แต่อาจก่อให้เกิดความไม่เป็น
ธรรมเนื่องจากผู้ที่มีรายได้น้อยต้องเสียภาษีในอัตราเท่ากับผู้มีรายได้มาก เมื่อมีปัญหา
ขัดกันระหว่างหลักการภาษีอากรที่ดี จึงควรให้น้ำหนักกับหลักความเป็นธรรมเป็นสำคัญ
เน่ืองจากหากกฎหมายภาษีอากรไมม่ ีความเปน็ ธรรมแลว้ อาจเปน็ เหตุให้ประชาชนพยายาม
หลีกเลี่ยงภาษี ทำให้ระบบการประเมินตนเองล้มเหลว ส่งผลให้ค่าใช้จ่ายในการบริหาร
จัดเก็บภาษีอากรสูงตามไปด้วย ดังนั้นจึงปรากฏอยู่โดยทั่วไปว่ากฎหมายภาษีอากรของ
ประเทศท่ีพฒั นาแลว้ มักจะมคี วามซับซ้อน เนอื่ งจากตอ้ งการใหห้ ลักความยตุ ธิ รรมหรือหลัก
ความเปน็ ธรรมดำรงอยูน่ ั่นเอง

๓.๗ สรปุ
ภาษีที่มีบทบาทสำคัญไม่ยิ่งหย่อนไปกว่าภาษีประเภทอื่นๆ คือ ภาษีเงินได้

บุคคลธรรมดา (Personal Income Tax) เพราะเมื่อถึงกำหนดชำระแล้ว ถ้ามิได้เสียหรือ
นำส่งให้ถูกต้องครบถ้วน ประมวลรัษฎากรให้ถือเป็นภาษีอากรค้าง (Tax Arrears) ทันที
ตั้งแต่ เมื่อมิได้ปฏิบัติตามที่กฎหมายกำหนด และเพื่อให้ได้รับชำระภาษีอากรค้าง
กรมสรรพากรมีอำนาจ ติดตามเร่งรัดและบังคับชำระหนี้กับทรัพย์สินของผู้ต้องรับผิดเสีย
ภาษีอากรได้เอง โดยไม่ต้องผ่านกระบวนการทางศาลอย่างไรก็ตาม ในทางปฏิบัติพบว่า

๖๑

กรมสรรพากรยังไม่สามารถเร่งรัดจดั เก็บ ภาษีเงินได้ บุคคลธรรมดา เพื่อให้ได้เม็ดเงินภาษี
มาชำระหนี้ได้อย่างครบถ้วนไม่ว่าจะเป็นภาษีอากรค้างที่เกิดจากการประเมินตนเองและ
การขอผ่อนชำระภาษีอากร หรือเกิดจากการประเมินตรวจสอบโดยเจ้าพนักงานประเมิน
สาเหตุอาจเนื่องมาจาก ข้อบกพร่องของตัวบทกฎหมายภาษีและระเบียบ ปฏิบัติที่ใช้
บังคับอยู่ทำให้เกิดความไม่เป็นธรรมในการเร่งรัดจัดเก็บภาษีอากรค้างและไม่เป็นไปตาม
หลักการจัดเก็บภาษี อากรที่ดี (Good Principle of Taxation) และอาจส่งผลกระทบ
ตอ่ ความรูส้ ึกของประชาชนว่ารฐั บาลไม่สามารถตดิ ตามเรียกเกบ็ หน้ีภาษีอากรได้ ทำให้ขาด
ความเกรงกลัวต่อสภาพบังคบั ของกฎหมายและ การพยามยามอาศัยชอ่ งโหว่ของกฎหมาย
ในการหลบหลีกภาษี หรือหนีภาษี ซึ่งไม่สอดคล้องกับหลักความมีประสิทธิภาพในการ
จัดเก็บภาษอี ากร (Efficiency in Tax Administration)

๕๙

บทที่ ๔

การจดั เกบ็ ภาษีเงนิ ไดบ้ ุคคลธรรมดา

ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา คือ ภาษีที่จัดเก็บจากบุคคลทั่วไป หรือจากหน่วย
ภาษีที่มีลักษณะพิเศษ ตามที่กฎหมายกำหนดและมีรายได้เกิดขึ้นตามเกณฑ์ที่กำหนด
โดยปกติจัดเก็บเปน็ รายปี รายได้ที่เกิดขนึ้ ในปใี ดๆ ผมู้ รี ายได้มหี น้าทตี่ ้องนำไปแสดงรายการ
ตนเองตามแบบแสดงรายการภาษีที่กำหนดภายในเดือนมกราคมถึงมีนาคมของปีถัดไป
สำหรบั ผู้มเี งนิ ไดบ้ างกรณีกฎหมายยงั กำหนดใหย้ ืน่ แบบฯ เสยี ภาษีตอนคร่งึ ปี สำหรบั รายได้
ที่เกิดข้ึนจริงในชว่ งครง่ึ ปแี รก เพ่ือเป็นการบรรเทาภาระภาษีท่ีต้องชำระและเงินได้บางกรณี
กฎหมายกำหนดให้ ผู้จา่ ยทำหนา้ ทหี่ ักภาษี ณ ทจ่ี ่ายจากเงินได้ที่จ่ายบางส่วน เพื่อให้มีการ
ทยอยชำระภาษขี ณะทม่ี ีเงินได้เกิดข้นึ อีกดว้ ย

๔.๑ หลกั การจดั เก็บภาษีเงินได้บคุ คลธรรมดา

ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา (Personal Income Tax) เป็นภาษีทางตรง
ประเภทหนึ่งที่สำคัญเพราะเป็นแหล่งรายได้ของรัฐบาลและเป็นเครื่องมือในการกระจาย
รายได้ มีหลักการจัดเก็บจากเงินได้ทุกประเภท ไม่ว่าเงินได้ นั้นจะได้มาโดยน้ำพัก
น้ำแรง (Earned Income) หรือโดยไม่ต้องใช้น้ำพักน้ำแรง (Unearned Income) ก็ตาม
รวมถงึ เงนิ ไดท้ ่ีเกิดจากการลงทุนในทรัพย์สนิ (Capital Gain) หากเงนิ ได้ใดได้รับยกเว้นไม่
ตอ้ งเสยี ภาษีต้องมีกฎหมายกำหนดยกเวน้ ไวเ้ ปน็ การเฉพาะ

สำหรับผู้มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในประเทศไทย มีหน้าที่ต้องนำเงินได้พึง
ประเมินที่ตนได้รับในระหว่างปี ภาษีที่ล่วงมาแล้ว คำนวณเงินได้สุทธิว่าตนต้องเสียภาษี
จำนวนเท่าใด พร้อมทั้งยื่นแบบแสดงรายการประเมินตนเองเพื่อเสยี ภาษีเงินได้นั้น ภายใน
วนั ท่ี ๑ มกราคม –๓๑ มนี าคม ของปี ถัดจากปี ท่มี เี งินได้ และมีสิทธินำภาษเี งนิ ได้หกั ณ ท่ี
จ่าย มาหักออกจากภาษีที่ ต้องเสียในแต่ละปีซึ่งแหลง่ ทีม่ าของเงนิ ไดพ้ ึงประเมินท่ีจะนำมา

๖๐

คำนวณเงินได้เพื่อเสียภาษีนั้น อาจเกิดจากแหล่งเงินได้ในประเทศไทยหรือแหล่งเงินได้
นอกประเทศไทย กลา่ วคอื

๑. กฎหมายกำหนดให้บุคคลใดก็ตามหากมีเงินได้ที่ต้องเสียภาษีอันเกิดจาก
แหล่งเงินได้ในประเทศไทย มีหน้าที่ต้องเสียภาษีในประเทศไทยทั้งสิ้น ไม่ว่าผู้นั้นจะมี
เชอื้ ชาติหรอื สญั ชาติไทยหรือไม่ และไมว่ า่ ผู้น้นั จะเปน็ ผ้อู ยู่ในประเทศไทยหรอื ไม่

๒. กฎหมายให้ถือว่าบุคคลใดที่อยู่ในประเทศไทยถึง ๑๘๐ วัน ในปี ภาษีใด
(ปี ประดิทนิ ) เปน็ ผ้อู ยู่ในประเทศไทยในปี ภาษีน้นั นอกจากมหี นา้ ท่ีต้องเสยี ภาษเี งินได้จาก
แหล่งเงนิ ไดท้ ีเ่ กิดในประเทศไทยแล้ว หากมีเงนิ ไดเ้ กิดจากแหล่งเงินได้นอกประเทศไทย ถ้า
ได้นำเงินได้นั้นเข้ามาในประเทศไทย ย่อมมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในประเทศไทย
สำหรบั เงนิ ไดท้ น่ี ำเขา้ มาในปี ภาษีท่ีอยู่ในประเทศไทย

ดังนั้น หากผู้มีเงินได้ฝา่ ฝนื ไม่ดำเนินการเสียภาษีให้ถกู ต้อง อาจถูกประเมินให้
เสียภาษีพร้อมด้วยเบี้ยปรับและหรือเงินเพิ่มหรืออาจถูกดำเนินการยึดหรืออายัดและขาย
ทอดตลาดทรัพย์สินเพื่อนำเงินไปชำระภาษี หรืออาจถูกดำเนินคดีตามกฎหมายได้ แล้วแต่
กรณี

๔.๒ ผมู้ ีหน้าท่เี สยี ภาษีอากร

คำว่า “ผู้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา” ต่างจากคำว่า “ผู้มีหน้าที่รับ
ผิดในการย่ืนแบบแสดงรายการ” และต่างจากคำวา่ “ผูต้ อ้ งรับผิดเสยี ภาษอี ากร”๑

ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรหรือผู้อยู่ในข่ายเสียภาษีอากร (Taxpayer) จะเป็นใคร
ย่อมเป็นไปตามที่กฎหมายกำหนด สำหรับผู้มีเงินได้ที่อยู่ในข่ายเสียภาษีเงินได้บุคคล
ธรรมดา ประมวลรัษฎากรมาตรา ๕๖ กำหนดให้บุคคลทุกคนเว้นแต่ผู้เยาว์ หรือผู้ที่ศาล
สั่งให้เป็นคนไร้ความสามารถหรือเสมือนไร้ความสามารถ ยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึง
ประเมินที่ตนได้รับในระหว่างปี ภาษีที่ล่วงมาแล้วพร้อมทั้งข้อความอื่น ๆ ภายในเดือน
มีนาคมทุก ๆ ปี ตามแบบที่อธิบดีกำหนดต่อเจ้าพนักงานซึ่งรัฐมนตรี แต่งตั้ง และให้

๑กลุ่มนักวิชาการภาษอี ากร, ภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร ๒๕๕๗, (กรุงเทพมหานคร
:โรงพมิ พ์เรอื นแก้วการพิมพ์, ๒๕๕๗), หน้า ๙.

๖๑

หมายความรวมถึงห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่ มิใช่ นิติบุคคลผู้ถึงแก่ความตาย
ระหว่างปี ภาษี และกองมรดกที่ยังมิได้แบง่

ดังนั้น จึงอาจพอสรุปได้ว่าผู้มหี น้าที่เสยี ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาแบ่งออกเป็น
๔ ประเภท ดงั น้ี

๑. บคุ คลธรรมดา
บุคคลธรรมดาที่จะมีหน้าที่ต้องเสียภาษีนั้น ไม่จำกัดว่าจะต้องเป็นบุคคลที่
บรรลุ - นิติภาวะแล้วหรือไม่ แม้จะเป็นผู้เยาว์ พระภิกษุ สามเณร นักบวช ผู้ที่ศาลสั่งให้
เป็นคนไร้ความสามารถ คนเสมือนไร้ความสามารถ หรือผู้อยู่ในต่างประเทศ หากมีเงินได้
เกิดขน้ึ ย่อมอยู่ในบังคับที่จะต้องเสียภาษี แต่ท่ีสำคญั บุคคลนั้นต้องมสี ภาพบุคคลหรือมีชีวิต
นนั่ เอง
ประมวลกฎหมายแพง่ และพาณชิ ย์ มาตรา ๑๕ บญั ญัติ วา่ “สภาพบคุ คลยอ่ ม
เริม่ แต่เมือ่ คลอดแลอ้ ยู่รอดเป็นทารก และส้นิ สดุ ลงเม่อื ตาย”
ดังนั้น บุคคลธรรมดาในท่ีน้ี จึงหมายถึงคนที่มีชีวิตอยู่ โดยไม่จำกัดอายุ เพศ
เชื้อชาติสัญชาติ และศาสนา หากบุคคลนั้นมีเงินได้พึงประเมินถึงเกณฑ์ขั้นต่ำที่ประมวล
รัษฎากรกำหนดไว้ย่อมมีหน้าท่ีต้องย่ืนแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและเสีย
ภาษีอากร ถ้าบคุ คลนน้ั
(๑) ไม่มีสามีหรือภริยาและมีเงินได้พึงประเมินในปี ภาษีที่ล่วงมาแล้วเกิน
๖๐,๐๐๐ บาท
(๒) ไม่มีสามีหรือภริยาและมีเงินได้พึงประเมินในปี ภาษีที่ ล่วงมาแล้ว
เฉพาะตามมาตรา ๔๐ (๑) ประเภทเดียวเกิน ๑๒๐,๐๐๐ บาท
(๓) มีสามีหรือภริยาและมีเงินได้พึงประเมินในปี ภาษีที่ล่วงมาแล้วเกิน
๑๒๐,๐๐๐ บาท
(๔) มีสามีหรือภริยาและมีเงินได้พึงประเมนิ ในปี ภาษีที่ล่วงมาแลว้ เฉพาะตาม
มาตรา ๔๐ (๑) ประเภทเดียวเกนิ ๒๒๐,๐๐๐ บาท๒

๒ มาตรา ๕๖ วรรคหนึ่ง แกไ้ ขเพม่ิ เติมโดยพระราชบญั ญัติแก้ไขเพ่มิ เตมิ ประมวลรัษฎากร
(ฉบับท่ี ๔๔) พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๑๑ ลงวันที่ ๒๗ มกราคม พ.ศ. ๒๕๖๐

๖๒

สำหรับการเกบ็ ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของสามีและภรยิ าทอี่ ยู่ร่วมกันตลอดปี
ภาษที ล่ี ่วงมาแล้ว แต่เดิมประมวลรัษฎากรกำหนดให้ถือเอาเงินได้ของภริยาเป็นเงินได้ของ
สามี และใหส้ ามมี หี น้าท่ีและความรับผดิ ในการยน่ื รายการและเสยี ภาษี แต่ถ้ามีภาษีค้าง
ชำระและภรยิ าได้รับแจง้ ล่วงหนา้ ไม่น้อยกวา่ ๗ วันแล้ว ใหภ้ รยิ ารว่ มรบั ผดิ ในการเสยี ภาษี
ทค่ี า้ งชำระนน้ั ดว้ ย๓ แต่ ถ้าภริยามเี งินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๑) คอื เงินเดือนและ
ค่าจ้างในปี ภาษี ที่ล่วงมาแล้ว ไม่ว่าจะมีเงินได้พึงประเมินอื่นด้วยหรือไม่ ภริยามีสิทธิจะ
แยกยื่นรายการและเสียภาษีต่างหากจากสามีได้เฉพาะส่วนที่เป็นเงินได้ พึงประเมินตาม
มาตรา ๔๐ (๑) เท่านั้น โดยมิให้ถือว่าเป็นเงินไดข้ องสามีก็ได้แตบ่ ทบัญญัติดังกล่าวได้ถูก
ยกเลกิ ไปแลว้

ปัจจุบันประมวลรัษฎากร มาตรา ๕๗ ฉ ซึ่งมีผลใช้บังคับตั้งแต่ปี ภาษี พ.ศ.
๒๕๕๕ เป็นต้นมา กำหนดให้สามี และภริยาต่างฝ่ายต่างมี หน้าที่ยื่นรายการเกี่ยวกับเงิน
ได้พึงประเมินที่ตนได้รับในระหวา่ งปี ภาษีที่ลว่ งมาแล้ว ตามมาตรา ๕๖ ซึ่งในการย่ืนแบบ
แสดงรายการและคำนวณ เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของสามีและภริยานั้น อาจแบ่งได้
เปน็ ๒ กรณี คอื กรณีตา่ งฝ่ายตา่ งมี เงินได้ ที่อาจแยกได้อยา่ งชัดเจน และกรณีต่างฝ่าย
ตา่ งมเี งนิ ได้ที่ไม่อาจแยกได้อย่างชัดเจน

๑. กรณีสามีและภริยาต่างฝ่ายต่างมีเงินได้ที่ อาจแยกได้อย่างชัดเจน ให้สามี
ภรยิ าสามารถเลือกวิธีคำนวณได้ ดงั น้ี

๑.๑ สามีและภรยิ าตา่ งฝ่ายคำนวณเงนิ ได้ตามส่วนของตน
๑.๒ สามี และภริยาจะคำนวณเสียภาษีรวมกันกไ็ ด้ ดงั น้ี

(๑) นำเงินได้ทุกประเภทของตนไปถือเปน็ ของอีกฝ่ายหนงึ่ หรือ
(๒) นำเงินได้ประเภทที่ ๒ – ๘ ของตนไปถือเป็นของอีกฝ่ายหนึ่ง
สว่ นเงนิ ได้ ประเภทท่ี ๑แยกคำนวณ โดยไม่ถือเปน็ เงนิ ไดข้ องอีกฝา่ ยหนึ่ง
กรณีตาม (๑) หรือ (๒) ถ้ามีภาษีค้างชำระ สามีและภริยาต้องร่วมรับ
ผดิ ในการเสยี ภาษีท่คี า้ งชำระนั้น

๓ ประมวลรัษฎากร มาตรา ๕๗ ตรี (เดิม)

๖๓

๒. กรณีสามีและภริยาต่างฝ่ายต่างมีเงินได้ที่ไม่อาจแยกได้อย่างชัดเจนว่าเปน็
ของสามีภรยิ าแต่ละฝา่ ยจำนวนเท่าใด ใหเ้ ลือกว่าจะ

๒.๑ แบง่ ฝ่ายละกึ่งหนง่ึ หรอื
๒.๒ เฉพาะเงินได้ประเภทที่ ๘ จะแบ่งเงินไดเ้ ปน็ ของแต่ละฝ่ายตามส่วน
ท่ี ตกลงกันกไ็ ดถ้ า้ ตกลงกันไมไ่ ด้ให้ถือเป็นเงนิ ได้ฝา่ ยละกึ่งหนง่ึ
เมื่อได้เลือกยื่นรายการตามวิธีใดวิธีหนึ่งในปี ภาษีใดแล้ว ให้ถือว่าเป็น
วิธีการยื่นรายการสำหรับปี ภาษีนั้นตลอดไป เว้นแต่อธิบดีจะอนุมัติให้เปลี่ยนแปลงวิธกี าร
เลอื กยนื่ รายการดงั กลา่ ว๔
อย่างไรก็ตาม หากผู้มีเงินได้ไม่อยู่ในวิสัยที่จะยื่นแบบแสดงรายการและเสีย
ภาษีได้ด้วยตนเอง ประมวลรัษฎากรยังกำหนดให้มีตัวแทนรับผิดชอบในการยื่นแบบแสดง
รายการและชำระภาษีแทนผู้มีเงินได้นั้น ดังจะเห็นได้จากบทบัญญัติตามมาตรา ๕๗
กำหนดว่า ถ้าผู้มีเงินได้ พึงประเมินตามมาตรา ๕๖ วรรคหนึ่ง เป็นผู้เยาว์ ผู้ที่ศาลสั่งให้
เป็นคนไร้ความสามารถหรือเสมือนไร้ความสามารถหรือเป็นผู้อยู่ในต่างประเทศ ให้เป็น
หน้าท่ขี องผแู้ ทนโดยชอบธรรม ผูอ้ นุบาล ผ้พู ิทักษ์ หรอื ผู้จัดการกจิ การอันก่อให้เกดิ เงิ นได้
พงึ ประเมินนน้ั แล้วแต่กรณี ในการยื่นรายการเกย่ี วกับเงนิ ไดพ้ ึงประเมนิ และเป็นตัวแทนใน
การชำระภาษี
๒. ห้างห้นุ ส่วนสามญั หรือคณะบุคคลซึ่งมิใชน่ ิตบิ ุคคล
ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลซึ่งมิใช่นิติบุคคลถือเป็นหน่วยภาษี (Tax
Entity) แยกต่างหากจากผู้ที่มาร่วมกันเป็นห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติ
บุคคล๕และหน้าที่ต้องเสียภาษีตามที่กฎหมายกำหนด ดังจะเห็นได้จาก บทบัญญัติตาม
ประมวลรัษฎากร มาตรา ๕๖ วรรคสอง กำหนดให้ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลท่ี
มิใช่นิติบุคคลที่มีเงินได้พึงประเมินในปี ภาษี ที่ล่วงมาแล้วเกินจำนวน ๖๐,๐๐๐ บาท
มีหน้าที่ยื่นรายการเสียภาษีเงินได้เสมือนเป็นบุคคลธรรมดาคนเดียวโดยไม่มีแบ่งแยก โดย

๔ กลมุ่ นกั วชิ าการภาษีอากร, ภาษอี ากรตามประมวลรัษฎากร ๒๕๕๗, (กรุงเทพมหานคร
:โรงพิมพ์เรอื นแกว้ การพมิ พ์, ๒๕๕๗), หนา้ ๑๐.

๕ ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม, คำสอนวิชากฎหมายภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักอบรม
ศึกษากฎหมายแหง่ เนติ-บณั ฑติ ยสภา, ๒๕๕๖), หนา้ ๗๖ – ๗๗.

๖๔

ให้ผู้อำนวยการหรือผู้จัดการยื่นแบบแสดงรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในชื่อของห้าง
หุ้นส่วนหรือคณะบุคคลนั้น ภายในเดือนมีนาคมทุก ๆ ปี ตามแบบที่อธิบดีกำหนดต่อเจ้า
พนกั งานซง่ึ รฐั มนตรแี ตง่ ตง้ั

สำหรับคำว่า “ห้างหุ้นส่วนสามัญ” หมายความว่า บุคคลตั้งแต่สองคนขึ้นไป
ตกลงเขา้ กนั เพ่ือกระทำกิจการร่วมกันดว้ ยประสงค์จะแบ่งปันกำไรอันจะพึงได้จากกิจการท่ี
ทำนั้น ตามมาตรา ๑๐๑๒ แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ เช่น การเข้าร่วมกัน
เปิดบัญชีเงินฝากธนาคาร การเข้าร่วมกันซื้อหุ้น การเข้าถือกรรมสิทธิ์ ในที่ดินร่วมกัน
การเข้าร่วมกันของแพทยเ์ พื่อทำกิจการรักษาคนไข้ การเข้าร่วมกันของนักแสดงหรือพิธีกร
ในการรบั งานแสดงหรือรบั งานพิธีกร เป็นตน้

ส่วนคณะบุคคลซึ่งมิใช่นิติบุคคล แต่เดิมประมวลรัษฎากรไม่ได้ให้คำนิยามไว้
ต่อมาได้มีการตราพระราชบัญญัติแก้ไขประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๓๙) พ.ศ. ๒๕๕๗
ปรับปรุงการจัดเก็บภาษเี งนิ ไดจ้ ากห้างหุน้ ส่วนสามัญหรือคณะบคุ คลซึ่งมิใช่นิติบคุ คล และ
ได้เพิ่มบทนิยามคำว่า “คณะบุคคลซึ่งมิใช่นิติบุคคล” หมายความว่า บุคคลตั้งแต่สองคน
ขึ้นไปตกลงกระทำกิจการร่วมกันอันมิใช่เป็นห้างหุ้นส่วนสามัญ๖เช่น คณะกรรมการ
นกั ศกึ ษาจัดหาทนุ เพ่ือกระทำกจิ กรรมในกลุ่มของตน คณะกรรมการจัดหาทนุ เพอ่ื สร้างและ
ปรบั ปรงุ โบราณสถาน ชมรมแม่บา้ นจดั กจิ กรรมหาทุนเพื่อสรา้ งโรงพยาบาล เปน็ ต้น๗
ใ น กา ร ย ื ่ น แ บ บ แ ส ด ง ร า ย กา ร เ ส ี ย ภ า ษ ี เ ง ิ น ได ้ ข อง ห ้ า ง ห ุ ้ น ส ่ ว น ห ร ื อ ค ณ ะบ ุ ค ค ล นั้ น
ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลซ่ึงมิใช่นิติบุคคลมีหน้าที่ ต้องจัดทำรายงานแสดงรายได้
และรายจ่ายเพื่อแสดงให้เห็นถึงจำนวนเงินที่ได้รับมาหรือจ่ายไปจริง และยอดเงินคงเหลือ

๖ พระราชบัญญตั ิแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรษั ฎากร (ฉบับที่ ๓๙) พ.ศ. ๒๕๕๗ มาตรา ๓ ให้
เพิ่มบทนิยามคำวา “คณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล” ระหว่างบทนิยามคำว่า “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติ
บุคคล” และคำวา “ขาย” ในมาตรา ๓๙ แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนด
แก้ไขเพ่มิ เติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๑๔) พ.ศ. ๒๕๒๙

๗คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.๑๔๙/๒๕๕๘ เรื่อง การเสียภาษีเงินได้ของห้างหุ้นส่วนสามัญ
หรอื คณะบุคคลทม่ี ิใชน่ ิตบิ ุคคล ลงวันที่ ๒๐ มกราคม พ.ศ. ๒๕๕๘ ขอ้ ๑

๖๕

ณ วันที่ ๓๑ ธันวาคมของทุกปี๘ พร้อมกับการยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคล
ธรรมดาเมื่อสิ้นปี ภาษี หากไม่แนบแบบรายงานแสดงรายได้และรายจ่าย ต้องระวางโทษ
ปรับไมเ่ กิน ๒,๐๐๐ บาท ตามมาตรา ๓๕ แห่งประมวลรัษฎากร๙

นอกจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลซ่ึงมิใช่นิติบุคคลจะมีหน้าที่ต้องเสีย
ภาษีเงินได้ตามที่กล่าวมาแล้ว หากมีการแบ่งส่วนแบ่งของกำไรหรือส่วนแบ่งเงินได้ให้แก่
หุ้นส่วนในห้างหุ้นส่วนสามัญหรือบุคคลในคณะบุคคลในปี ภาษีใด กฎหมายกำหนดให้
หุ้นส่วนหรือบุคคลนั้นต้องนำเงินส่วนแบ่งของกำไรหรอื สว่ นแบ่งเงินไดท้ ี่ได้รับตั้งแต่วันที่ ๑
มกราคม พ.ศ. ๒๕๕๘ เป็นต้นไป มารวมคำนวณเสียภาษีเงินได้กับเงินได้พึงประเมิน
ประเภทอืน่ ๆ ที่ได้รบั มาในปี ภาษที ่ีล่วงมาแลว้ อีกครัง้ หน่ึง และถือวา่ เงินส่วนแบง่ ดังกล่าว
เป็นเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) ทั้งน้ี โดยไม่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ตามมาตรา
๔๒ (๑๔) แห่งประมวลรษั ฎากรอีกต่อไป๑๐

ถ้าห้างหุ้นส่วนหรือคณะบุคคลนั้นมีภาษีค้างชำระ กฎหมายกำหนดให้ผู้เป็น
ห้นุ ส่วนหรอื บคุ คลในคณะบุคคลทุกคนร่วมรับผิดในเงินภาษีที่คา้ งชำระน้นั ด้วย

๓. ผ้ถู ึงแก่ความตายระหวา่ งปี ภาษี
ผู้ถึงแก่ความตายระหว่างปี ภาษีซึ่งมี เงินได้ถึงเกณฑ์ขั้นต่ำที่ประมวลรัษฎากร
กำหนดไว้ ย่อมเปน็ ผ้อู ยู่ในข่ายต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเช่นกนั ไม่ว่าความตายน้ัน
จะเกดิ ขึ้นระหวา่ งปภี าษี คือระหวา่ งวนั ท่ี ๑ มกราคม ถึงวันที่ ๓๑ ธันวาคม หรือเกิดขึ้น

๘ ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีเงินได้ (ฉบับที่ ๒๔๙) เรื่อง กำหนดให้ห้าง
ห้นุ สว่ นสามญั หรอื คณะบุคคล ทม่ี ใิ ชน่ ิติบคุ คลจัดทำบญั ชหี รือรายงานแสดงรายได้และรายจ่าย ลงวันท่ี
๑๗ ธันวาคม พ.ศ. ๒๕๕๗

๙ คำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.๑๔๙/๒๕๕๘ เรื่อง การเสียภาษีเงินได้ของห้างหุ้นส่วนสามญั
หรือคณะบุคคลทมี่ ใิ ช่นติ ิบคุ คล ลงวนั ที่ ๒๐ มกราคม พ.ศ. ๒๕๕๘ ขอ้ ๔ และข้อ ๖

๑๐ พระราชบญั ญตั แิ ก้ไขเพิ่มเติมประมวลรษั ฎากร (ฉบับท่ี ๓๙) พ.ศ. ๒๕๕๗ มาตรา ๔ ให้
ยกเลิก (๑๔) ของมาตรา ๔๒ แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเตมิ
ประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ๑๔) พ.ศ. ๒๕๒๙ ประกอบกับคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ป.๑๔๙/๒๕๕๘ เรื่อง
การเสียภาษีเงินได้ของห้างหุ้นส่วนสามัญหรือ คณะบุคคลท่ีมิใช่นิติบุคคล ลงวันท่ี๒๐ มกราคม พ.ศ.
๒๕๕๘ ขอ้ ๒ ในกรณมี ีการแบง่ ส่วนแบง่ ของกำไรหรือส่วนแบ่งเงินได้ให้แกห่ ุ้นส่วนในหา้ งหนุ้ สว่ นสามญั

๖๖

ก่อนยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีกฎหมายยังถือว่าเป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีเงินได้ตาม
ประมวลรัษฎากร แม้จะสิ้นสภาพบุคคลไปแล้วก็ตาม ทั้งน้ี เฉพาะในปี ที่ถึงแก่ความตาย
เพียงปี เดยี ว๑๑

ประมวลรัษฎากร มาตรา ๕๗ ทวิ วรรคหนึ่ง กำหนดให้ผู้จัดการมรดก หรือ
ทายาทหรือผู้ครอบครองทรัพย์มรดก แล้วแต่กรณี เป็นผู้ปฏิบัติการแทนในการยื่นแบบ
แสดงรายการและเสียภาษีเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินของผู้ตายที่ได้รับมาในระหว่างปี ภาษี
นัน้ โดยคำนวณภาษเี งินได้บคุ คลธรรมดาท่ีต้องเสยี ในชอ่ื ของผถู้ งึ แก่ความตาย และในการ
ยื่นรายการเงินได้ของผู้ตายเพื่อเสียภาษี ต้องรวมเงินได้ของผู้ตายก่อนตายและของกอง
มรดกเฉพาะที่ยังไม่ได้แบ่งให้ทายาทหลังวันตายที่ได้รับตลอดปี ภาษีที่ถึงแก่ความตายเป็น
เงินได้พึงประเมินของผู้ตายในปี ภาษีนั้นด้วย เช่น ลูกจ้างถึงแก่ความตายในปี
พ.ศ. ๒๕๒๗ บริษัทนายจ้างได้จ่ายโบนัสของปี พ.ศ. ๒๕๒๖ ให้แก่ลูกจ้างในปี พ.ศ.
๒๕๒๗ ซง่ึ เปน็ เงนิ ได้ท่ี เกดิ จากการท างานของลูกจา้ งและเปน็ สิทธิที่ผู้ตายจะได้รับ จึงถือ
เปน็ กองมรดก เมื่อไดร้ ับในปี ทล่ี ูกจา้ งถงึ แก่ความตาย จึงตอ้ งนำไปยื่นเสียภาษี โดยถือเป็น
เงินได้ของผู้ตาย๑๒ หากศาลยังมิได้ตั้งผู้จัดการมรดก ทายาทมีหน้าที่ยื่นแบบแสดงรายการ
และชำระภาษแี ทนในนามของผตู้ ายเชน่ เดยี วกัน๑๓

สำหรับบุคคลที่ ได้รับส่วนแบ่งจากกองมรดกของผตู้ าย หากมีเงนิ ได้พึงประเมิน
ถึงเกณฑ์ที่ประมวลรัษฎากรกำหนดไว้ ผู้มีเงินได้นั้นต้องยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้
บุคคลธรรมดาในชื่อของตนเองต่อไป๑๔ หาจำต้องยื่นแบบแสดงรายการในชื่อของผู้ถึงแก่
ความตายหรือกองมรดกที่ยังไม่ได้แบ่งแต่อย่างใด

๑๑ บุคคลในคณะบคุ คล กอ่ นวนั ที่ ๑ มกราคม พ.ศ. ๒๕๕๘ ประมวลรษั ฎากร มาตรา ๕๖
วรรคสอง กำหนดใหผ้ ู้เป็นหนุ้ สว่ นหรือบคุ คลในคณะบุคคลแต่ละคนไม่จำตอ้ งยื่นรายการเงนิ ได้สำหรบั
จำนวนเงนิ ได้พึงประเมินดังกล่าวเพือ่ เสียภาษอี ีกแต่อย่างใด

๑๒ หนังสือกรมสรรพากร ท่ี กค ๐๘๐๒/๑๑๑๔๗ ลงวันท่ี ๑๘ กนั ยายน พ.ศ. ๒๕๒๘
๑๓ คำพิพากษาศาลฎกี าที่ ๔๐๙/๒๕๒๔
๑๔กลุม่ นักวิชาการภาษอี ากร, ภาษอี ากรตามประมวลรัษฎากร ๒๕๕๗, (กรุงเทพมหานคร
:โรงพิมพเ์ รือนแก้วการพิมพ์, ๒๕๕๗), หน้า ๑๑.

๖๗

๔. กองมรดกทีย่ งั มไิ ด้แบง่
กองมรดกที่ยังมิได้แบ่ง หมายถึงทรัพย์สินของผู้ตายในปี ถัดจากปี ที่ถึงแก่
ความตายแต่ยังมิได้มีการแบ่งให้แก่ทายาท ซึ่งกองมรดกไม่มีสภาพเป็นบุคคลตามประมวล
กฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แต่ถือเป็นหน่วยภาษีตามประมวลรัษฎากรเช่นเดียวกับห้าง
หุ้นส่วนสามัญและคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ดังนั้น หากมีเงินได้เกิดขึ้นจากกองมรดกน้ัน
จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงนิ ได้แยกตา่ งหากจากผู้ตาย เฉพาะในปี ภาษีถัดจากปี ที่เจ้ามรดก
ถงึ แก่ ความตายจนถึงปี ท่ี กองมรดกได้แบง่ แยกแล้วเท่าน้นั ๑๕
ประมวลรัษฎากร มาตรา ๕๗ ทวิ วรรคสอง กำหนดว่าถ้ากองมรดกของผู้ตาย
ยังมิได้แบ่ง และมีเงินได้พึงประเมินในปี ภาษีที่ล่วงมาแล้วเกินจำนวน ๖๐,๐๐๐ บาท
ให้ผู้จัดการมรดกหรอื ทายาท หรือผู้ครอบครองทรพั ยม์ รดก แล้วแต่กรณี มีหนา้ ทจี่ ะต้องย่ืน
รายการเกี่ยวกับเงินได้ของกองมรดกนั้นในชื่อกองมรดกของผู้ตาย ภายในเดือนมีนาคม
ทุก ๆ ปี ตามแบบทอ่ี ธิบดีกำหนดต่อเจา้ พนักงานซง่ึ รฐั มนตรีแต่งตั้ง
อย่างไรก็ดี เมอื่ เจา้ มรดกถึงแก่ความตาย ตราบใดทย่ี งั ไม่มีการแบ่งทรัพย์มรดก
และทรัพย์สินในกองมรดกก่อให้เกิดเงินได้ขึ้น ประมวลรัษฎากรยังคงถือว่าเงินได้นั้นเป็น
เงินได้ของกองมรดกในอันจะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาอยู่ต่อไป กรณีจึงแตกต่าง
จากบทบัญญัติแห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชยท์ ่ีกำหนดว่า เมื่อบุคคลใดตาย มรดก
ของบุคคลนน้ั ยอ่ ม ตกทอดแกท่ ายาททันทีทเี่ จา้ มรดกตาย
สำหรับเงินที่ทายาทได้รับแบ่งจากกองมรดกซึ่งต้องเสียภาษีในหน่วยภาษี ใน
นามกองมรดกทยี่ ังมิได้แบ่งแลว้ ทายาทไดร้ ับยกเว้นภาษีเงินได้บคุ คลธรรมดาในส่วนเงินได้
ทไ่ี ด้รับจากกองมรดกซง่ึ ต้องเสยี ตามมาตรา ๔๒ (๑๖) แหง่ ประมวลรษั ฎากร

๑๕ ไพจติ ร โรจนวานชิ , ชมุ พร เสนไสย, สาโรช ทองประคำ, ภาษีสรรพากร คำอธิบาย
ประมวลรษั ฎากร, (กรงุ เทพมหานคร : บรษิ ทั สามเจรญิ การพาณชิ ย์ (กรงุ เทพ) จำกดั , ๒๕๔๙), หนา้
๕๙

๖๘

๔.๓ ความหมายและแหล่งทม่ี าของเงนิ ได้

ผู้มีหน้าที่ เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาจะต้องเสียภาษีหรือไม่ เป็นจำนวน
เท่าใดต้องพจิ ารณาในเบื้องต้นก่อนวา่ ผู้นั้นมีเงินได้พึงประเมินหรือไม่ และเงินไดพ้ ึงประเมิน
นั้นมีแหล่งที่มาจากแหล่งในประเทศหรือนอกประเทศ หรือเป็นเงินได้ที่ได้รับยกเว้นภาษี
เงนิ ไดห้ รอื ไม่

๑. ความหมายของคำว่า “เงินได้ (Income)” สามารถอธบิ ายได้ ดังนี้
๑.๑ ความหมายในทางเศรษฐศาสตร์
เฮนรี่ ซี ไซม่อน (Henry C. Simons) ได้ให้ความหมายของคำว่า

“เงนิ ได้ ” หมายถงึ ผลบวกของการบรโิ ภคและการเปล่ยี นแปลงของระดับทรัพย์สนิ ๑๖
จอร์จ ชันส์ (George Schanz) ได้ให้ความหมายของคำว่า “เงินได้”

หมายถึง ผลรวมของการบริโภคกับการเปลี่ยนแปลงสินทรัพย์สุทธิของปัจเจกชนในปีนั้นๆ
หรือรอบระยะเวลาบญั ชีอืน่ ๑๗

อย่างไรก็ตาม โดยทั่วไปต่างยอมรับว่าความหมายของเงินได้นั้นมี
องค์ประกอบสองสว่ น คือ

๑. จำนวนของมูลค่าทรัพย์สินของบุคคลที่ได้เพิ่มขึ้นในช่วงระยะเวลาใด
เวลาหน่ึง ถ้าหากเขาไม่ได้บริโภคหรือใชจ้ ่ายแต่อย่างใด ซง่ึ หมายถงึ ส่วนที่เปล่ียนแปลงของ
มูลค่าทรัพย์สินที่ได้เพิ่มขึ้นในช่วงระยะเวลาใดเวลาหนึ่ง เช่น ซื้อหุ้นของบริษัทแห่งหนึ่งใน
ราคาหุ้นละ ๑๐๐ บาท ต่อมามูลค่าหุ้นขึ้นไปเป็นหุ้นละ ๔๐๐ บาท ดังนั้น มูลค่าของหุ้นที่
เพิ่มขึ้น ๓๐๐ บาท จึงต้องถือเป็นเงินได้ หรือบุคคลคนหนึ่งทำแต่งานไม่เคยใช้จ่ายเพื่อ
การบริโภคเลย การทำงาน ของเขาย่อมทำให้เขามีทรัพย์สินเพิ่มพูนขึ้น จำนวนมูลค่าของ
ทรัพยส์ นิ ที่เพม่ิ ข้นึ นั้นต้องถอื เป็น เงนิ ได้ของเขา เปน็ ตน้

๑๖ชัยสิทธิ์ ตราชธู รรม, คำสอนวชิ ากฎหมายภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักอบรม
ศึกษากฎหมายแหง่ เนติบณั ฑิตยสภา, ๒๕๕๖), หนา้ ๑๓๕.

๑๗ จรัสศรี ตั้งจิตต์พิมล, “ปัญหาการจัดเก็บภาษีเงินได้ของสัญญาขายฝาก : ศึกษา
เปรียบเทียบกับเงนิ ได้ประเภทดอกเบ้ยี ,” วทิ ยานิพนธม์ หาบณั ฑิตคณะนิติศาสตร์, (บณั ฑิตวิทยาลัย :
มหาวทิ ยาลยั ธรุ กจิ บณั ฑิตย์, ๒๕๔๗), หนา้ ๖๖.

๖๙

๒. การใช้จ่ายเพ่ือการบรโิ ภคทไ่ี ด้เกดิ ขนึ้ ในชว่ งระยะเวลาใดเวลาหนึ่ง โดยที่
การใช้จ่ายนั้นมิได้ทำให้มูลค่าหรือสิทธิในทรัพย์สินที่มีอยู่เปลี่ยนแปลงไปจากเดิม ซึ่ง
หมายถงึ การใชจ้ ่ายเพือ่ การบริโภคที่เกิดข้นึ โดยทีบ่ ุคคลนน้ั ไม่ต้องขายทรัพย์สมบตั ิ หรือทำ
ให้สิทธิในทรัพย์สินของตนเปลี่ยนไปจากเดิม รายจ่ายเพื่อการบริโภคน้ันจะต้องถือเป็นเงิน
ได้ดว้ ยเชน่ กนั

๑.๒ ความหมายในทางวิชาการบญั ชี
เงินไดห้ รอื รายได้ ( Revenue Income) ในทางวิชาการบัญชี หมายถึงการ
เพิ่มขึ้นในมูลค่าของสินทรัพย์หรือส่วนของเจ้าของหรือการลดลงในมูลค่าของห นี้สิน
อันเนื่องมาจากสาเหตุจากการลงทุนโดยเป็นเจ้าของ และ เกิดจากการดำเนินงานของ
กิจการโดยการผลิตสินค้าหรือบริการก่อให้เกิดเหตุการณ์ในการขนส่งหรือผลิตสินค้าหรือ
ให้บริการ รายได้จึงเกิดจากความสำเร็จของกิจการซึ่งวัดจากผลการดำเนินงานของกิจการ
อันเนื่องมาจากการท่ีกิจการใช้ความพยายามซึ่งวัดจากจำนวนค่าใช้จ่ายที่กิจการได้จ่ายไป
ไมไ่ ด้เกิดจากจำนวนเงินอนั เปน็ ผลตอบแทนจากการดำเนนิ งาน๑๘
นอกจากน้ี สมาคมนักบัญชีและผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศไทย ได้
ให้ความหมายของคำว่า “เงินได้ ” หรอื “รายได”้ ไวห้ ลายความหมายดังน้ี
รายได้ หมายถึงการเพิ่มขึ้นในสินทรัพย์สุทธิของกิจการอันเนือ่ งมาจากการ
ขายสินค้าหรือบริการ หรือมูลค่าที่คิดเป็นเงินตราของสินค้าหรือบริการที่โอนจากธุรกิจไป
ใหแ้ กล่ ูกคา้ ในระหว่างงวดหน่งึ เวลาหนึง่ ๑๙
รายได้ หมายถึงการได้รับหรือเพิ่มทุนสินทรัพย์ หรือการชำระหนี้ สินของ
ธุรกิจซึ่งเกิดขึ้นในรอบระยะเวลาหนึ่ง อันเนื่องมาจากการส่งมอบหรือการผลิตสินค้า การ

๑๘ มหาวิทยาลยั สุโขทยั ธรรมาธิราช, เอกสารการสอนชดุ วิชาทฤษฎบี ญั ชีและการบัญชี
ภาษอี ากร หนว่ ยท่ี ๙ - ๑๕, (กรุงเทพมหานคร : สำนกั พิมพม์ หาวิทยาลยั สุโขทัยธรรมาธริ าช, ๒๕๓๓),
หน้า ๓๖๔.

๑๙สมาคมนักบัญชีและผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศไทย , “ศัพท์บัญชี”,
(กรงุ เทพมหานคร : บริษทั พ.ี เอ.ลฟิ วิง่ จำกดั , ๒๕๓๘), หนา้ ๘๑.

๗๐

ให้บริการหรือกิจกรรมอื่น ๆ ที่ประกอบขึ้นเป็นหลักหรือศูนย์กลางของการดำเนินงานท่ี
ธรุ กิจกำลังทำอยู่๒๐

รายได้ หมายถึงจำนวนเงินสด ลูกหน้ี หรือผลตอบแทนที่ได้มาจากการ
ประกอบการโดยปกติของกิจการก่อนหักค่าใช้จ่ายใด ๆ จากการขายสินค้า การให้บริการ
หรือ จากการให้ใช้สินทรัพย์ท่ีทำให้เกิดรายได้ในรูปของดอกเบี้ย ค่าสิทธิ และเงินปันผล
จำนวนรายได้จะกำหนดจากจำนวนเงินที่คิดจากลูกค้าสำหรับสินค้าที่ขายหรือบริการที่ได้
ให้ หรือจำนวนเงิน ที่คิดจากลูกค้าหรือผลตอบแทนที่เกิดจากการให้ใช้สินทรัพย์ แต่ไม่
รวมจำนวนท่เี รยี กเกบ็ หรือ รบั แทนบคุ คลอ่ืนในกรณีทเี่ ป็นตวั แทน เงนิ ภาษีเงนิ ได้ รายได้
ใหถ้ อื เฉพาะจำนวนคา่ นายหนา้ เป็นหลักมใิ ช่ถอื จำนวนเงินสด ลกู หนี้ หรอื ผลตอบแทนอันท่ี
ไดร้ ับมาทงั้ จำนวน

๑.๓ ความหมายในทางกฎหมาย
ประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๙ ได้ให้คำนิยามของคำวา่ “เงินได้ที่จะต้องเสยี
ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา” หรือที่เรียกว่า “เงินได้พึงประเมิน (Assessable Income
หรอื Gross Income) ”หมายความว่า เงนิ ได้อันเขา้ ลกั ษณะพงึ เสยี ภาษเี งนิ ได้ตามท่ีกำหนด
ไว้ในหมวดว่าด้วยภาษีเงินได้แห่งประมวลรัษฎากร และให้หมายความรวมตลอดถึง
ทรัพย์สิน หรือประโยชน์อยา่ งอ่ืนที่ได้รับ ซึ่งอาจคิดคำนวณ ได้ เป็นเงิน เงินค่าภาษอี ากรท่ี
ผู้จ่ายเงินหรือผู้อื่นออกแทนให้สำหรับเงินได้ประเภทต่าง ๆ ตามมาตรา ๔๐ และเครดิต
ภาษีตามมาตรา ๔๗ ทวิ ดว้ ย
จากคำนิยามดังกล่าวจะเห็นได้ว่า เงินได้ที่จะต้องเสียภาษีเงินได้บุคคล
ธรรมดาหรอื เงินได้พงึ ประเมิน มีความหมายแบง่ ออกเป็น ๕ ประการ ได้แก่
๑. เงนิ หมายถงึ เงินตราไทยหรอื เงนิ ตราต่างประเทศท่ผี ูม้ เี งินได้ได้รับจาก
การท างานหรือได้รับจากการอื่นใด ไม่ว่าจะจ่ายเป็นเงินสดหรือเช็คหรือตราสารอื่นใดก็
ตาม ถือเป็นเงินได้พึงประเมินทั้งสิ้น ถ้าได้รับเป็นเงินตราต่างประเทศให้คำนวณค่าเป็น
เงินตราไทย โดยใช้อัตราแลกเปลี่ยนเงินตราของธนาคารพาณิชย์ หรืออัตราอ้างอิงประจำ

๒๐สมาคมนักบัญชีและผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศไทย, “แนวความคิดทาง
บญั ชี,” (กรงุ เทพมหานคร : บรษิ ทั พี.เอ.ลฟิ วิง่ จำกดั , ๒๕๓๒), หน้า ๖๓.

๗๑

วันที่ธนาคารแห่งประเทศไทยซึ่งประกาศไว้เป็นอัตราแลกเปลี่ยนในการคำนวณเงินตรา
ตา่ งประเทศเปน็ เงนิ ตราไทยในแตล่ ะวัน เช่น เงินมัดจำตามสญั ญาจะซื้อจะขายท่ีดินที่ผู้จะ
ขายไดบ้ อกรบิ แลว้ ถือเปน็ เงินได้จากการอ่นื ๆ ตามมาตรา ๔๐ (๘) แหง่ ประมวลรัษฎากร
และเป็นเงินได้พึงประเมินที่ผู้จะขายมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามมาตรา
๓๙ แห่งประมวลรัษฎากร แม้ผู้จะซื้อฟ้องเรียกเงินมัดจา คืนและคดีอยู่ในระหว่างการ
พจิ ารณาของศาลก็ตาม

๒. ทรัพย์สิน หมายถึง วัตถุมีรูปร่างและวัตถุไม่มีรูปร่างซึ่งอาจมีราคาและ
อาจถือเอาได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ เป็นทรัพย์สินที่ได้มาในระหว่างปี
ภาษีไม่ใช่ทรัพย์สินที่มีอยู่แล้ว และทรัพย์สินที่ได้มานั้นอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน เช่น
บริษัทต้องจ่ายเงินปันผลให้แก่ผู้ถือหุ้นแต่จ่ายหุ้นให้แทนเงินปันผล หุ้นที่ได้รับแทนเงินปัน
ผลนี้เรียกว่าหุ้นปันผล ถือว่าเป็นเงินได้พึงประเมินเพราะหุ้นถือว่าเป็นทรัพย์สินชนิดหนึ่ง
เป็นต้น๒๑

อนึ่ง การให้ทรัพย์สินแก่กันโดยเสน่หาหรือไม่มีค่าตอบแทนนั้น โดยหลัก
ถอื วา่ ผรู้ ับเป็นผูม้ ีเงนิ ได้เพราะเป็นผไู้ ด้รบั ประโยชน์ แต่มขี อ้ ยกเวน้ ที่ให้ถือวา่ ผู้ให้เป็นผู้มีเงิน
ได้ ได้แก่ กรณีที่ทรัพย์สินที่ให้โดยเสน่หาหรือไม่มีค่าตอบแทนนั้นเป็นอสังหาริมทรัพย์
มาตรา ๔๑ ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร ให้ถือว่าผู้ให้เป็นผู้มีเงินได้และต้องเสียภาษีเงินได้
บุคคลธรรมดา๒๒

๓. ประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน หมายถึง สิ่งที่
ได้รับมาที่ไม่ใช่เงินหรือทรัพย์สิน แต่เป็นการได้รับประโยชน์อย่างหนึ่งอย่างใดซึ่งอาจคิด
คำนวณได้เป็นเงินถือเป็นเงินได้พึงประเมิน เช่น การที่ลูกจ้างพนักงานของบริษัทได้พัก
อาศัยอยู่ในบ้านพักของบริษทั นายจ้างโดยไม่ต้องเสียค่าเช่า ถือว่าลูกจ้างพนักงานนั้นได้รับ
ประโยชนอ์ ันสามารถคิดคำนวณเป็นเงินได้ จึงถอื ว่ามีเงนิ ได้พงึ ประเมินเกิดขึ้น

๒๑รฐั ศกั ด์ิ พศิ ทุ ธางกูร, คำบรรยายกฎหมายเกีย่ วกบั ภาษเี งนิ ได้ (INCOME TAX LAW),
(กรงุ เทพมหานคร : สำนักพิมพ์มหาวิทยาลยั รามคำแหง, ๒๕๕๗), หน้า ๓๗ – ๓๘.

๒๒ชัยสิทธิ์ ตราชูธรรม, คำสอนวิชากฎหมายภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักอบรม
ศกึ ษากฎหมายแห่งเนตบิ ณั ฑติ ยสภา, ๒๕๕๖), หนา้ ๑๓๘.

๗๒

๔. เงินค่าภาษีอากรที่ผู้จ่ายเงินหรือผู้อื่นออกแทนให้สำหรับเงินได้ประเภท
ตา่ ง ๆ ตามมาตรา ๔๐ ไมว่ า่ จะออกแทนใหใ้ นทอดใดและออกแทนใหใ้ นปภี าษีใดก็ตาม ให้
ถือเป็นเงินได้พึงประเมินทั้งสิ้น เช่น นายจ้างออกภาษีแทนลูกจ้าง เงินค่าภาษีอากรที่
นายจ้างออกแทนลูกจ้างนั้นถือเป็นเงินได้พึงประเมินของลูกจ้างด้วย โดยให้ถือเป็นเงินได้
ประเภทเดียวกับเงนิ เดือนค่าจา้ ง และแม้จะออกแทนเม่ือข้ามปี ภาษีแล้วก็ให้ถอื เป็นเงินได้
ในปี ภาษีเดียวกบั เงินเดือนคา่ จ้างท่มี ีการออกภาษแี ทนให้น้นั

๕. เครดิตภาษีภาษีเงินปันผลหรือเงินส่วนแบ่งกาไรตามมาตรา ๔๗ ทวิ คือ
เงินภาษีที่รัฐบาลคืนให้แก่ผู้เสียภาษีซึ่งได้รับเงินปันผลหรือเงินส่วนแบ่งกา ไรจากบริษัท
หรือห้างหุ้นส่วนนติ ิบุคคล เหตุที่มีการคืนภาษีเพราะเงินปันผลหรือเงนิ ส่วนแบง่ กา ไรนั้นมี
ทีม่ าจากกา ไรสทุ ธขิ องบริษทั หรอื หา้ งหุ้นสว่ นนติ บิ คุ คลซึ่งได้เสยี ภาษเี งินไดน้ ิติบคุ คลมาครั้ง
หนึ่งแล้ว และได้นา กา ไรหลังจากเสียภาษีแล้วมาจัดสรรจ่ายเป็นเงินปันผลให้แก่ผู้ถือหุ้น
ของบริษัทหรือผู้เป็นหุ้นสว่ นในห้างหนุ้ สว่ นนิติบุคคล ซง่ึ เงนิ จำนวนดังกล่าวถอื เป็นเงินได้พึง
ประเมินของผู้ถือหุ้นหรือผู้เป็นหุ้นส่วนนั้นหากจะต้องนา มาเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา
อีกย่อมเป็นการเสียภาษีซ้ำซ้อนจากเงินได้ที่ได้เสียภาษีไปแล้ว เป็นการเสียภาษีซ้ำซอ้ นเชงิ
เศรษฐกิจ (Economic Double Taxation) ซ่งึ ประมวลรัษฎากรมาตรา ๔๗ ทวิ กำหนดให้
ใช้วิธีเครดิตภาษี (Credit Method) คือคืนเงินภาษีให้แก่ผู้ถือหุ้นหรือผู้เป็นหุ้นส่วน
นัน่ เอง๒๓

๔.๔ ประเภทของเงนิ ได้พึงประเมิน

ประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ กำหนดว่า เงินไดพ้ งึ ประเมนิ น้ันรวมตลอดถึงเงิน
ค่าภาษีอากรที่ผู้จ่ายเงินหรือผู้อื่นออกแทนให้สำหรับเงินได้ประเภทต่าง ๆ ไม่ว่าในทอดใด
โดยแบง่ เงินไดพ้ ึงประเมินออกเป็น ๘ ประเภท ดงั น้ี

๑. เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๑) เงินได้เนื่องจากการจ้างแรงงาน เป็น
เงินได้พึงประเมินที่นายจ้างจ่ายให้ลูกจ้าง และรวมถึงบรรดาเงิน ทรัพย์สิน และประโยชน์

๒๓ชัยสิทธ์ิ ตราชูธรรม, คำสอนวิชากฎหมายภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนักอบรม
ศึกษากฎหมายแห่งเนติบณั ฑติ ยสภา, ๒๕๕๖), หน้า ๑๔๔ – ๑๔๖.

๗๓

เพิ่มต่าง ๆ ที่นายจ้างจ่ายให้แก่ลูกจ้าง เนื่องจากการจ้างแรงงานด้วย ซึ่งอาจแยกได้เป็น ๒
จา พวก คือ

๑.๑ ค่าตอบแทนโดยตรง ไม่ว่าจะจ่ายเป็นรายวัน รายสัปดาห์ รายเดือน
หรือรายปีไมว่ า่ จะจา่ ยเป็นเงนิ หรอื ทรัพย์สนิ อย่างอ่นื ได้แก่

(๑) เงินเดือน หมายถึงสินจ้างที่คำนวณจ่ายเป็นรายเดือน ไม่ว่างานที่
ทา น้นั จะเสร็จหรือไม่กต็ าม

(๒) ค่าจ้าง มีลักษณะคล้ายเงินเดือน แต่เป็นการจ้างแรงงานเป็นการ
ชัว่ คราวหรือทา ใหเ้ สรจ็ ไปช่วั ระยะเวลาหนง่ึ

๑.๒ ค่าตอบแทนอื่น ๆ ไดแ้ ก่
(๑) เบี้ยเลี้ยง เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้แก่ลูกจ้าง เนื่องจากการที่

ลูกจา้ งต้องไปปฏบิ ตั ิงานนอกสถานท่รี วมค่าอาหารด้วย
(๒) โบนัส เป็นเงินรางวัลที่นายจ้างให้แก่ลูกจ้างเป็นพิเศษเพื่อตอบ

แทนการ จ้างแรงงานนอกจากสนิ จ้าง
(๓) เบี้ยหวัด เป็นเงินที่ทางราชการจ่ายให้เป็นบำเหน็จความดี

ความชอบในการปฏิบตั ริ าชการเป็นรายปี ปัจจุบันมกี ารจา่ ยใหเ้ ฉพาะข้าราชการทหาร
(๔) บำเหน็จ บำนาญ เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้หลังจากการจ้าง

แรงงานหรือการปฏิบัติหน้าที่ได้สิ้นสุดลง เพื่อตอบแทนการที่ลูกจ้างได้ทำงานมาจนครบ
ระยะเวลา และเพือ่ ตอบแทนผลงานทลี่ ูกจา้ งไดป้ ฏบิ ตั มิ าดว้ ยดี

(๕) เงินค่าเช่าบ้าน เป็นเงินที่นายจ้างจ่ายให้แก่ลูกจ้างเพื่อเป็นค่าเช่า
บา้ นทลี่ ูกจา้ งจะตอ้ งจ่ายใหแ้ ก่ผู้ใหเ้ ช่า

(๖) เงินทค่ี ำนวณไดจ้ ากมูลคา่ ของการได้อยูบ่ ้านที่นายจา้ งให้อยู่โดยไม่
เสียค่าเช่า

(๗) เงินทีน่ ายจา้ งจา่ ยชำระหนีใ้ ด ๆ ซึง่ ลูกจา้ งมีหนา้ ทีต่ ้องชำระ

๗๔

(๘) เงิน ทรัพย์สิน หรือประโยชน์ใด ๆ บรรดาที่ได้เนื่องจากการจ้าง
แรงงาน๒๔

๒. เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๒) เงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่ง
งานที่ทาหรือการรับทำงานให้ ไม่ว่าจะเป็นการประจา หรือชั่วคราว เงินหรือประโยชน์ที่
ได้รับนั้นต้องถือเป็นเงินได้พึงประเมินทั้งสิ้น แต่ท้ังนี้ต้องมิใช่เงินที่เกิดจากการจ้างแรงงาน
หรือไม่มีลักษณะเป็นการรับเหมาซึ่งผู้รับเหมาต้องลงทุนด้วยการจัดหาสัมภาระในส่วน
สำคญั นอกจากเคร่ืองมือ ได้แก่

(๑) ค่าธรรมเนียม เป็นค่าตอบแทนที่ได้รับเนื่องจากการรับทำการอย่างใด
อย่างหน่ึงให้

(๒) ค่านายหนา้ เปน็ เงินไดเ้ นอ่ื งจากการเปน็ ผูช้ ชี้ อ่ งให้บุคคลทำสญั ญากัน
(๓) ค่าส่วนลด เป็นเงินที่บุคคลได้รับยกเว้นให้ชำระหนี้น้อยลง เพราะ
ยนิ ยอมตามทตี่ กลงกนั
(๔) เงินอดุ หนนุ ในงานที่ทา เป็นเงินชว่ ยเหลอื ทจ่ี ่ายให้ในการทำการอย่างใด
อย่างหนึ่ง
(๕) เบ้ียประชมุ เปน็ คา่ ตอบแทนทผ่ี ู้เข้าประชุมได้รบั
(๖) บำเหนจ็ โบนสั เงนิ ค่าเช่าบ้าน เงินทคี่ ำนวณได้จากมลู ค่าของการได้อยู่
บ้านทผ่ี จู้ า่ ยเงินได้ให้อย่โู ดยไมเ่ สยี คา่ เช่า เงินที่ผ้จู ่ายเงินได้จา่ ยชำระหน้ีใด ๆ ซึ่งผู้มีเงินได้มี
หน้าที่ต้องชำระและเงิน ทรัพย์สิน หรือประโยชน์ใด ๆ บรรดาที่ได้เนื่องจากหน้าที่หรือ
ตำแหน่งงานที่ทำ หรือจากการรับทำงานให้ ซึ่งมีความหมายเช่นเดียวกับเงินได้พึงประเมิน
ประเภทที่ ๑ แตม่ ิใช่ เงินได้อันเกิดจากการจ้างแรงงาน

๒๔ ชยั สทิ ธิ์ ตราชูธรรม, คำสอนวชิ ากฎหมายภาษีอากร, (กรุงเทพมหานคร : สำนกั อบรม
ศกึ ษากฎหมายแหง่ เนติบณั ฑิตยสภา, ๒๕๕๖), หนา้ ๑๔๗.

๗๕

อยา่ งไรกด็ ี แมเ้ งินไดพ้ ึงประเมนิ ตามมาตรา ๔๐ (๒) จะมีลกั ษณะคล้ายคลึง
กับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๑) เนื่องจากเป็นเงินได้ที่เกิดจากการใช้แรงงาน
แรงกาย แรงสมองเป็นหลักแตม่ ีข้อแตกตา่ งกันในสาระสำคญั ดังนี้๒๕

๑) ผลสำเร็จของงาน กล่าวคือ การจ้างแรงงานของนายจ้างมีวัตถุประสงค์
ต้องการใช้แรงงานตามกำหนดเวลาจ้าง ส่วนการรับทำงานให้นายจ้างมีวัตถุประสงค์
ต้องการผลสำเร็จของงาน

๒) การจ่ายค่าจ้างหรือสินจ้าง การจ้างแรงงานแม้งานไม่สำเร็จ ลูกจ้างก็มี
สิทธิได้รับค่าจ้างตามกำหนดเวลาการจ้าง ส่วนการรับทำงานให้ผลของงานต้องแล้วเสร็จ
ผรู้ ับจ้างจึงจะมีสิทธิได้รับสนิ จา้ ง

๓) ความเป็นอิสระในการทางาน การจา้ งแรงงานลูกจา้ งไม่มีอิสระในการทา
งานจะต้องอยู่ในบังคับบัญชาของนายจ้าง ส่วนการรับทำงานให้ผู้รับทำงานให้มีอิสระใน
การทำงานไมต่ ้องอยใู่ นบงั คับของผู้ว่าจา้ ง

๔) ความรับผิดในผลแห่งละเมิด การจ้างแรงงานนายจ้างต้องร่วมรับผิดกับ
ลูกจ้าง ในผลแห่งละเมิดซึ่งลูกจ้างได้กระทา ไปในทางการท่ีจ้างน้ัน๒๖ สว่ นการรับทำงานให้
ผู้ว่าจ้างไม่ต้องรับผิดเพื่อความเสียหายอันผู้รับจ้างได้ก่อให้เกิดขึ้นแก่บุคคลภายนอกใน
ระหว่างทำการงานที่ว่าจ้างเว้นแต่ผู้ว่าจ้างจะเป็นผู้ผิดในส่วนการงานที่สั่งให้ทำ หรือใน
คำส่ังที่ตนให้ไว้ หรือในการเลอื กหาผู้รบั จ้าง๒๗

๓. เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๓) เงินได้หรือประโยชน์ที่ได้รับ
เนื่องจากค่าสิทธิ (Royalty) หรือค่าความนิยม ได้แก่ ค่าแห่งกู๊ดวิลล์ ค่าแห่งลิขสิทธ์ิหรือ
สิทธิอย่างอื่น เงินได้ที่ได้รับเป็นรายปี โดยทางราชการจ่ายให้แก่พระบรมวงศานุวงศ์หรือ
ข้าราชบริพารจากเงนิ งบประมาณรายจ่ายหมวดเงินอดุ หนุนของสานักพระราชวัง หรือตาม

๒๕ ไพจิตร โรจนวานิช, ชุมพร เสนไสย, สาโรช ทองประคำ, ภาษีสรรพากร คำอธิบาย
ประมวลรัษฎากร, (กรุงเทพมหานคร : บริษัท สามเจริญการพาณิชย์ (กรุงเทพ) จำกัด, ๒๕๔๙), หน้า
๒๘.

๒๖ ประมวลกฎหมายแพง่ และพาณิชย์ มาตรา ๔๒๕
๒๗ ประมวลกฎหมายแพง่ และพาณิชย์ มาตรา ๔๒๘

๗๖

พนิ ยั กรรม นิติกรรม หรอื คาพพิ ากษาของศาลซ่งึ กำหนดใหเ้ ป็นรายปี และเป็นเงนิ ได้ที่ได้มา
โดยไม่ต้องใช้น้ำพักนำ้ แรง๒๘

ค่าแห่งกู๊ดวิลล์ (Goodwill) หมายถึง ค่าแห่งความนิยมที่ประชาชนมีต่อ
ชื่อเสียงของธุรกิจหรือสินค้าอย่างใดอย่างหนึ่งค่าลิขสิทธิ์ (Copyright) หมายถึง
เงินค่าตอบแทนที่เจ้าของลิขสิทธิ์ได้รับจากการโอนกรรมสิทธิ์หรือยอมให้ผู้อื่นได้ใช้
ประโยชน์หรือได้รับประโยชน์ในลิขสิทธิ์นั้นค่าสิทธิอย่างอ่ืน เช่น ค่าแห่งสิทธิบัตร
ค่าธรรมเนียมในการอนุญาตให้ใช้เครื่องหมายการค้า ค่าตอบแทนที่ได้รับจากการโอนสิทธิ
ประทานบตั รเหมืองแร่ หรอื คา่ ตอบแทนสทิ ธิภาระจายอม เป็นต้น

๔. เงินไดพ้ ึงประเมนิ ตามมาตรา ๔๐ (๔) ดอกเบ้ยี เงินปนั ผล หรือเงินได้อ่ืน
อันมลี ักษณะทา นองเดยี วกนั แบ่งออกเปน็

(ก) ดอกเบี้ยพันธบัตร ดอกเบี้ยเงินฝาก ดอกเบี้ยหุ้นกู้ ดอกเบี้ยตั๋วเงิน
ดอกเบี้ยเงนิ ก้ยู มื ไม่วา่ จะมหี ลักประกันหรือไม่ ดอกเบีย้ เงนิ ก้ยู ืมทีอ่ ยใู่ นบงั คบั ต้องถูกหักภาษี
ไว้ ณ ที่จ่ายตามกฎหมายว่าด้วยภาษีเงินได้ปิโตรเลียมเฉพาะส่วนทีเ่ หลือจากถูกหักภาษีไว้
ณ ที่จ่ายตามกฎหมายดังกล่าว หรือผลต่างระหว่างราคาไถ่ถอนกับราคาจา หน่ายตั๋วเงิน
หรือตราสารแสดงสทิ ธิในหนีท้ ี่บริษัทหรือหา้ งหุ้นส่วนนิติบุคคลหรือนิติบคุ คลอื่นเปน็ ผู้ออก
และจา หน่ายครั้งแรกในราคาต่ำ กว่าราคาไถ่ถอน รวมทั้งเงินได้ที่มีลักษณะทา นอง
เดียวกนั กับดอกเบี้ย ผลประโยชน์ หรือคา่ ตอบแทนอ่ืน ๆ ทไ่ี ดจ้ ากการใหก้ ยู้ มื หรือจากสิทธิ
เรยี กร้องในหนีท้ กุ ชนิดไมว่ า่ จะมหี ลกั ประกนั หรือไม่ก็ตาม

(ข) เงินปันผล เงินส่วนแบ่งกาไร หรือประโยชน์อื่นใดที่ได้จากบริษัทหรือ
ห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล กองทุนรวม (ที่เป็นคณะบุคคล) หรือสถาบันการเงินที่มีกฎหมาย
โดยเฉพาะของประเทศไทยจดั ตงั้ ขนึ้ สำหรับให้กู้ยืมเงินเพื่อสง่ เสรมิ เกษตรกรรม พาณชิ
ยกรรม หรืออุตสาหกรรมเช่น บรรษัทเงินทุนอุตสาหกรรมแห่งประเทศไทย ธนาคารเพื่อ
การเกษตรและสหกรณ์การเกษตรเงินปันผลหรือเงินส่วนแบ่งของกา ไรที่อยู่ในบังคับต้อง

๒๘ ไพจิตร โรจนวานิช, ชุมพร เสนไสย, สาโรช ทองประคำ, ภาษีสรรพากร คำอธิบาย
ประมวลรัษฎากร, (กรุงเทพมหานคร : บริษัท สามเจริญการพาณิชย์ (กรุงเทพ) จำกัด, ๒๕๔๙), หน้า
๓๒.

๗๗

ถูกหักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายตามกฎหมายว่าดว้ ยภาษีเงนิ ได้ปิโตรเลียมเฉพาะส่วนที่เหลอื จากถูก
หกั ภาษไี ว้ ณ ที่จา่ ยดงั กลา่ ว

ในกรณีที่บตุ รชอบดว้ ยกฎหมายหรือบตุ รบุญธรรมที่ยังไมบ่ รรลนุ ิติภาวะเป็น
ผู้มีเงินได้ และความเป็นสามีภริยาของบิดาและมารดาได้มีอยู่ตลอดปี ภาษี คือ ตั้งแต่วันที่
๑ มกราคม – ๓๑ ธนั วาคม ให้ถือว่าเงนิ ได้ของบตุ รดงั กล่าวเปน็ เงินได้ของบิดา แต่ถ้าความ
เปน็ สามภี ริยาของบิดาและมารดามิได้มีอยูต่ ลอดปีภาษี ใหถ้ อื วา่ เงินได้ของบตุ รดงั กล่าวเป็น
เงินได้ของบิดาหรือมารดาผู้ใช้อำนาจปกครอง หรือของบิดาในกรณีบิดามารดาใช้อำนาจ
ปกครองรว่ มกนั

(ค) เงินโบนัสที่จ่ายให้ผู้ถือหุ้นหรือผู้เป็นหุ้นส่วนในบริษัทหรือห้างหุ้นส่วน
นติ บิ คุ คล

(ง) เงินลดทุนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล เฉพาะส่วนที่จ่ายไม่เกิน
กว่ากาไรและเงินท่กี นั ไว้รวมกัน

(จ) เงินเพิ่มทุนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนติ ิบุคคล ซึ่งตั้งจากกา ไรที่ได้มา
หรือเงนิ ทก่ี นั ไว้รวมกนั

(ฉ) ผลประโยชน์ที่ได้รับจากการที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลควบเข้า
กันหรือรับชว่ งกัน หรอื เลกิ กนั ซ่ึงตรี าคาเป็นเงินไดเ้ กินกว่าเงินทุน

(ช) ผลประโยชน์ที่ได้จากการโอนการเป็นหุ้นส่วนหรือโอนหุ้น หุ้นกู้
พันธบัตรหรือตั๋วเงิน หรือตราสารแสดงสิทธิ์ในหนี้ที่บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล หรือ
นติ บิ คุ คลอนื่ เป็นผูอ้ อก ทงั้ นี้ เฉพาะทต่ี รี าคาเป็นเงินไดเ้ กินกว่าทล่ี งทุน

๕. เงินไดพ้ งึ ประเมินตามมาตรา ๔๐ (๕) เงนิ หรอื ประโยชน์อย่างอ่ืนที่ได้รับ
เนอื่ งจาก

(๑) การให้เช่าทรพั ย์สิน ไดแ้ ก่ เงินคา่ เชา่ เงนิ กนิ เปล่า เงนิ แปะ๊ เจี๊ยะ เงินค่า
ปลูกสร้างเงินค่าซ่อมแซม และการที่ผู้ให้เช่าได้กรรมสิทธ์ิในอาคารหรือสิ่งปลูกสร้างอื่น ๆ
ซ่ึงผู้เชา่ ยอมยกกรรมสทิ ธิ์ให้แกผ่ ใู้ ห้เช่า เป็นตน้ ถา้ เจ้าพนกั งานประเมนิ มเี หตุอนั สมควรเชื่อ
ว่าผู้มีเงินได้แสดงเงินได้ต่ำ ไปไม่ถูกต้องตามความเป็นจริง เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจ
ประเมินเงินได้นั้น ตามจำนวนเงินที่ทรัพย์สินนั้นสมควรให้เช่าได้ตามปกติ ในกรณีนี้จะ

๗๘

อทุ ธรณก์ ารประเมินก็ได้ ทั้งน้ี ให้นา บทบัญญตั วิ ่าดว้ ยการอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรมา
ใช้บงั คับโดยอนุโลม

(๒) การผิดสัญญาเชา่ ซ้อื ทรัพยส์ นิ ใหถ้ อื วา่ เงนิ หรือประโยชน์ที่ได้รับแล้วแต่
วนั ทาสญั ญาจนถงึ วันผดิ สัญญาทั้งสน้ิ เป็นเงนิ ได้พึงประเมินของปที ่ีมีการผิดสัญญานน้ั

(๓) การผิดสัญญาซื้อขายเงินผ่อน ซึ่งผู้ขายได้รับคืนทรัพย์ที่ซื้อขายนั้นโดย
ไม่ต้องคืนเงินหรือประโยชน์ที่ได้รับแล้ว ให้ถือว่าเงินหรือประโยชน์ที่ได้รับแล้วแต่วันทำ
สญั ญาจนถึง วันผิดสัญญาทงั้ ส้นิ เปน็ เงินได้พงึ ประเมนิ ของปีท่มี กี ารผดิ สญั ญานน้ั

๖. เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๖) เงินได้จากการประกอบวิชาชีพ
อิสระ ได้แก่

(๑) วชิ ากฎหมาย หมายถึง เงินได้จากการประกอบวิชาชีพโดยอาศัยความรู้
ทางวิชากฎหมาย เช่น การว่าความของทนายความ การให้คา ปรึกษาทางด้านกฎหมาย
การทา พนิ ยั กรรมการร่างนติ กิ รรมสัญญา เป็นตน้

(๒) การประกอบโรคศิลป หมายถึง กิจการใด ๆ อันกระทา โดยตรงต่อ
ร่างกายมนุษย์ในการบา บัดโรค รวมตลอดถึงการตรวจโรคและป้องกันโรคในสาขาต่าง ๆ
ไดแ้ ก่ เวชกรรมทันตกรรม เภสัชกรรม การพยาบาล การผดงุ ครรภ์ กายภาพบา บัด เทคนิค
การแพทย์ การผ่าตัด ฉีดยาฉีดสาร หรือสอดใส่วัตถุใด ๆ เข้าในร่างกายและใช้เครื่องมือ
กายภาพบา บดั เพอื่ การเสริมสวย การคมุ กำเนดิ การทำหมัน หรือการบำรุงร่างกาย

(๓) วิศวกรรม หมายถึง วิชาชีพการช่างในสาขาวิศวกรรมโยธา วิศวกรรม
เคร่ืองยนต์วิศวกรรมไฟฟ้า วศิ วกรรมอตุ สาหกรรม วศิ วกรรมเหมอื งแร่ และสาขาวิศวกรรม
อืน่ ใดซ่ึงจะไดก้ ำหนดโดยพระราชกฤษฎกี า

(๔) สถาปัตยกรรม หมายถึง วิชาชีพการช่างในสาขาสถาปัตยกรรมหลัก
สาขาสถาปตั ยกรรมผังเมือง สาขาสถาปัตยกรรมอุตสาหกรรม สาขาสถาปัตยกรรมอื่นใดซึ่ง
จะได้กำหนดโดยพระราชกฤษฎกี า

(๕) การบัญชี หมายถึง บุคคลที่ประกอบวิชาชีพทางการบัญชีไม่ว่าจะเป็น
การรับจ้างทาบัญชี การรับวางรูปทางบัญชี การจัดทาบัญชีต้นทุน การสอบบัญชี การรับ
เป็นที่ปรึกษาให้คา แนะนา รับจัดระบบการทำงานเกี่ยวกับบัญชี การให้บริการปรึกษา
ทางด้านบญั ชีและภาษอี ากร

๗๙

(๖) ประณตี ศลิ ปกรรม หมายถงึ งานท่เี ก่ียวกบั งานทม่ี ีคณุ ค่าทางศิลปะ เชน่
การรับจ้างปน้ั วาดภาพ เปน็ ต้น

(๗) วิชาชีพอิสระอื่นซึ่งจะได้มีพระราชกฤษฎีกากำหนดชนิดไว้ แต่ปัจจุบัน
ยังไม่มีพระราชกฤษฎีกากำหนดให้วิชาชีพอิสระอื่นเป็นวิชาชีพอิสระตามประมวลรัษฎากร
นอกเหนอื จากวิชาชพี อิสระดังกล่าวขา้ งต้น๒๙

๗. เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๗) เงินได้จากการรับเหมาท่ีผู้รับเหมา
ต้องลงทุนด้วยการจัดหาสัมภาระในส่วนสำคัญนอกจากเครื่องมือ หากเป็นการรับเหมา
เฉพาะแรงงานไมเ่ ข้าลักษณะเปน็ เงินไดป้ ระเภทนี้__

๘. เงนิ ไดพ้ ึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๘) เงนิ ได้จากการประกอบธรุ กจิ การ
พาณิชย์การเกษตร การอุตสาหกรรม การขนส่ง การขายอสังหาริมทรัพย์ หรือการอื่น
นอกจากทีร่ ะบุไว้ในมาตรา ๔๐ (๑) – (๗) แล้ว

นอกจากเงินได้พึงประเมินทั้ง ๘ ประเภทที่ได้กลา่ วมาแล้วข้างต้น ประมวล
รัษฎากรยงั กำหนดเป็นพิเศษให้กรณีตอ่ ไปนเ้ี ป็นเงนิ ได้พงึ ประเมนิ ด้วย

๑. กำหนดให้การส่งสินค้าไปต่างประเทศซึ่งมิใช่การขาย ให้ถือว่าเป็นการ
ขายสินคา้ ตามมาตรา ๔๐ ทวิ และเขา้ ลกั ษณะเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) คือ ในกรณีท่ี
ผู้ใดส่งสินค้าออกไปต่างประเทศให้แก่หรือตามคำสั่งของสานักงานใหญ่ สาขาตัวการ
ตวั แทน นายจา้ งหรือลกู จา้ งให้ถอื ว่าการทไ่ี ด้ส่งสินค้าไปน้ันเป็นการขายในประเทศไทยด้วย
และให้ถอื ราคาสินคา้ ตามราคาตลาดในวันที่ส่งไปเป็นเงินได้พึงประเมินในปีท่ีส่งน้ัน เว้นแต่
การสง่ สนิ ค้าในกรณีตอ่ ไปนี้ไมถ่ ือวา่ เป็นการขายสินค้าในประเทศไทย คอื

(๑) เปน็ ของที่ส่งไปเป็นตวั อย่างหรือเพ่ือการวจิ ัยโดยเฉพาะ
(๒) เปน็ ของผา่ นแดน
(๓) เป็นของที่นา เข้ามาในราชอาณาจักรแล้วส่งกลับออกไปให้ผู้ส่งเข้า
มาภายในหนึง่ ปีนับแตว่ นั ท่ีสินค้านนั้ เข้ามาในราชอาณาจกั ร

๒๙ ไพจิตร โรจนวานิช, ชุมพร เสนไสย, สาโรช ทองประคำ, ภาษีสรรพากร คำอธิบาย
ประมวลรัษฎากร, (กรุงเทพมหานคร : บริษัท สามเจริญการพาณิชย์ (กรุงเทพ) จำกัด, ๒๕๔๙), หน้า
๔๗.

๘๐

(๔) เป็นของที่ส่งออกไปนอกราชอาณาจักรแล้วส่งกลับคืนเข้ามาให้ผู้ส่ง
ในราชอาณาจกั รภายในหนึ่งปีนบั แตว่ ันทีส่ ง่ สนิ ค้าออกไปนอกราชอาณาจักร

๒. กำหนดให้เครดิตภาษีเงินได้ที่ได้รับจากการได้รับเงินปันผลหรือเงินสว่ น
แบ่งกา ไรจากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย เป็นเงินได้พึง
ประเมนิ ของผู้ไดร้ บั เครดิตภาษีดว้ ย ตามมาตรา ๓๙ และมาตรา ๔๗ ทวิ

๓. กำหนดใหก้ ารโอนกรรมสิทธิ์หรือสิทธิครอบครองในอสังหาริมทรัพย์โดย
ไม่มคี ่าตอบแทน ใหถ้ ือวา่ ผู้โอนเปน็ ผมู้ เี งินได้และตอ้ งเสยี ภาษดี ว้ ย ตามมาตรา ๔๑ ทวิ

๔. กำหนดให้เงินคา่ ภาษีอากรทผี่ ู้จ่ายเงินหรือผู้อื่นออกแทนให้เป็นเงินได้พึง
ประเมินประเภทและของปภี าษเี ดยี วกนั กบั เงนิ ไดท้ ่ีออกแทนให้น้ันไม่วา่ ทอดใด ตามมาตรา
๓๙ และมาตรา ๔๐วรรคสอง

๔.๕ ฐานภาษแี ละอตั ราภาษี

ฐานภาษีและอัตราภาษีถือเป็นองค์ประกอบของกฎหมายภาษีและระบบภาษี
เป็นแหล่งที่มาของรายได้ในการจัดเก็บภาษีหรือแหล่งเงินทุนในการจัดหารายได้ให้แก่
รฐั บาลโดยมขี อบเขตหรือสัดสว่ นของเงินไดท้ ีจ่ ะถูกจัดเกบ็ ตามทกี่ ฎหมายกำหนด

๔.๕.๑ ฐานภาษี
ฐานภาษี (Tax Base) คือ สิ่งซึ่งเป็นมูลเหตุขั้นต้นที่ทา ให้บุคคลต้องเสียภาษี
อากร เป็นแหล่งที่มาหรือแหล่งเงินทุนในการจัดหารายได้ของรัฐบาล เพื่อนามาเป็น
ค่าใชจ้ า่ ยในการบรหิ ารประเทศ
ฐานภาษใี นความหมายอยา่ งแคบ หมายถงึ สงิ่ ท่ีรบั รองอตั ราภาษี กลา่ วคอื
ภาษีอากรทีต่ อ้ งเสีย = ฐานภาษีอากร X อัตราภาษีอากร๓๐
ฐานภาษีในความหมายอย่างกว้าง หมายถึง สิ่งที่เป็นมูลเหตุให้ต้องเสียภาษี
อากรครอบคลุมการทา กจิ กรรมทางเศรษฐกิจทุกประเภทและทกุ ชนดิ เชน่ การหาและการ
มีรายได้ของบุคคลการใช้จา่ ยเงนิ เพ่ือซอื้ สินค้าและบริการ การมหี รือถอื ครองทรพั ย์สนิ เป็น
ต้น ซึ่งกิจกรรมเหล่านี้ย่อมอา นวยรายได้ให้แก่รัฐบาลเป็นอย่างมาก โดยรัฐบาลในหลาย

๓๐กลุม่ นักวชิ าการภาษอี ากร, ภาษอี ากรตามประมวลรษั ฎากร ๒๕๕๗, (กรุงเทพมหานคร
: โรงพิมพเ์ รอื นแกว้ การพมิ พ์, ๒๕๕๗, หนา้ ๒.

๘๑

ประเทศพยายามหาทางที่จะขยายฐานภาษี หรือออกแบบวิธีการหารายได้เข้ารัฐโดยการ
จดั เก็บภาษจี ากแหล่งทมี่ าท่หี ลากหลายแตกต่างกัน

อย่างไรก็ดี หากบุคคลนั้นมีเงินได้พึงประเมินถึงเกณฑ์ที่ประมวลรัษฎากร
กำหนด แตใ่ นขณะเดียวกนั ก็มีบทบัญญตั ิกำหนดยกเวน้ ใหเ้ งนิ ได้บางกรณีไมต่ ้องนา มารวม
คำนวณเพอ่ื เสยี ภาษีอากร หรอื ท่เี รียกวา่ “เงินได้ทไ่ี ม่ถูกเก็บภาษี (Tax Free Income)”๓๑
อันมีผลกระทบต่อความเป็นธรรมในการจัดเก็บภาษีทั้งในแนวตั้งและแนวนอน กระทบต่อ
หลกั ความเปน็ ธรรมในการกระจายรายได้ครัง้ ใหม่ และกระทบต่อหลักความมีประสิทธิภาพ
ในการจดั เกบ็ ภาษี อกี ทั้งทา ให้ฐานภาษีเงนิ ได้แคบลงเพราะไปลดเงนิ ได้ของบุคคลที่ต้องนา
มาเสียภาษีนนั่ เอง๓๒

ในการคำนวณภาษเี งินไดบ้ ุคคลธรรมดา ประมวลรัษฎากรกำหนดให้ผู้เสยี ภาษี
หักค่าใช้จ่ายออกจากเงินได้พึงประเมินที่เกิดจากแหล่งเงินได้บางอย่างก่อนที่จะหักค่า
ลดหย่อน เพื่อให้ได้มาซึ่งเงินได้สุทธิ (Net / Taxable Income) ที่จะนา ไปคำนวณภาษี
ตามบัญชีอัตราภาษีเงินได้ หรืออาจกล่าวได้ว่า ฐานภาษีสำหรับภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา
คือ เงินได้สุทธิ ดงั สมการต่อไปนี้

เงนิ ไดส้ ุทธิ = เงินได้พงึ ประเมิน – ค่าใชจ้ า่ ย – คา่ ลดหยอ่ น
เงินได้พึงประเมิน (Assessable Income หรือ Gross Income) หมายถึง เงิน
ได้ทุกชนิดท่ีได้รับก่อนหักค่าใช้จ่ายใด ๆ เว้นแต่ที่มีกฎหมายกำหนดยกเว้นไม่ต้องรวม

๓๑ เงนิ ได้พงึ ประเมนิ ที่ได้รับยกเวน้ ไมต่ ้องนา มาคำนวณภาษเี งนิ ได้ แบ่งออกเป็น ๕ กรณี
คือ

๑. ยกเว้นตามประมวลรษั ฎากร มาตรา ๔๒
๒. ยกเว้นตามกฎกระทรวง
๓. ยกเวน้ ตามพระราชกฤษฎีกา
๔. ยกเว้นตามกฎหมายอื่น
๕. ยกเวน้ ตามประกาศและคา สง่ั ของคณะปฏิวตั ิ
๓๒ จิรศักด์ิ รอดจันทร์, ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หลักการและบทวิเคราะห์,
(กรงุ เทพมหานคร : สำนักพมิ พแ์ ห่งจุฬาลงกรณม์ หาวิทยาลัย, ๒๕๕๖), หนา้ ๑๑๓.

๘๒

คำนวณเพื่อ เสียภาษีเงนิ ได้ และหมายความรวมถึงทรัพยส์ ินหรือประโยชน์อย่างอื่นท่ีได้รับ
ซง่ึ อาจคิดคำนวณเปน็ เงนิ ได้

ค่าใชจ้ ่าย (Deduction) หมายถงึ ตน้ ทุนหรือเงนิ ท่จี า่ ยไปเพ่อื ให้ไดม้ าซง่ึ เงินได้
ในเบอ้ื งต้นเงนิ ได้พงึ ประเมินที่จะนา ไปคำนวณภาษีน้นั จะต้องหกั คา่ ใช้จ่ายออกก่อน เวน้
แตจ่ ะเปน็ เงินไดท้ ่ปี ระมวลรัษฎากรไมย่ อมใหห้ ักคา่ ใช้จา่ ย

การหักคา่ ใชจ้ ่ายนัน้ แบ่งออกเป็น ๒ วิธี คือ การหักค่าใชจ้ า่ ยเปน็ การเหมา และ
การหกั คา่ ใชจ้ า่ ยตามความจา เป็นและสมควร

การหักค่าใชจ้ ่ายเป็นการเหมา (Standard Deduction) เป็นการกำหนดให้หกั
ค่าใช้จ่ายในอัตราตายตัว โดยกำหนดเป็นรอ้ ยละของยอดเงนิ ได้พึงประเมิน ไม่ว่าค่าใช้จ่าย
ที่แท้จริงจะมีมากกว่าหรือน้อยกวา่ ทีก่ ฎหมายกำหนด และการหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาะ
สาหรับเงินได้บางประเภทกฎหมายกำหนดเพดานขั้นสูงไว้ เช่น เงินได้พึงประเมินตาม
มาตรา ๔๐ (๑) และ (๒) ยอมให้หักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาได้ร้อยละ ๕๐ แต่เมื่อรวมกัน
แล้วจะหกั ได้ไม่เกนิ ๑๐๐,๐๐๐ บาท๓๓ หรือเงนิ ได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๓) เฉพาะที่
เป็นค่าแห่งกู๊ดวิลล์ ค่าแห่งลิขสิทธ์ิหรือสิทธิอย่างอื่นยอมให้หักค่าใช้จ่ายได้ตามท่ีกำหนด
โดยพระราชกฤษฎกี าแต่สำหรบั เงนิ ไดบ้ างประเภทกฎหมายมิได้กำหนดเพดานขัน้ สูงไว้ เช่น
เงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๖) เงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระ การประกอบ
โรคศิลป ใหห้ กั คา่ ใชจ้ ่ายเป็นการเหมารอ้ ยละ ๖๐ หรอื เงนิ ไดจ้ ากการประกอบวิชาชีพอิสระ
อนื่ นอกจากการประกอบโรคศิลป ใหห้ ักค่าใชจ้ า่ ยเปน็ การเหมารอ้ ยละ ๓๐ เปน็ ตน้

การหักค่าใช้จ่ายตามความจำเป็นและสมควร (Necessary and Reasonable
Expenses) เป็นการกำหนดให้หักค่าใช้จ่ายตามที่จ่ายไปจริง ทั้งนี้ ต้องเป็นไปตามที่
กฎหมายกำหนด๓๔ เช่น เงินได้พึงประเมนิ ตามมาตรา ๔๐ (๕) (๖) (๗) และ (๘) ซึ่งกฎหมาย
กำหนดให้สามารถเลือกหักค่าใช้จ่ายเป็นการเหมาหรือหักค่าจ่ายตามความ จำเป็นและ

๓๓ มาตรา ๔๒ ตรี แก้ไขเพมิ่ เตมิ โดยพระราชบญั ญัติแกไ้ ขเพิม่ เตมิ ประมวลรษั ฎากร (ฉบบั
ท่ี ๔๔) พ.ศ. ๒๕๖๐ มาตรา ๔ ลงวนั ท่ี ๒๗ มกราคม พ.ศ. ๒๕๖๐

๓๔ ชัยสทิ ธ์ิ ตราชูธรรม, คำสอนวิชากฎหมายภาษีอากร, (กรงุ เทพมหานคร : สำนกั อบรม
ศึกษากฎหมายแหง่ เนติ-บัณฑิตยสภา, ๒๕๕๖), หนา้ ๒๘๐ – ๒๘๒.

๘๓

สมควรก็ได้ สาหรับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา ๔๐ (๔) นั้น ประมวลรัษฎากรไม่ยอมให้
หักคา่ ใชจ้ า่ ยใด ๆ ท้ังส้นิ

อย่างไรก็ตาม การหักค่าใช้จ่ายตามความจา เป็นและสมควรอาจก่อให้เกิด
ต้นทนุ ในการปฏิบตั ิตามกฎหมายแก่กล่มุ ผู้มรี ายได้ต่ำ เพราะตอ้ งเก็บหลกั ฐานและทา บัญชี
ค่าใช้จ่ายที่สามารถนามาหักได้ และก่อให้เกิดต้นทุนในการบริหารจัดเก็บแก่ผู้จัดเก็บภาษี
อากรท่ตี อ้ งตรวจสอบหลกั ฐานของกลมุ่ บคุ คลดังกลา่ ว๓๕

ค่าลดหย่อน (Allowances หรือ Exemptions) เป็นตัวบรรเทาภาระภาษี
ให้แก่ผู้เสียภาษี ทา ให้เสียภาษีน้อยลงหรืออาจไม่ต้องเสียภาษีเลยก็ได้ อีกทั้งยังเป็น
เครื่องมือของรัฐบาลในการส่งเสริมให้ประชาชนสร้างความมั่นคงให้แก่ชีวิตและครอบครัว
ส่งเสรมิ ให้มคี วามกตัญญู ส่งเสริมการศกึ ษาและการช่วยเหลอื เกือ้ กลู กนั เพ่มิ มากข้นึ

การหักค่าลดหย่อนเพื่อคำนวณเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ได้แก่
ค่าลดหย่อนส่วนตัวของผู้มีเงินได้ คู่สมรสโดยชอบด้วยกฎหมายของผู้มเี งินได้ บุตรชอบด้วย
กฎหมายหรือ บุตรบญุ ธรรมของผู้มเี งินได้ รวมทงั้ บุตรชอบด้วยกฎหมายของสามีหรือภริยา
ของผู้มีเงินได้ค่าลดหย่อนเบี้ยประกันชีวิต ค่าลดหย่อนเงินสะสมที่จ่ายเข้ากองทุนสา รอง
เลี้ยงชีพ ค่าลดหย่อน เงินสะสมที่จ่ายเข้ากองทุนบำเหน็จบำนาญข้าราชการ ค่าลดหย่อน
เงินสะสมที่จ่ายเข้ากองทุนสงเคราะห์ครูโรงเรียนเอกชน ค่าลดหย่อนเงินสมทบที่จ่ายเข้า
กองทุนประกันสังคม ค่าลดหย่อนดอกเบี้ยเงินกู้ยืมเพื่อซื้อเช่าซื้อ หรือสร้างที่อยู่อาศัย
ค่าลดหย่อนการอุปการะเลี้ยงดูบิดามารดา ค่าลดหย่อนเบี้ยประกันสุขภาพบิดามารดา
ค่าลดหย่อนอุปการะเลีย้ งดูคู่สมรส บิดา มารดา บุตรชอบด้วยกฎหมาย หรือบุตรบุญธรรม
ของผู้มีเงินได้หรือคู่สมรสซึ่งเป็นคนพิการหรือคนทุพพลภาพ ค่าลดหย่อนการซื้อหน่วย
ลงทุนในกองทุนรวมเพื่อการเลี้ยงชีพ (Retirement Mutual Fund หรือ RMF) ค่า
ลดหย่อนการซื้อหน่วยลงทุนในกองทุนรวมหุ้นระยะยาว (Long Term Equity หรือ LTF)
และคา่ ลดหยอ่ นเงินบรจิ าค

๓๕ จิรศักด์ิ รอดจันทร์, ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หลักการและบทวิเคราะห์,
(กรงุ เทพมหานคร : สำนกั พมิ พ์แหง่ จฬุ าลงกรณม์ หาวิทยาลัย, ๒๕๕๖), หนา้ ๑๖๕.

๘๔

๔.๕.๒ อัตราภาษี
อัตราภาษี (Tax Rate) หมายถึงขอบเขตหรือจำนวนที่ซึ่งถูกจัดเก็บจากฐาน
ภาษ๓ี ๖ หรอื สัดสว่ นร้อยละที่ภาษีเงินได้หรอื ภาษจี ากการใช้จ่ายจะถูกจดั เกบ็ ซงึ่ การกำหนด
อัตราภาษีจะสูงหรือต่ำ หรือจะมีจำนวนอัตรามากหรือน้อยเพียงใดขึ้นอยู่กับนโยบายของ
รัฐบาล เพื่อให้บรรลุเป้ าหมายท่ีสำคัญทางการเมืองและทางเศรษฐกิจ โดยมีอัตราภาษีอยู่
๒ ลักษณะ คือ อตั ราภาษีแบบอัตราเดียวและอตั ราภาษแี บบหลายอัตรา กลา่ วคอื
๑. อัตราภาษีแบบอัตราเดียว (A Single Rate) หมายถึง กรณีที่ภาษีชนิดหนึ่ง
ถูกจัดเก็บจากฐานภาษีในจำนวนอัตราภาษีเพียงอัตราเดียวและทา ให้อัตราภาษีเฉลี่ย
เท่ากับอัตราภาษีส่วนเพิ่ม หรือทา ให้สัดส่วนของภาษีที่จัดเก็บมาจากเงินได้หรือฐานภาษี
ทกุ จำนวนเท่ากัน ไม่ว่าเงินได้หรอื ฐานภาษจี ะมีจำนวนมากหรือจำนวนนอ้ ยเพยี งใดก็ตาม
๒. อัตราภาษีแบบหลายอัตรา (Multiple Rates) หมายถึง กรณีที่ภาษีชนิด
หนึ่งถูกจัดเก็บจากฐานภาษีในจำนวนหลายอัตรา ไม่ว่าจะใช้อัตราภาษีหลายอัตราในการ
จดั เก็บภาษจี ากฐานภาษีเดยี วกันหรือฐานภาษีที่แตกต่างกนั และทา ให้อตั ราภาษเี ฉลี่ยหรือ
จำนวนสัดส่วนของภาษที ต่ี อ้ งเสยี เพิ่มสงู ข้นึ
อัตราภาษีท่ีเรียกเก็บจากฐานภาษเี พื่อนาไปคำนวณเสยี ภาษอี ากรให้แก่รัฐบาล
อาจพิจารณาเปรียบเทียบจากการเปลี่ยนแปลงของฐานภาษี (Tax Base) กับอัตราภาษี
(Tax Rate) หรือเปรียบเทียบระหว่างอัตราภาษีโดยเฉลี่ย (Average Tax Rate) หมายถึง
จำนวนของภาษีที่ต้องเสียในฐานะที่เปน็ สัดส่วนหรืออัตราร้อยละของเงินได้หรือฐานภาษีที่
พึงชำระภาษใี นช่วงระยะเวลาหน่งึ กบั อตั ราภาษสี ่วนทเี่ พ่ิม (Marginal Tax Rate) หมายถงึ
อัตราภาษีที่ใช้จัดเก็บจากส่วนที่เพิ่มขึ้นในเงินได้ของบุคคล หรือหมายถึงอัตราภาษีที่ใช้
จัดเก็บจากส่วนท่ีเพ่มิ ข้ึนของฐานภาษี แบง่ ออกได้เปน็ ๓ ประเภท กล่าวคอื
๑. อัตราภาษีแบบก้าวหน้า (Progressive Tax Rate) เมื่อฐานภาษีขยายใหญ่
ขึ้น อัตราภาษีส่วนที่เพิ่มจะมีค่าสูงกว่าอัตราภาษีโดยเฉลี่ย หรืออัตราภาษีที่จัดเก็บจะ
เพมิ่ ข้ึนเร็วกวา่ เชน่ ภาษเี งินไดบ้ ุคคลธรรมดา

๓๖ จิรศักดิ์ รอดจันทร์, ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา หลักการและบทวิเคราะห์,
(กรุงเทพมหานคร : สำนักพิมพ์แหง่ จฬุ าลงกรณม์ หาวทิ ยาลยั , ๒๕๕๖), น.๗๓.

๘๕

๒. อัตราภาษีตามสัดส่วนหรืออัตราภาษีแบบคงที่ (Proportional Tax Rate)
เมื่อฐานภาษีขยายใหญ่ขึ้น อัตราภาษีส่วนที่เพิ่มจะมีค่าเท่ากับอัตราภาษีโดยเฉลี่ย หรือ
อัตราภาษี ทีจ่ ัดเก็บจะอยคู่ งที่อนั นา มาซง่ึ ความง่ายในระบบภาษี เช่น ภาษเี งินได้นิติบุคคล
ภาษีมลู ค่าเพิม่

๓. อัตราภาษีแบบถดถอยหรืออัตราภาษีแบบถอยหลัง (Regressive Tax
Rate) เมื่อฐานภาษีขยายใหญ่ขึ้น ค่าของอัตราภาษีส่วนเพิ่มจะมีค่านอ้ ยกว่าอัตราภาษีโดย
เฉลย่ี หรืออตั ราภาษที ่จี ดั เก็บจะลดลงเมือ่ ฐานภาษขี ยายใหญ่ข้นึ เช่น ภาษีบำรุงทอ้ งท๓่ี ๗

๔.๖ สรุป

ภาษเี งนิ ไดบ้ คุ คลธรรมดาเป็นภาษีทางตรงและเปน็ ภาษีอากรประเมนิ หมายถึง
ภาษีท่จี ัดเกบ็ จากบคุ คลท่ัวไป หรอื จากหนว่ ยภาษที ี่มลี ักษณะพิเศษ ตามทีก่ ฎหมายกำหนด
และมีรายได้เกิดขึ้นตามเกณฑ์ที่กำหนด โดยปกติจดั เก็บเป็นรายปี รายได้ที่เกิดขึ้นในปีใดๆ
ผูม้ ีรายไดม้ หี น้าท่ตี ้องนำไปแสดงรายการตนเองตามแบบแสดงรายการภาษีทก่ี ำหนดภายใน
เดือนมกราคมถึงมีนาคมของปีถัดไป สำหรับผู้มีเงินได้บางกรณีกฎหมายยังกำหนดให้ย่ืน
แบบฯ เสียภาษีตอนครึ่งปี สำหรับรายได้ ที่เกิดขึ้นจริงในช่วงครึ่งปีแรก เพื่อเป็นการ
บรรเทาภาระภาษีที่ต้องชำระและเงินได้บางกรณี กฎหมายกำหนดให้ ผู้จ่ายทำหน้าที่หัก
ภาษี ณ ที่จ่ายจากเงินได้ที่จ่ายบางส่วน เพื่อให้มีการทยอยชำระภาษีขณะที่มีเงินได้เกิดข้นึ
อกี ดว้ ยผู้มหี นา้ ทเี่ สียภาษเี งนิ ได้บุคคลธรรมดาผ้มู ีหน้าท่ีเสียภาษีเงนิ ได้บุคคลธรรมดา ได้แก่
ผู้ที่มีเงินได้เกิดขึ้นระหว่างปีที่ผ่านมาโดยมีสถานะ อย่างหนึ่งอย่างใด ๔ ประเภท ได้แก่
๑) บุคคลธรรมดา ๒) ห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคล ๓) ผู้ถึงแก่ความ
ตายระหว่างปีภาษี ๔) กองมรดกทย่ี ังไมไ่ ด้แบ่ง

๓๗เกริกเกียรติ พิพัฒน์เสรีธรรม, การคลังว่าด้วยการจัดสรรและการกระจาย,
(กรุงเทพมหานคร : สำนักพมิ พม์ หาวทิ ยาลัยธรรมศาสตร์, ๒๕๓๘), หน้า ๑๑๒ – ๑๑๔.

๘๓

บทที่ ๕

มาตรการในการเรง่ รัดจัดเก็บภาษอี ากรค้างตามประมวลรษั ฎากร
ของประเทศไทย

หากผู้มีเงินได้ไม่เสียหรือนำ ส่งภาษีอากรภายในเวลาที่กำหนดให้ถูกต้อง
ครบถ้วน ย่อมเกิดเป็นภาษีอากรค้าง และผู้ค้างภาษีอากรมีความรับผิดทางแพ่งหรืออาจ
ต้องรับโทษทางอาญา นอกเหนือจากจำนวนเงินภาษีอากรที่ต้องเสียหรือนาส่ง ทั้งน้ี
กรมสรรพากรในฐานะเจ้าหนี้ภาษีอากรจะนำกระบวนการในการเร่งรัดจัดเก็บภาษีอากร
ค้างมาใช้บังคับเพื่อให้ได้รับชำระหนี้ภาษีอากรค้างให้ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาและ
เป็นไปตามกฎหมายการเร่งรัดจัดเก็บภาษีอากรค้าง (Tax Arrears Collection) เป็น
มาตรการในการติดตามเร่งรัดหนีภ้ าษีอากรของกรมสรรพากร โดยวธิ กี ารบงั คับชำระหน้ีกับ
ทรัพย์สนิ ของบุคคลผตู้ ้องรับผดิ เสยี ภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร หรือวิธีการใด ๆ จนถึง
ทส่ี ดุ เพอ่ื ใหไ้ ด้รับชำระภาษอี ากรค้างซึ่งจะได้กลา่ วในหวั ข้อต่อไปตามลำดบั

๕.๑ ประมวลรัษฎากรและระเบยี บทเี่ กี่ยวกบั การเร่งรดั จดั เกบ็ ภาษอี ากรคา้ ง

ประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๒ เป็นบทบัญญัติหลักที่ให้อำนาจพิเศษแก่อธิบดี
กรมสรรพากรในการสั่งยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพยส์ ินของผู้ค้างภาษีอากรได้ทั่ว
ราชอาณาจักร โดยมิต้องขอให้ศาลออกหมายยึดหรือสั่ง ซึ่งถือเป็นหัวใจสำคัญของการ
เร่งรดั จดั เกบ็ ภาษีอากรคา้ งและการบังคบั ชำระหนภี้ าษีอากรคา้ ง

อย่างไรก็ดี แม้หนี้ภาษีอากรค้างจะเกิดขึ้นทันทีตั้งแต่เมื่อผู้เสียภาษีมิได้ปฏิบัติ
ตามกฎหมาย แต่กระบวนการในการเร่งรัดจัดเก็บภาษีอากรค้างจะเกิดขึ้นได้ต่อเมื่อพ้น
กำหนดเวลา ๓๐ วัน นับแต่วันได้รับแจ้งการประเมิน และเป็นหนี้ท่ีกำหนดจำนวนได้โดย
แน่นอน ทั้งนี้ เพอื่ ใหก้ ารเรง่ รัดจัดเกบ็ ภาษีอากรค้างตามประมวลรัษฎากรเป็นไปด้วยความ
เหมาะสมและเปน็ แนวทางเดียวกัน กรมสรรพากรจึงได้กำหนดระเบียบปฏบิ ัติในการเร่งรัด
จนถงึ ทสี่ ุด เพ่อื ใหไ้ ด้รบั ชำระภาษอี ากรค้างไวใ้ นหลายกรณี ไดแ้ ก่