חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה לשנת 2020
בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל
()Israeli GAAP
דברי הקדמה -רו"ח יזהר קנה -נשיא שקדם לשכת רו"ח בישראל
חוברת זו של דוחות כספיים מאוחדים לדוגמה בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל ( )Israeli GAAPנכתבה
ונערכה לבקשתי ע"י קבוצת רו"ח בראשות חברתי רו"ח דיקלה כהן -יוסף ,והיא על כן כמובן אינה מהווה פרסום
רשמי ומאושר של מי מהמוסדות המוסמכים בישראל .השימוש בתכנים המובאים במסגרתה בהתייחס למקרים
ספציפיים שונים ,עשוי להיות תלוי בנסיבות הספציפיות והמאפיינים הרלוונטיים בנסיבות העניין ולפיכך ,נדרש לשקול
הצורך בהיוועצות בגורם מקצועי מתאים .יובהר כמו כן כי לא ניתן להבטיח את העדכניות ,השלמות והדיוק של המידע
המובא במסגרת הדוחות הכספיים לדוגמה.
מטרת החוברת היא לשמש ככלי עזר ו/או בקרה בעריכת דוחות כספיים והעמידה בדרישות הגילוי בהתאם לכללי
חשבונאות מקובלים בישראל ולפיכך היא כוללת מגוון רחב של דרישות גילוי פוטנציאליות .לאור זאת ,נדרשת הפעלה
של שיקול דעת בקביעת המידע והגילויים המהותיים בלבד העשויים להיות חשובים למשתמשי הדוחות הכספיים.
מניסיון העבודה עם חוברת זו ניתן לומר שעל פי רוב ,דוחות כספיים יכללו רק חלקים מצומצמים מחוברת זו ,עקב
חוסר רלוונטיות של היבטים מסוימים המפורטים במסגרתה למרבית החברות המדווחות על פי כללי חשבונאות
מקובלים בישראל.
-1-
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל ()Israeli GAAP
הדוחות הכספיים לדוגמה הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל (.)Israeli GAAP
דוחות כספיים לדוגמה אלו אינם כוללים דרישות גילוי מכוח חוק תקנות ניירות ערך.
נבהיר כי הדוחות הכספיים לדוגמה נועדו לשמש ככלי עזר ובקרה חשוב בעריכת הדוחות הכספיים
והעמידה בדרישות הגילוי מכוח כללי חשבונאות מקובלים בישראל ( )Israeli GAAPולפיכך הם כוללים
מגוון רחב של דרישות גילוי פוטנציאליות .עם זאת ,הם אינם כוללים את כל האפשרויות הקיימות בכללי
החשבונאות המקובלים בישראל.
להלן סקירת דגשים אשר קיבלו ביטוי במסגרת הדוחות לדוגמה-בהשוואה וכתוספת לשנה שקדמה:
התפשטות נגיף הקורונה -בחודש דצמבר 2019התפרצה בסין מגפת נגיף הקורונה (( )COVID-19להלן .1
" -נגיף הקורונה" או "האירוע" או "המשבר") וברבעון הראשון והשני של שנת 2020התפשטה במדינות
נוספות בעולם .בחודש ינואר ,2020הכריז ארגון הבריאות העולמי על התפרצות נגיף הקורונה כעל מצב
חירום בריאותי עולמי ,ובחודש מרץ ,2020הכריז ארגון הבריאות העולמי על הקורונה כפנדמיה (מגפה
עולמית) .התפשטות נגיף הקורונה הינו אירוע חריג בעל השלכות מאקרו כלכליות ,במרבית מדינות
העולם .בעקבות האירוע ,מדינות רבות ,בכללן ישראל ,נוקטות בצעדים משמעותיים בניסיון לבלום את
התפשטות הנגיף .בין צעדים אלה נמנים ,בין היתר ,הגבלות על תנועת ותעסוקת אזרחים ,סגירת עסקים
וקניונים ,הגבלות על התכנסויות ואירועים ,הגבלות תחבורתיות על נוסעים וסחורות ,סגירת גבולות בין
מדינות ,צמצום מספר העובדים הרשאים להגיע למקום העבודה וכיוצא באלה .לאירוע ולפעולות
הננקטות על ידי המדינות השונות כאמור לעיל ,השלכות עסקיות משמעותיות על כלכלות גלובליות
ומקומיות רבות כמו גם על שוקי ההון בעולם אשר התאפיינו בתנודתיות ניכרת במחירי ניירות ערך
רבים .בנוסף ,ההאטה הכלכלית עלולה להוביל את המשק למיתון .לאור האמור ,הדוחות הכספיים
לדוגמה לשנת 2020כוללים מספר חלופות לגילויים איכותיים וכמותיים במגוון רחב של היבטים
במתכונת עקבית להוראות התקנים הרלוונטיים לנושא .עוד יצוין כי בדוחות הכספיים לדוגמה ננקטה
גישה מרחיבה בכדי לתת מענה למגוון רחב של תרחישים העשויים להתקיים לאור המשבר ולפיכך
נדרש להתאים את הגילויים הרלוונטיים לישות .על אף האמור לעיל יובהר כי הדוחות הכספיים
לדוגמה אינם כוללים התייחסות לכלל התרחישים האפשריים ועל כל ישות לבחון את ההשפעות
הספציפיות של משבר הקורונה על מצבה הכספי ועל תוצאות פעולותיה ולתת גילוי להשפעות
המשמעותיות הספציפיות לה .כמו כן ,במועד פרסום דוחות לדוגמה אלו ,משבר הקורונה נמצא עדיין
בעיצומו וההגבלות המוטלות על ידי מדינת ישראל וההקלות הניתנות לגבי הגבלות אלה הינן בעלות
אופי דינמי המשתנה באופן תדיר .בשים לב לאמור ,על כל ישות לבחון את הנסיבות הרלוונטיות אליה
וזאת ,עד למועד אישור דוחותיה הכספיים ולהפעיל שיקול דעת בהתאם לנסיבות כפי שאלה תהיינה
באותו מועד.
.2תקן חשבונאות מספר ,41גילויים בהקשר לצד קשור
ביום 1בינואר 2020חל מועד התחילה של תקן חשבונאות מספר ,41גילויים בהקשר לצד קשור (להלן -
"התקן" או "תקן .)"41מטרת התקן היא להבטיח כי דוחות כספיים של ישות מכילים את הגילויים
הדרושים כדי להפנות את תשומת הלב לאפשרות ,כי ייתכן שמצבה הכספי והרווח או הפסד שלה הושפעו
מקיומם של צדדים קשורים ,מעסקאות עם צדדים כאלה ומיתרות שלהם שטרם נפרעו ( outstanding
,)balancesכולל התקשרויות עימם.
התקן ייושם לצורך ההיבטים להלן :זיהוי יחסים ועסקאות עם צד קשור; זיהוי יתרות שטרם נפרעו,
כולל התקשרויות ,בין ישות לבין הצדדים הקשורים אליה; זיהוי הנסיבות שבהן נדרש גילוי של פריטים
בגין ההיבטים המנויים לעיל; וכן ,קביעה של הגילויים שיש לתת לגבי פריטים אלה.
בהתאם לתקן ,בבחינת כל יחסי צדדים קשורים אפשריים ,יש להביא בחשבון את מהות היחסים ולא
רק את צורתם המשפטית .בפרט מחייב התקן גילוי אודות יחסי צד קשור ,עסקאות צד קשור ויתרות
צד קשור שטרם נפרעו ,כולל התקשרויות ,בדוחות הכספיים של ישות ובדוחות הכספיים המאוחדים
והנפרדים של חברה אם ,של משקיעים בעלי שליטה משותפת על ישות מוחזקת או של משקיעים בעלי
השפעה מהותית על ישות מוחזקת המוצגים בהתאם לגילוי דעת מספר ,57דוחות כספיים מאוחדים או
לגילוי דעת מספר ,68שיטת השווי המאזני או לתקן חשבונאות מספר ,37ישויות השקעה.
כמו כן ,נקבעו בתקן מקרים בהם צדדים לא ייחשבו צדדים קשורים (דוגמת שותפים בעסקה משותפת,
רק מכיוון שהם חולקים שליטה משותפת על העסקה או למשל מקרה לפיו לקוח ,ספק ,זכיין ,מפיץ או
סוכן כללי עימם ישות מבצעת עסקאות בנפח עסקים משמעותי ,וזאת רק בשל התלות הכלכלית
שנוצרת).
-2-
חברה בע"מ
התקן מונה שורה של גילויים הנדרשים בכל הנוגע לצדדים קשורים ועסקאות עימם במהלך התקופות
המכוסות על ידי הדוחות הכספיים ,כמו גם גילוי למהות היחסים עימם ,מידע לגבי אותן עסקאות,
יתרות שטרם נפרעו לרבות התקשרויות ,וכל זאת בהיקף הדרוש למשתמשים להבנת ההשפעה
הפוטנציאלית של יחסים אלה על הדוחות הכספיים.
עם כניסתו לתוקף ביטל התקן את גילוי דעת מספר 29של לשכת רואי חשבון בישראל אודות צדדים
קשורים.
הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל ( Israeli
)GAAPכוללים במסגרתם תיקונים ודרישות גילוי במסגרת הביאורים מכוח עקרונות תקן .41
.3הנחיה מקצועית 2/2020בדבר הטיפול החשבונאי בוויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה
והגילוי הנדרש בגינם -בעקבות משבר הקורונה והשלכותיו על חברות רבות ברחבי העולם ,מחכירים
הפועלים במדינות שונות העניקו (או צפויים להעניק) לחוכרים ויתורים או הנחות לתקופה קצובה.
ויתורי חכירה אלה הוענקו בצורות שונות ,לרבות ויתור על תשלומי חכירה למספר חודשים ,מעבר
מתשלום קבוע לתשלום משתנה ,דחיית תשלומי חכירה ועוד.
במחצית ראשונה 2020פרסמו גופים שונים הנחיות בנוגע לטיפול החשבונאי בספרי המחכירים
והחוכרים בגין ויתורי חכירה כאמור .בין היתר:
בחודש אפריל ,2020סגל הוועדה לתקני חשבונאות פיננסית בארה"ב ) (FASBפרסם נייר עמדה ▪
במסגרתו נקבע כי חוכרים ומחכירים רשאים שלא להעריך האם ויתורי דמי חכירה המיוחסים
למשבר הקורונה ושאינם מגדילים בצורה משמעותית את זכויות המחכיר או מחויבויות החוכר,
מהווים תיקון חכירה בהתאם להוראות התקינה האמריקאית.
בחודש מאי ,2020הוועדה לתקני חשבונאות בינלאומיים ) (IASBפרסמה תיקון לתקן דיווח כספי ▪
בינלאומי 16חכירות ,במסגרתו ובכפוף לעמידה בתנאי התיקון ,חוכר רשאי שלא להעריך האם
ויתורי דמי חכירה המיוחסים למשבר הקורונה מהווים תיקון חכירה ,וכתוצאה מכך לטפל
בוויתורים אלו באופן דומה לשינויים בחוזה שאינם מהווים תיקון חכירה ,אשר בדרך כלל מטופלים
כתשלומי חכירה משתנים .בחודש אוגוסט ,2020סגל רשות ניירות ערך בישראל פרסם את עמדת
סגל חשבונאית 19-3אשר במסגרתה ניתנה התייחסות ,בין היתר ,לחלופות חשבונאיות שונות
הניתנות ליישום על ידי מחכירים וזאת בהתייחס למקרים ספציפיים של מחילת חובות עבר,
הפחתת רכיב קבוע בהסדרי חכירה שנקובים לפי הגבוה מבין רכיב קבוע לאחוז מפדיון וויתורי
חכירה המותנים בתנאים מהותיים.
בהתאם לתקן חשבונאות מספר , 35מדיניות חשבונאית ,שינויים באומדנים חשבונאיים וטעויות ,בהעדר
תקן חשבונאות בנושא חכירות ישות מיישמת כלל חשבונאי מקובל בישראל (פרקטיקה מקובלת)
כמדיניותה החשבונאית לטיפול בחכירות שלה .חלק מהישויות מיישמות את הוראות התקינה
הבינלאומית הקודמת (תקן חשבונאות בינלאומי ,17חכירות ופרשנות מספר 15של הוועדה המתמדת
לפרשנויות חכירות תפעוליות -תמריצים) וחלק מהישויות מיישמות את הוראות התקינה האמריקאית
הקודמת .כמו כן ,חלק מהישויות אימצו את תקן דיווח כספי בינלאומי ,16חכירות כמדיניות חשבונאית.
המסגרת של תקן חשבונאות בינלאומי 17אינה מתייחסת לוויתורי חכירה שהוענקו לאחר מועד
ההתקשרות בחכירה ולא פורסמו לגביה הנחיות כלשהן בעקבות משבר הקורונה.
לאור האמור ,המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות פרסם בחודש נובמבר 2020את הנחיה מקצועית
2020-2בדבר הטיפול החשבונאי בוויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה והגילוי הנדרש
בגינם (להלן " -הנחיה מקצועית "2020-2או "ההנחיה") .הנחיה מקצועית עוסקת בטיפול החשבונאי
בוויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה ובגילוי הנדרש בגינם בדוחות הכספיים של חוכרים
ומחכירים המיישמים את הוראות תקן חשבונאות בינלאומי .17ההנחיה אינה חל על מחכירים וחוכרים
המיישמים בדוחותיהם הכספיים את הוראות ASC 840או את הוראות תקן דיווח כספי בינלאומי ,16
ואלה רשאים ליישם הנחיות שנקבעו לגבי שתי מסגרות התקינה האמורות.
-3-
חברה בע"מ
הסוגייה הנדונה במסגרת ההנחיה:
מהו הטיפול החשבונאי והגילוי הנדרש על ידי מחכיר ועל ידי חוכר בוויתורי חכירה שהוענקו בעקבות
משבר הקורונה?
עיקרי ההנחיה:
ויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה הם שינויים אשר סוכמו בין המחכיר לבין החוכר
כתוצאה ישירה ממשבר הקורונה אשר מקיימים את כל התנאים הבאים:
א .כתוצאה מהשינוי הערך הנוכחי של תשלומי החכירה שווה או נמוך מהערך הנוכחי של תשלומי
החכירה מיד לפני השינוי;
ב .השינוי משפיע על תשלומי החכירה שמועד פירעונם המקורי חל עד ליום 31בדצמבר ;2021וכן
ג .אין שינוי מהותי בתנאים האחרים של החכירה.
ויתורי החכירה שמוענקים על ידי מחכירים הם מגוונים וכוללים ,בין היתר ,את הוויתורים הבאים בפני
עצמם ,או כל שילוב שלהם לרבות דחיית תשלומי החכירה; ויתור ,מלא או חלקי על תשלומי חכירה
לתקופה קצובה מוגדרת; הארכת תקופת החכירה ,ללא תוספת תמורה; שינוי תשלומי החכירה
מתשלומים קבועים לתשלומים מותנים לתקופה קצובה מוגדרת; וכן ,הפחתת תשלום קבוע מינימלי
לתקופה קצובה מוגדרת.
הטיפול החשבונאי בוויתורי חכירה
חכירות תפעוליות
ההנחיה מבהירה כי ויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה ,הוענקו על מנת לפצות את
החוכרים על מגבלות לא צפויות שהוטלו על ידי מדינות שונות על פעילות בנכסי נדל"ן ובכלל זה בנכסים
חכורים וכתוצאה מכך פגיעה לא צפויה ביכולת השימוש בנכסים החכורים וביכולת להפיק מהם
הכנסות .לפיכך ,ויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה לא ידרשו בחינה מחדש של סיווג
החכירה.
סעיף 33לתקן חשבונאות בינלאומי 17קובע כי בדוחות הכספיים של החוכר "תשלומי החכירה בגין
חכירה תפעולית יוכרו כהוצאה על בסיס קו ישר לאורך תקופת החכירה ,אלא אם בסיס שיטתי אחר
מייצג בצורה ובה יותר את תבנית הזמן של הטבת המשתמש" .באופן דומה ,פרשנות מספר 15של
הוועדה המתמדת לפרשנויות ( )IFRIC 15קובעת כי החוכר והמחכיר יפרסו את ההטבה או העלות של
תמריצים ,לפי העניין ,בגין הסכם לחכירה תפעולית חדשה או מחודשת על פני תקופת החכירה ,על בסיס
קו ישר אלא אם בסיס שיטתי אחר מייצג את תבנית הזמן לפיה מתמעטות ההטבות מהשימוש בנכס
נשוא הסכם החכירה.
בשים לב לאמור ,בהתאם להנחיה ,ההשפעה של ויתורי חכירה שהוענקו בעקבות משבר הקורונה אשר
אינם מותנים בתנאים מהותיים ,תוכר בתקופות שאליהם מתייחסים ויתורים אלה ,הן בדוחות
הכספיים של החוכר והן בדוחות הכספיים של המחכיר .ההשפעה של ויתורי חכירה שהוענקו בעקבות
משבר הקורונה אשר מותנים בתנאים מהותיים תוכר רק בעת התקיימות תנאים מהותיים אלה ,הן
בדוחות הכספיים של החוכר והן בדוחות הכספיים של המחכיר.
מחכירים וחוכרים אשר מיישמים את ההנחיה לגבי חכירה תפעולית ,יישמו אותה לגבי כל החכירות
התפעוליות בדוחותיהם הכספיים.
חכירות מימוניות
ניתן ליישם את עקרונות ההנחיה לגבי חכירות מימוניות ,בשינויים המתחייבים מאופיין של חכירות
כאלה.
מחכירים וחוכרים אשר מיישמים את ההנחיה לגבי חכירה מימונית ,יישמו אותה לגבי כל החכירות
המימוניות בדוחותיהם הכספיים.
-4-
חברה בע"מ
דרישות גילוי
מחכיר וחוכר יספקו בדוחותיהם הכספיים גילוי לפרטים הבאים:
▪ ויתורים שהוענקו בעקבות משבר הקורונה ותנאיהם והתקופות שאליהם מתייחסים ויתורים
אלה.
▪ הטיפול החשבונאי שננקט בוויתורים שהוענקו בעקבות משבר הקורונה.
▪ ההשפעה על דוח רווח והפסד של ויתורים שהוענקו בעקבות משבר הקורונה.
הוראות מעבר
יישום ההנחיה בדרך של יישום למפרע.
ההנחיה כוללת כמו כן נספח דוגמאות העוסקות בנושאים כגון :דחיית תשלומים ללא הארכת תקופת
החכירה; ויתור מלא או חלקי על דמי חכירה לתקופה קצובה מוגדרת; הארכת תקופת החכירה ,ללא
תוספת תמורה; ושינוי דמי חכירה מדמי חכירה קבועים לדמי חכירה מותנים לתקופה קצובה מוגדרת
ואשר כוללות המחשה של הטיפול החשבונאי הדרוש בנסיבות של וויתורי חכירה שונים שהוענקו
בעקבות משבר הקורונה.
הדוחות הכספיים לדוגמה ליום 31בדצמבר 2020עודכנו והם כוללים דרישות גילוי במסגרת הביאורים
והפניות ומראי מקום הנוגעים לתיקונים שמקורם בהנחיה המקצועית בהתייחס לחברות אשר
מיישמות את הוראות תקן חשבונאות בינלאומי .17
.4פרויקט השיפורים לתקנים קיימים ( 2021 -תקינה ישראלית)
בחודש פברואר ,2021פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים
קיימים 2021 -תיקונים לשלושה פרסומים חשבונאיים .להלן התיקונים העיקריים שנכללו במסגרת
הפרסום העשויים להיות רלוונטיים לחברה/לקבוצה נדרש לפרט רק לגבי התקנים הרלוונטיים
לפעילות החברה:
תיקון לתקן חשבונאות מספר ,35מדיניות חשבונאית ,שינויים באומדנים חשבונאיים וטעויות ▪
-התיקון קובע כי ישות המיישמת את התקינה הישראלית ואשר מאמצת תקן דיווח כספי
בינלאומי עדכני (או כלל מתוכו) בהתאם לסעיף 15א ,רשאית לשנות את המדיניות החשבונאית
שלה למדיניות חשבונאית המבוססת על תקן דיווח כספי בינלאומי עדכני או על כלל מתוך תקן
דיווח כספי בינלאומי עדכני או על תקן דיווח כספי בינלאומי עדכני ובלבד שהשינוי מבוצע במועד
התחילה המחייב של אותו תקן או לאחריו (ללא קשר אם האימוץ בוצע במועד התחילה או במועד
מאוחר יותר).
תיקון לתקן חשבונאות מספר ,19מסים על ההכנסה ותיקון לתקן חשבונאות מספר ,34הצגה ▪
של דוחות כספיים -מטרת התיקון לבטל חוסר עקביות בסעיפים מסוימים לגבי הקביעה כי נכסי
מסים נדחים והתחייבויות מסים נדחים יסווגו כנכסים לא שוטפים או כהתחייבויות לא שוטפות.
תיקון לתקן חשבונאות מספר ,34הצגה של דוחות כספיים -בשים לב לשונות המתקיימת ▪
בפרקטיקה לעניין סיווג של התחייבויות לזמן קצר )כולל חלויות שוטפות של התחייבויות לזמן
ארוך) ,אשר לאחר סוף תקופת הדיווח ולפני מועד אישור הדוחות הכספיים מועד פירעונן נדחה
לאחר 12חודש מסוף תקופת הדיווח ,הוחלט להבהיר כי לא יתאפשר שינוי בסיווג התחייבות לזמן
קצר כאמור למסגרת ההתחייבויות לזמן ארוך.
התיקונים יחולו על דוחות כספיים לתקופות שנתיות המתחילות ביום 1בינואר 2021או לאחריו.
-5-
חברה בע"מ
.5תקן חשבונאות מספר ,42חקלאות-
בחודש דצמבר 2020פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות מספר ,42
חקלאות (להלן " -התקן") .התקן מבוסס בעיקרו על תקן חשבונאות בינלאומי מספר ,41חקלאות (IAS
)( 41להלן )"IAS 41" -
התקן קובע את הטיפול החשבונאי בנכסים ביולוגיים ובתוצרת חקלאית בנקודת האסיף .תוצרת
חקלאית לאחר נקודת האסיף מהווה מלאי והיא בתחולת תקן חשבונאות מספר ,26מלאי .התקן אף
מגדיר נכס ביולוגי ,צמח מניב ותוצרת חקלאית ומסביר את ההבחנה ביניהם.
בהתאם לתקן ,נכס ביולוגי הוא בעל חיים חי או צמח ) (plantחי ואילו תוצרת חקלאית היא התוצרת
שנאספה מהנכסים הביולוגיים של הישות .התקן אינו חל על צמחים מניבים (צמח חי המשמש בייצור
או הספקה של תוצרת חקלאית ,אשר חזוי להניב תוצרת למשך יותר מתקופה אחת ואינו חזוי להימכר)
היות והם כפופים לתחולת תקן חשבונאות מספר ,27רכוש קבוע וכך גם הוא אינו חל על קרקע הקשורה
בפעילות חקלאית או על נכסים בלתי מוחשיים הקשורים לפעילות חקלאית .עם זאת ,התקן חל על
התוצרת של צמחים מניבים.
בהתאם לתקן ,ישות רשאית לבחור למדוד קבוצה של נכסים ביולוגים וכתוצאה מכך גם את התוצרת
החקלאית שנאספה ממנה לפי מודל העלות או לפי מודל השווי ההוגן בניכוי עלויות למכירה .הבחירה
תבוצע לגבי כל קבוצה של נכסים ביולוגיים בנפרד.
ישות אשר בחרה במודל העלות לגבי קבוצה של נכסים ביולוגיים תמדוד את כל הנכסים הביולוגיים
שלה בקבוצה במועד ההכרה לראשונה ובסוף כל תקופת דיווח בהתאם לדרישות תקן חשבונאות מספר
,26מלאי או בהתאם למודל העלות בתקן חשבונאות מספר ,27רכוש קבוע בהתאם למהות הנכס
הביולוגי.
ישות אשר בחרה במודל השווי ההוגן בניכוי עלויות למכירה לגבי קבוצה של נכסים ביולוגיים תמדוד
את כל הנכסים הביולוגיים שלה בקבוצה במועד ההכרה לראשונה ובסוף כל תקופת דיווח בשווי הוגן
בניכוי עלויות למכירה וכן ,תמדוד את התוצרת החקלאית שנאספה מאותם נכסים ביולוגיים בנקודת
האסיף בשווי הוגן בניכוי עלויות למכירה.
בנוסף לאמור ,התקן קובע מדרג לקביעת השווי ההוגן של נכס ביולוגי ושל תוצרת חקלאית.
בהתייחס לישויות המיישמות את מודל השווי ההוגן ,קיימת הנחה ששווי הוגן של נכס ביולוגי ניתן
למדידה באופן מהימן .אולם ,ניתן להפריך הנחה זו רק בעת ההכרה לראשונה בנכס ביולוגי ,שלגביו לא
ניתנים להשגה מחירי שוק מצוטטים ,ושלגביו נקבע שמדידות חלופיות לשווי הוגן הם בבירור לא
מהימנות .במקרה כזה ,נכס ביולוגי זה יימדד לפי מודל העלות .כאשר השווי ההוגן של נכס ביולוגי כזה
הופך להיות ניתן למדידה באופן מהימן ,הישות תמדוד אותו בשוויו ההוגן בניכוי עלויות למכירה.
רווח או הפסד שנוצר בעת ההכרה לראשונה בנכס ביולוגי או בתוצרת חקלאית לפי שווי הוגן בניכוי
עלויות למכירה ,וכתוצאה משינוי בשווי ההוגן בניכוי עלויות למכירה של נכס ביולוגי ,ייכלל ברווח או
הפסד לתקופה שבה רווח או הפסד כאמור התהווה.
התקן מבהיר בהתייחס למענק ממשלתי בלתי מותנה אשר קשור לנכס ביולוגי שנמדד בשוויו ההוגן
בניכוי עלויות למכירה ,יוכר ברווח או הפסד כאשר ,ורק כאשר ,נוצרה זכאות לקבלו .מענק כאמור,
הקשור לנכס ביולוגי הנמדד במודל העלות יוכר כניכוי מעלות הנכס הביולוגי כאשר ,ורק כאשר ,נוצרה
זכאות לקבל את המענק הממשלתי .מענק ממשלתי מותנה הקשור לנכס ביולוגי שנמדד בשוויו ההוגן
בניכוי עלויות למכירה וכן מענק ממשלתי הדורש מישות לא לעסוק בפעילות חקלאית מוגדרת ,יוכר
ברווח או הפסד כאשר ,ורק כאשר התנאים הנלווים למענק מתקיימים .עוד קובע התקן כי סובסידיה
הקשורה לתוצרת חקלאית תוכר ברווח או הפסד במקביל להכרה בהכנסות ממימוש התוצרת
החקלאית.
כמו כן ,התקן מונה שורה של גילויים כמותיים ואיכותיים.
תקן זה יחול על דוחות כספיים שנתיים לתקופות המתחילות ביום 1בינואר 2021או לאחריו .יישום
מוקדם מומלץ .אם ישות מיישמת תקן זה לתקופות המתחילות לפני יום 1בינואר ,2021עליה לתת
גילוי לעובדה זו.
התקן ייושם בדרך של מכאן ולהבא .ההשפעה של יישום לראשונה של תקן זה תיזקף כתיאום של יתרת
הפתיחה של העודפים.
-6-
חברה בע"מ
.6תקן חשבונאות מספר ,40כללי חשבונאות ודיווח כספי על ידי מלכ"רים
בחודש אוגוסט 2020פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות מספר ,40כללי
חשבונאות ודיווח כספי על ידי מלכ"רים (להלן " -התקן").
התקן נועד לרכז את כללי החשבונאות והדיווח הכספי למלכ"רים לכלל תקן אחד אשר יחליף את גילוי
דעת 69בדבר כללי חשבונאות ודיווח כספי של מלכ"רים (להלן " -גילוי דעת )"69אשר פורסם בשנת
1997ותוקן מאז פרסומו מספר פעמים .בנוסף יבטל התקן את תקן חשבונאות מספר ,5תיקונים
והבהרות לגילוי דעת 69בדבר כללי חשבונאות ודיווח כספי על ידי מלכ"רים ,את תקן חשבונאות מספר
,9דוחות כספיים של מוסדות להשכלה גבוהה ,אשר החיל את גילוי דעת 69על מוסדות להשכלה גבוהה,
את תקן חשבונאות מספר ,36תיקון גילוי דעת 69בדבר כללי חשבונאות ודיווח כספי על ידי מלכ"רים
ואת סעיפים 1-2ל"-שיפור תקנים קיימים ( 2017א)" העוסקים בנושא מלכ"רים.
בנוסף לגיבוש כללי החשבונאות והדיווח הכספי למלכ"רים למסגרת תקן אחד כאמור ,כולל התקן
שינויים נוספים לתקינה החשבונאית בנושא מלכ"רים כמפורט להלן:
תרומות של כסים קבועים ומזומנים להשקעה ב כסים קבועים -התקן קובע כי תרומות של ▪
כסים קבועים ושל מזומנים להשקעה ב כסים קבועים יוכרו כהכנסות בדוח על הפעילויות כאשר
ה כס מוכן לשימושו המיועד או לאורך תקופת ההגבלה ש קבעה על ידי התורם ולא ישירות
כתוספת ל כסים טו כפי שהיה מקובל בהתאם לתקינה החשבונאית הנוכחית.
שירותים שהתקבלו ללא תמורה -בהתאם לתקן מלכ"ר יידרש לכלול שירותים שהתקבלו ללא ▪
תמורה אם מתקיימים שלושת התנאים הבאים :השירותים הם בעלי ערך כספי מהותי על בסיס
כולל ,ביחס להיקף הפעילות של המלכ"ר; ניתן להעריך את שווים ההוגן באופן מהימן; וכן
השירותים דורשים מיומנות ומומחיות מקצועיים ,ושלולא היו מתקבלים היה המלכ"ר אלץ
לרכשם בתמורה או שהשירותים יוצרים או מגדילים כס לא פי סי .עוד קובע התקן כי מלכ"ר יהא
רשאי לספק במסגרת הביאורים לדוחות הכספיים מידע כמותי לגבי שירותים שהתקבלו ללא
תמורה שאינם מקיימים את התנאים לעיל.
▪ הכרה בהכנסות (לרבות הכרה בתרומות) -בהתייחס להיבט זה נקבעו בתקן עקרונות כדלקמן:
הבחנה בין תרומה מותנית לתרומה בלתי מותנית -התקן קובע כי תרומה מותנית היא תרומה -
שכוללת התניה שהטיל תורם .התניה שהטיל תורם דורשת בדרך כלל עמידה בדרישות
ספציפיות לגבי השימוש ב כסים שהועברו על מ ת שהמלכ"ר יהיה זכאי לנכסים שהועברו או
הובטחו ולפיכך היא מהווה חסם שנדרש להתגבר עליו בטרם תתבצע הכרה בתרומה.
תרומות בלתי מותנות -התקן קובע כי תרומות בלתי מותנות שהתקבלו יוכרו בתקופה שבה -
התקבלו ואילו תרומות מותנות לא יוכרו עד אשר התרומה הופכת לבלתי מותנית .הבטחה
בלתי מותנית תוכר בתקופה שבה התקבלה התרומה בת אי שקיימות ראיות מספיקות בצורת
תיעוד ניתן לאימות לכך שאכן ניתנה הבטחה וכן שקיימת יכולת אכיפה משפטית של ההבטחה.
תרומה מותנית או הבטחה מותנית יוכרו רק כאשר ההתניות שבהן הן תלויות מתקיימות
למעשה ,קרי ,כאשר התרומה המותנית או ההבטחה המותנית הופכות לבלתי מותנות.
הכנסות מעסקאות סוכנות -הכנסות מעסקאות סוכנות תוצגנה בדוח על הפעילויות בסכום -
נטו .מלכ"ר יהא רשאי לתת גילוי בביאורים או בדוח על הפעילויות ,לסכומים שהתקבלו עבור
צד ג' בניכוי הסכומים שעל המלכ"ר להעביר לצד כאמור .כמו כן ,אם המלכ"ר מקבל מזומנים
או כסים פי סיים אחרים עליו להכיר ב כסים שהתקבלו ובמקביל בהתחייבות .לעומת זאת,
אם המלכ"ר מקבל כסים לא פי סיים ,המלכ"ר יהא רשאי ,אך הוא אי ו דרש ,להכיר
בנכסים שהתקבלו ובהתחייבות מקבילה.
-עסקאות החלפה -הכרה בהכנסות מעסקאות החלפה תהיה בהתאם לתקן חשבונאות מספר ▪
,25הכנסות.
ביטול ההבחנה בין הקבלת מקורות פנימית וחיצונית -התקן מבטל את ההבחנה הקיימת בהתאם
לתקינה החשבונאית הנוכחית בין הקבלה פ ימית להקבלה חיצונית ו קבע כי דרישה להקבלת
מקורות ,חיצונית או פ ימית ,מהווה חסם שהציב התורם אשר נדרש להתגבר עליו ,בטרם המלכ"ר
יהיה זכאי לתרומה .לפיכך ,מדובר בתרומה מותנית ,אשר תוכר רק כאשר המלכ"ר התגבר על
החסם.
-7-
חברה בע"מ
ביטול ההבחנה בין הגבלה זמנית להגבלה קבועה -התקן מבטל את ההבחנה בין כסים טו ▪
שקיימת לגביהם הגבלה בעלת אופי זמני לבין כסים טו שקיימת לגביהם הגבלה בעלת אופי קבוע. ▪
בנוסף קובע התקן כי בביאורים יינתן גילוי לגבי יתרת הנכסים נטו שקיימת לגביהם הגבלה תוך ▪
פיצול היתרה בין נכסים נטו שקיימת לגביהם הגבלה קבועה ,נכסים נטו המוגבלים למטרה מוגדרת
ונכסים נטו המוגבלים לזמן עתידי מוגדר.
סיווגי תרומות שקיימת לגביהן הגבלה בדוח על תזרימי המזומנים -בשונה מהתקינה החשבונאית
הנוכחית אשר לפיה כלל התקבולים מתרומות שקיימת לגביהן הגבלות נכללו בפעילויות מימון,
בהתאם לתקן ,תזרימי מזומנים מפעילויות מימון יכללו תקבולים מתרומות שהתורם הגביל את
השימוש בהן לזמן ארוך בעוד שתרומות שהוגבלו אך ההגבלה אינה לזמן ארוך ,יסווגו במסגרת
תזרימי המזומנים מפעילויות שוטפות.
יצירות אומנות ,כסים היסטוריים ו כסים דומים המקיימים את הגדרת אוסף -בהתייחס
לפריטים כאמור מלכ"ר יהיה רשאי לבחור מדיניות חשבונאית מבין החלופות להלן:
-הכרה בכל הפריטים אשר רכשו או תרמו למלכ"ר כ כסים כהכנסות או כתוספת ל כסים
טו שקיימת לגביהם הגבלה ,לפי העניין;
הכרה בכל הפריטים אשר רכשו או תרמו למלכ"ר כ כסים כהכנסות או כתוספת ל כסים -
טו שקיימת לגביהם הגבלה ,לפי העניין ,החל ממועד שיוגדר על ידי המלכ"ר; או -
מתן גילוי בלבד בגין פריטים כאמור.
פריטים מיוחדים -התקן מבטל את האפשרות להצגת פריט מיוחד בדוח על הפעילויות של ▪
מלכ"רים לגבי תמורה ממימוש של רכוש קבוע ,המוצג בשווי סמלי ולגבי תרומות או הקצבות
שהשימוש בהן הותנה על ידי הגורם שנתן אותן לכיסוי גירעונות משנים קודמות.
הצגת נתוני תקציב -התקן קובע כי השוואה בין נתוני תקציב לבין נתוני ביצוע תוצג במסגרת נספח ▪
לדוחות הכספיים ולא במסגרת הביאורים לדוחות הכספיים וזאת מאחר ש תו י התקציב אי ם ▪
מהווים נתונים מבוקרים.
התאמת התקינה החלה בתי חולים ציבוריים וקופות חולים -התיקו ים האמורים לעיל יחולו גם
על בתי חולים ציבוריים וקופות חולים ולפיכך תקן חשבו אות מספר ( 18מעודכן ,)2009דיווח כספי
על ידי בתי חולים ציבוריים וקופות חולים תוקן בהתאם.
מתכונת הצגת דוחות כספיים -היות ותקן חשבונאות מספר ,34הצגת דוחות כספיים (להלן " -תקן ▪
)"34אינו חל על מלכ"רים ,נכללו בתקן מאפיינים כלליים של דוחות כספיים המבוססים על
עקרונות תקן ,34נוספה דרישה להצגת כסים שוטפים ולא-שוטפים ,והתחייבויות שוטפות ולא-
שוטפות כסיווגים פרדים בדוח על המצב הכספי (למעט כאשר הצגה המבוססת על זילות מספקת
מידע מהימן שהוא יותר רלוונטי) וכן נוספה דרישה לסיווג ההוצאות בדוח על הפעילויות לפי מהות
ההוצאות או לפי מאפיין הפעילות ,לפי השיטה שמספקת מידע מהימן שהוא רלוונטי יותר תוך מתן
גילוי בביאורים לדוחות הכספיים לסיווג של ההוצאות לפי השיטה שלא יושמה על גבי הדוח.
▪ דרישות גילוי -התקן קובע דרישות גילוי לגבי יצירות אומנות ,נכסים היסטוריים ונכסים דומים,
הבטחות מותנות והבטחות בלתי מותנות ,נכסים ושירותים שהתקבלו ללא תמורה ,צדדים
קשורים ומגבלות על נכסי המלכ"ר.
התקן יחול על דוחות כספיים שנתיים של מלכ"רים לתקופות דיווח שנתיות המתחילות ביום 1בינואר
2021או לאחריו .יישום מוקדם של התקן הינו אפשרי.
השפעת אימוץ הוראות המדידה בתקן במועד היישום לראשונה תדווח כתיאום של יתרות הנכסים נטו
לתחילת התקופה שבה אומץ התקן לראשונה .מלכ"ר לא יציג מחדש מידע השוואתי בגין שינויים
במדידה הנובעים מהוראות תקן זה .לעומת זאת ,הוראות ההצגה הכלולות בתקן ייושמו למפרע החל
ממועד התחילה ולפיכך ,תידרש הצגה מחדש של מידע השוואתי בגין שינויים בהצגה הנובעים מהוראות
התקן.
יובהר כי הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל
( )Israeli GAAPאינם כוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח התקנים האמורים מאחר ודוחות
לדוגמה אלו לא נועדו למלכ"רים.
-8-
חברה בע"מ
.7תקן חשבונאות מספר 10הפרשות ,התחייבויות תלויות ונכסים תלויים -
ביום 1בינואר 2019חל מועד התחילה של תקן חשבונאות מספר 10בדבר הפרשות ,התחייבויות תלויות
ונכסים תלויים (להלן " -התקן") .כזכור ,בחודש מרס 2019פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות
את התקן אשר מבוסס על תקן חשבונאות בינלאומי מספר ,37הפרשות ,התחייבויות תלויות ונכסים
תלויים .התקן קובע את הטיפול החשבונאי והגילוי לגבי ההפרשות ,ההתחייבויות התלויות והנכסים
התלויים למעט מספר חריגים.
מטרת התקן הינה לוודא יישומם של קריטריונים מתאימים להכרה ולבסיסי מדידה להפרשות,
להתחייבויות תלויות ולנכסים תלויים ,וכן לוודא כי נכלל גילוי בביאורים לדוחות הכספיים אשר יאפשר
למשתמשים להבין את מהותם ,עיתוים וסכומם.
להלן תיאור תמציתי של ההיבטים העיקריים הנדונים בתקן:
הפרשות -
התקן מגדיר הפרשות כהתחייבות שעיתוי פירעונה או שסכומה אינם ודאיים .הפרשה מוכרת בדוחות
הכספיים כאשר מתקיימים כל התנאים הבאים:
.1לישות מחויבות בהווה (משפטית או משתמעת) כתוצאה מאירועי העבר.
.2צפוי ,דהיינו ,יותר סביר מאשר לא ( )more likely than notשיידרש תזרים שלילי של משאבים
המגלמים הטבות כלכליות כדי לסלק את המחויבות.
.3ניתן לערוך אומדן מהימן של סכום המחויבות.
הפרשה המקיימת את התנאים להכרה ,נמדדת לפי הערך הנוכחי של האומדן הטוב ביותר של ההנהלה
לגבי תזרימי המזומנים הצפויים שיידרשו לסילוק המחויבות ,נכון לתאריך הדיווח .שיעור ההיוון לצורך
חישוב הערך הנוכחי הינו לפני מס ומשקף את הערכות השוק לגבי ערך הזמן בגין המחויבות .הפרשה
נבחנת ונמדדת מחדש בסוף כל תקופת דיווח .שינויים בהפרשה נזקפים לרווח או הפסד ,כאשר שינויים
המתייחסים לערך הזמן מוכרים כהוצאות מימון .אם תזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות
כלכליות לסילוק המחויבות אינו צפוי עוד ,ההפרשה תבוטל.
• ישות לא תכיר בהפרשות בגין הפסדים תפעוליים עתידיים.
הפרשה לחוזה מכביד מוכרת כאשר ההטבות הצפויות להתקבל בידי הקבוצה כתוצאה מקיום •
החוזה נמוכות ביחס לעלויות הבלתי נמנעות כתוצאה מעמידה במחויבויות החוזיות .ההפרשה
נמדדת על פי הנמוך מבין הערך הנוכחי של העלות החזויה לביטול החוזה והערך הנוכחי של העלות
החזויה נטו שתיגרם כתוצאה מקיום החוזה.
הפרשה לשינוי מבני מוכרת כאשר לקבוצה יש תוכנית פורמלית מפורטת לשינוי המבני ושהשינוי •
המבני החל למעשה או כאשר ניתנה הודעה עליו לציבור .הפרשה בגין שינוי מבני כוללת רק את
ההוצאות הישירות הנובעות מהשינוי המבני ,הכרוכות בהכרח בשינוי המבני ואשר אינן מיוחסות
לפעילויות הממשיכות של הקבוצה (ההפרשה אינה כוללת הכשרה מחדש של עובדים ,הוצאות
שיווק או הפסדים תפעוליים עתידיים).
שיפויים -
כאשר חזוי שיתקבל שיפוי מצד אחר בגין יציאה ,כולה או חלקה ,הנדרשת לסילוק ההפרשה ,יש להכיר
בשיפוי אם ,ורק אם ,צפוי ברמה גבוהה שהשיפוי יתקבל אם הישות תסלק את המחויבות .השיפוי יוכר
כנכס נפרד .הסכום שיוכר בגין השיפוי לא יעלה על סכום ההפרשה .בדוח על הרווח הכולל ניתן להציג
את ההוצאה בגין ההפרשה נטו בניכוי הסכום שהוכר בגין השיפוי.
-9-
חברה בע"מ
התחייבות תלויה )- (Contingent Liability
התקן מגדיר התחייבות תלויה כ:
.1מחויבות אפשרית הנובעת מאירועים מהעבר ,שקיומה התברר רק אם יתרחשו ,או לא יתרחשו,
אירוע ,או אירועים עתידיים ,בלתי ודאיים שבחלקם אינם בשליטת הישות ,או
.2מחויבות בהווה הנובעת מאירועים מהעבר ,אך אינה מוכרת היות ש: -
א .תזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות כלכליות לסילוק המחויבות אינו צפוי ,או
ב .לא ניתן למדוד את סכום המחויבות במידה מספקת של מהימנות.
בהתאם לתקן ,לא נדרשת הכרה בהתחייבות תלויה אך נדרש לתת גילוי בגינה ,אלא אם האפשרות
לתזרים שלילי של משאבים המגלמים הטבות כלכליות היא קלושה.
נכס תלוי )- (Contingent Asset
התקן מגדיר נכס תלוי כנכס אפשרי הנובע מאירועים מהעבר ,שקיומו יתברר רק אם יתרחשו ,או לא
יתרחשו ,אירוע ,או אירועים עתידיים ,בלתי ודאיים שבחלקם אינם בשליטת הישות .בהתאם לתקן לא
מתבצעת הכרה בנכס תלוי אך נדרש מתן גילוי כאשר צפוי תזרים חיובי של הטבות כלכליות.
תחילה והוראות מעבר -
התקן יחול על דוחות כספיים לתקופות המתחילות ביום 1בינואר 2019או לאחריו כתיאום של יתרת
העודפים לתחילת התקופה בה אומץ התקן לראשונה .יישום מוקדם של התקן אפשרי בכפוף למתן גילוי.
הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל ( Israeli
)GAAPכוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח עקרונות תקן ( 10הביטוי ניתן לראשונה במסגרת
הדוחות לדוגמה של שנת .)2019
- 10 -
חברה בע"מ
פרויקט השיפורים לתקנים קיימים ( 2017 -ב) -דצמבר - 2017ביום 1בינואר 2018חל מועד התחילה .8
של התיקונים במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים קיימים .כזכור ,בחודש דצמבר ,2017פרסם המוסד
הישראלי לתקינה בחשבונאות במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים קיימים (2017 -ב) קובץ שיפורים
נוסף הכולל תיקונים למספר פרסומים שונים כדלקמן:
✓ התאמת תקן חשבונאות מספר ,19מסים על ההכנסה לתקן חשבונאות בינלאומי ,12מסים על
ההכנסה ()IAS 12
תקן חשבונאות מספר ,19מסים על ההכנסה (להלן " -תקן )"19פורסם בשנת 2004והתבסס על
תקן חשבונאות בינלאומי ,12מסים על ההכנסה ( .)IAS 12מאז פרסום תקן ,19תוקן .IAS 12
לפיכך ,מטרת התיקונים לתקן 19היא התאמתו לתקן IAS 12במתכונתו כיום ,תוך התאמה
לנסיבות התקינה הישראלית.
מדידת מסים נדחים בגין נכסים הנמדדים לפי מודל הערכה מחדש -התיקון מבהיר כי המדידה של
מסים נדחים בגין נכסים שאינם בני פחת הנמדדים לפי מודל הערכה מחדש משקפת את השלכות
המס של השבת הערך בספרים באמצעות מכירה.
מדידת מסים נדחים בגין נדל"ן להשקעה הנמדד לפי מודל השווי ההוגן -בהתאם לתיקון נקבעה
הנחה ,הניתנת להפרכה ,שהערך בספרים של נדל"ן להשקעה הנמדד לפי מודל השווי ההוגן יושב
באמצעות מכירה .בהתאם לכך ,אלא אם כן ההנחה הופרכה ,המדידה של התחייבות המסים
הנדחים או של נכס המסים הנדחים משקפת את השלכות המס של השבת הערך בספרים של הנדל"ן
להשקעה בכללותו באמצעות מכירה .הנחה זו מופרכת אם הנדל"ן להשקעה הוא בר-פחת והוא
מוחזק במודל עסקי שמטרתו לצרוך במהות את כל ההטבות הכלכליות הגלומות בנדל"ן להשקעה
לאורך זמן ולא באמצעות מכירה .הנחה זו נקבעה מאחר שבמרבית המקרים נדל"ן להשקעה מושכר
למספר שנים ולאחר מכן נמכר וכאשר לא קיימת תוכנית ספציפית למכירה ,קיים קושי לקבוע איזה
חלק מערכו בספרים יושב באמצעות שימוש ואיזה חלק יושב באמצעות מכירה וקביעה זו היא
סובייקטיבית.
סיווג מסים נדחים -תיקון לתקן חשבונאות מספר ,34הצגת דוחות כספיים -התיקון קובע כי נכסי
מסים נדחים והתחייבויות מסים נדחים יסווגו במלואם כנכסים לא שוטפים או כהתחייבויות לא
שוטפות ,זאת על מנת לפשט את ההצגה של הדוחות הכספיים (יודגש כי תיקון זה נדרש ביישום
למפרע).
ביטול גילוי דעת מספר - 10גילוי דעת מספר ,10הצגת מס שירותים בדין וחשבון כספי של מוסד
בנקאי או חברת ביטוח ,חל רק על חברות ביטוח ומוסדות בנקאיים .כיום חברות הביטוח מיישמות
את התקינה הבינלאומית והמוסדות הבנקאיים מיישמים את הוראות הפיקוח על הבנקים .לאור
האמור לעיל ולאור קיומו של תקן חשבונאות מספר ,19החליטה הוועדה המקצועית כי גילוי הדעת
אינו נחוץ עוד ובהתאם גילוי דעת מספר 10מבוטל.
הפרשים זמניים הניתנים לניכוי שכנגדם יוצרים נכסי מסים נדחים -כזכור ,סעיף 24לתקן 19קובע
כי יש להכיר בנכס מסים נדחים בגין כל ההפרשים הזמניים הניתנים לניכוי ,עד לסכום שצפוי
שיהיה הכנסה חייבת שכנגדה ניתן יהיה לנצל את ההפרש הזמני הניתן לניכוי ,למעט בנסיבות
מוגדרות המפורטות בתקן .19סעיף 27לתקן קובע כי ההיפוך של הפרשים זמניים הניתנים לניכוי
(המהווים בסיס להכרה בנכס מס נדחה) מתבטא בניכויים בקביעת ההכנסה החייבת בתקופות
עתידיות .עם זאת ,ההטבות הכלכליות בדרך של הפחתת תשלומי המס יזרמו לישות רק אם תהיה
לישות הכנסה חייבת בסכומים מספיקים שכנגדה ניתן יהיה לקזז את הניכויים .לכן ,הישות מכירה
בנכסי מסים נדחים רק כאשר צפוי שתהיה הכנסה חייבת שכנגדה יהיה ניתן לנצל את ההפרשים
הזמניים הניתנים לניכוי .במסגרת קובץ השיפורים התווסף לתקן 19סעיף 27א המבהיר בדבר
היבטים הנוגעים ליישום העיקרון שנקבע בתקן.
- 11 -
חברה בע"מ
✓ התאמת תקן חשבונאות מספר ,27רכוש קבוע לתקן חשבונאות בינלאומי ,16רכוש קבוע
()IAS 16
תקן חשבונאות מספר ,27רכוש קבוע (להלן " -תקן )"27פורסם בשנת 2007והתבסס על תקן
חשבונאות בינלאומי ,16רכוש קבוע ( .)IAS 16מאז פרסום תקן 27תוקן .IAS 16לפיכך ,מטרת
התיקונים לתקן 16היא התאמתו לתקן IAS 27במתכונתו כיום.
הערכה מחדש של פריט רכוש קבוע שנמדד לפי מודל הערכה מחדש -בהתאם לתקן ,כאשר מבוצעת
הערכה מחדש של פריט רכוש קבוע שנמדד לפי מודל הערכה מחדש קיימות שתי שיטות להתאמת
הערך בספרים של אותו נכס .התיקון מבהיר שיטות אלה.
שיטת ההפחתה של פריט רכוש קבוע -בהתאם לתקן ,שיטת ההפחתה שנעשה בה שימוש תשקף
את התבנית שבה הישות חזויה לצרוך את ההטבות הכלכליות העתידיות של הנכס .התיקון קובע
כי שיטת הפחת המבוססת על הכנסות המופקות מפעילות שכוללת את השימוש בפריט רכוש קבוע
אינה נאותה ,זאת מאחר שהכנסות אלה משקפות בדרך כלל גורמים אחרים מאשר צריכת ההטבות
הכלכליות של הנכס.
קביעת אורך חיים שימושיים של פריט רכוש קבוע -התקן קובע כי בקביעת אורך חיים שימושיים
של נכס יש להביא בחשבון גם התיישנות טכנית והתיישנות מסחרית .התיקון מבהיר כי ירידות
עתידיות חזויות במחיר המכירה של פריט אשר יוצר תוך שימוש בנכס יכולות להצביע על הציפייה
להתיישנות טכנית או מסחרית של הנכס ,אשר עשויות לשקף קיטון בהטבות הכלכליות העתידיות
הגלומות בנכס.
✓ התאמת תקן חשבונאות מספר ,30נכסים בלתי מוחשיים לתקן חשבונאות בינלאומי ,38נכסים
בלתי מוחשיים ()IAS 38
תקן חשבונאות מספר ,30נכסים בלתי מוחשיים (להלן " -תקן )"30פורסם בשנת 2007והתבסס
על תקן חשבונאות בינלאומי ,38נכסים בלתי מוחשיים ( .)IAS 38מאז פרסום תקן 30תוקן .IAS 38
לפיכך ,מטרת התיקונים לתקן 30היא התאמתו לתקן IAS 38במתכונתו כיום.
קריטריון יכולת הזיהוי -התיקון מדגיש כי קריטריון יכולת הזיהוי בהגדרת נכס בלתי מוחשי
מתקיים גם כאשר נכס ניתן להפרדה לרבות בנסיבות בהן הישות אינה מתכוונת לעשות כן.
נכס בלתי מוחשי שנרכש בצירוף עסקים -התיקון מבהיר כי קריטריון המדידה המהימנה של עלות
הנכס נחשב תמיד כמתקיים לגבי נכסים בלתי מוחשיים שנרכשו בצירוף עסקים.
עיתוי ההכרה ביציאה כהוצאה כאשר לא נרכש או נוצר נכס בלתי מוחשי שניתן להכיר בו -התיקון
מבהיר כי כאשר מתהווה יציאה על מנת לספק הטבות כלכליות עתידיות לישות ,אך לא נרכש או
נוצר כל נכס בלתי מוחשי אשר ניתן להכיר בו ,עיתוי ההכרה ביציאה כזו כהוצאה הוא המועד שבו
לישות יש זכות גישה לסחורות או כאשר הישות מקבלת את השירותים .אולם ,אין מניעה להכיר
במקדמה כנכס כאשר בוצע תשלום מראש עבור הסחורות לפני שהישות השיגה זכות גישה לסחורות
או כאשר בוצע תשלום עבור השירותים לפני שהישות קיבלה שירותים כאלה.
הערכה מחדש של נכס בלתי מוחשי שנמדד לפי מודל הערכה מחדש -בהתאם לתקן ,כאשר מבוצעת
הערכה מחדש של נכס בלתי מוחשי שנמדד לפי מודל הערכה מחדש ,קיימות שתי שיטות להתאמת
הערך בספרים של אותו נכס .התיקון מבהיר שיטות אלה וקובע כי סכום התיאום של ההפחתה
שנצברה מהווה חלק מהעלייה או הירידה בערך בספרים ומטופל כהערכה מחדש.
קביעת אורך חיים שימושיים של נכס בלתי מוחשי -התקן קובע כי בקביעת אורך חיים שימושיים
של נכס בלתי מוחשי יש להביא בחשבון גם התיישנות טכנולוגית והתיישנות מסחרית .התיקון
מבהיר כי ירידות עתידיות חזויות במחיר המכירה של פריט אשר יוצר תוך שימוש בנכס בלתי
מוחשי יכולות להצביע על הציפייה להתיישנות טכנולוגית או מסחרית של הנכס ,אשר עשויות
לשקף קיטון בהטבות הכלכליות העתידיות הגלומות בנכס.
שיטת ההפחתה של נכס בלתי מוחשי -בהתאם לתקן ,שיטת ההפחתה שנעשה בה שימוש תשקף
את התבנית שבה הישות חזויה לצרוך את ההטבות הכלכליות העתידיות של הנכס .התיקון קובע
כי קיימת הנחה הניתנת להפרכה ששיטת הפחתה המבוססת על ההכנסות המופקות מפעילות
הכוללת את השימוש בנכס בלתי מוחשי אינה נאותה ,זאת מאחר שהכנסות אלה משקפות בדרך
כלל גורמים שאינם קשורים ישירות לצריכה של ההטבות הכלכליות הגלומות בנכס .אולם ,כאשר
הגורם המגביל הדומיננטי שטבוע בנכס הבלתי מוחשי הוא עמידה בסף הכנסות (לדוגמה ,במקרה
בו החוזה פוקע כאשר לישות מתהווה סכום מוגדר של הכנסות) ההכנסות שיופקו יוכלו להוות
בסיס נאות להפחתה .התיקון מספק גם הנחיות נוספות לקביעת שיטת הפחתה נאותה.
- 12 -
חברה בע"מ
הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל
( )Israeli GAAPכוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח התיקונים המפורטים לעיל (הביטוי
ניתן לראשונה במסגרת הדוחות לדוגמה של שנת .)2018
תקן חשבונאות ישראלי מספר ,39הטבות עובד -ביום 1בינואר 2018חל מועד התחילה של תקן .9
חשבונאות מספר ,39הטבות עובד (להלן " -תקן "39או "התקן") .כזכור ,בחודש אוגוסט 2017פרסם
המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן ,39הטבות עובד (להלן " -תקן "39או "התקן") .התקן
מבוסס על תקן חשבונאות בינלאומי 19הטבות עובד ( ,)IAS 19עם התאמות מסוימות .יחד עם זאת ,על
מנת לפשט את נוסחי התקן נעשה שימוש בנוסחי פרק 28לתקן הדיווח הכספי הבינלאומי לישויות
קטנות ובינוניות ( )IFRS for SMEsהעוסק בהטבות עובד .התקן מטפל בארבעה סוגים של הטבות
עובדים :הטבות עובד לטווח קצר ,הטבות לאחר סיום העסקה כולל הטבות בגין פיצויי פרישה ,הטבות
עובד אחרות לזמן ארוך והטבות עודפות בגין הפסקת העסקה בנסיבות מיוחדות .תקן 39מחיל דרישות
גילוי רחבות ,בעיקר בנוגע למחויבויות ולנכסים בגין תכניות להטבה מוגדרת והיבטים הנוגעים ליישום
המודל האקטוארי.
עם כניסתו לתוקף ,התקן החליף את גילוי דעת ,19הטיפול החשבונאי וכללי הדיווח לגבי זכאות עובדים
לחופשה ואת גילוי דעת מספר ,20הטיפול החשבונאי וכללי הדיווח לגבי פיצויי פיטורים ,פיצויי פרישה
ופנסיה אשר פורסמו בעבר על ידי לשכת רואי חשבון בישראל .כמו כן ,כולל התקן תיקונים לתקני
חשבונאות אחרים בעיקר בנוגע להוספת הפניות מתקנים אחרים כאמור לתקן בהיבטים הנוגעים
לנושאים המצויים תחת תחולתו.
התקן חל על דוחות כספיים לתקופות דיווח שנתיות המתחילות ביום 1בינואר 2018או לאחריו .יישום
מוקדם של התקן מותר .אופן היישום הינו בדרך של יישום למפרע כאשר ההשפעה המצטברת של
היישום לראשונה תוכר כתיאום ליתרת הפתיחה של העודפים בתחילת תקופת הדיווח השנתית בה
מיושם לראשונה תקן זה .מידע השוואתי לתקופות קודמות לא נדרש בהצגה מחדש.
הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל ( Israeli
)GAAPכוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח תקן ( 39הביטוי ניתן לראשונה במסגרת הדוחות
לדוגמה של שנת .)2018
.10בינואר 2014נכנס לתוקף תקן חשבונאות מספר ,35הצגה של דוחות כספיים (להלן " -התקן" או "תקן
חשבונאות )"35אשר מבוסס על תקן חשבונאות בינלאומי ,8מדיניות חשבונאית ,שינויים באומדנים
חשבונאיים וטעויות ( .)IAS 8מטרת התקן הינה לקבוע את הקריטריונים לבחירה ושינוי של מדיניות
חשבונאית ולקבוע את הטיפול החשבונאי והגילוי לשינוי במדיניות החשבונאית ,שינוי אומדן חשבונאי
ולתיקון טעויות .בשנת 2018עדכן המוסד לתקינה את התקן .בהתאם לעדכון ,כאשר המדיניות
החשבונאית התבססה על כלל חשבונאי מקובל בישראל (פרקטיקה מקובלת) התקן מאפשר לישות
לשנות את המדיניות החשבונאית שלה למדיניות חשבונאית המבוססת על כלל מתוך תקן דיווח כספי
בינלאומי עדכני ובלבד שהשינוי מבוצע במועד התחילה המחייב של אותו תקן או לאחריו .שינוי כזה
במדיניות החשבונאית מהווה שינוי יזום במדיניות החשבונאית ויטופל בהתאם להוראות התקן לגבי
שינוי יזום .מועד התחילה של העדכון חל ביום 1בינואר .2018
- 13 -
חברה בע"מ
.11בינואר 2017נכנסו לתוקף שני פרסומים חשבונאיים בעלי השפעה אפשרית על הדוחות הכספיים של
ישויות העורכות את דוחותיהן הכספיים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל (.)Israeli GAAP
להלן סקירה תמציתית של עיקרי פרסומים אלה:
✓ תקן חשבונאות מספר ( 22מעודכן ,)2017מכשירים פיננסיים :גילוי והצגה -
תקן חשבונאות מספר ,22אשר פורסם בשנת 2005התבסס על תקן חשבונאות בינלאומי מספר ,32
מכשירים פיננסיים :גילוי והצגה ( .)2003התקן קבע את כללי ההצגה של המכשירים הפיננסיים
והגילוי הנאות הנדרש בגינם .התקן לא דן בכללי ההכרה והמדידה למכשירים פיננסיים.
בחודש אפריל 2017פרסם המוסד לתקינה עדכון לתקן חשבונאות מספר ,22מכשירים פיננסיים:
גילוי והצגה (להלן " -תקן ( 22מעודכן ")2017או "התקן המעודכן") .התקן המעודכן פורסם ,בין
היתר ,כמענה לסוגיה שהתעוררה בעקבות פרסום תקן חשבונאות מספר ,37ישויות השקעה ,אשר
דורש כי ישויות השקעה ימדדו את כל השקעותיהן בשווי הוגן כאשר השינויים בשווי ההוגן ייזקפו
לרווח או הפסד .הסוגיה האמורה נעוצה בכך שישויות השקעה רבות (דוגמת קרנות הון סיכון),
תוכננו כך שבתום תקופה מוגדרת (בד"כ 7-10שנים) יתבצע פירוק שלהן ויידרש באופן מנדטורי
פירעון של הזכויות שהנפיקו למשקיעים בהן (זכויות אלו מכונות לעתים ' -מכשירים בני מכר') -
היבט אשר בהתאם לעקרונות תקן )2005( 22היה מביא לכך שזכויות אלו תסווגנה כהתחייבות,
בעוד שבמהותן הן מהוות הון עצמי .לאור האמור החליטה הוועדה המקצועית של המוסד לתקינה
בדבר פרסום התקן המעודכן אשר נועד לשפר את רלוונטיות הדוחות הכספיים של ישויות אשר אין
להן הון עצמי כהגדרתו בתקן ,)2005( 22לפני עדכונו כאמור ,וזאת על ידי קביעה שבתנאים
מסוימים זכויות אלה יסווגו כהון עצמי ולא כהתחייבות .תיקון זה עולה בקנה אחד עם התקינה
הבינלאומית במתכונתה הנוכחית (תיקון מקביל נערך ל IAS 32 -בשנת .)2008
במועד פרסום תקן ) 2005 ( 22הן חברות פרטיות והן חברות ציבוריות נדרשו ליישמו .לאור העובדה
שבעת עדכון התקן בשנת ,2017רק חברות פרטיות המיישמות תקינה ישראלית נדרשות ליישמו,
בוצעו בתקן תיקונים נוספים (לרבות בהקשר להגדרת התחייבות פיננסית והטיפול החשבונאי
בהנפקת חבילה) וצומצמו חלק מדרישות הגילוי.
הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל
( )Israeli GAAPכוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח התקן המעודכן (הביטוי ניתן
לראשונה במסגרת הדוחות לדוגמה של שנת .)2017
✓ תקן חשבונאות מספר ,38נכסים לא שוטפים המוחזקים למכירה ופעילויות שהופסקו -
בחודש יוני 2017פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות מספר ,38נכסים
לא שוטפים המוחזקים למכירה ופעילויות שהופסקו (להלן " -תקן .)"38תקן 38מבוסס על תקן
דיווח כספי בינלאומי 5נכסים לא שוטפים המוחזקים למכירה ופעילויות שהופסקו עם התאמות
מסוימות .עם כניסתו לתוקף התקן יחליף ויבטל את תקן חשבונאות מספר 8פעילויות מופסקות.
תקן 38מפרט את הדרישות והקריטריונים לסיווג ,למדידה ולהצגה של נכסים לא שוטפים
המוחזקים למכירה ,של נכסים לא שוטפים המוחזקים לחלוקה לבעלים ושל פעילויות שהופסקו.
זאת ועוד ,מתווה התקן את הטיפול החשבונאי בגין תוכנית מכירה הכרוכה באיבוד שליטה על
חברה בת ,איבוד שליטה משותפת על חברה בשליטה משותפת ותוכנית מכירה של השקעה בחברה
כלולה.
התקן יחול על דוחות כספיים לתקופות המתחילות ביום 1בינואר 2017או לאחריו .אופן היישום
יהא בדרך של מכאן ולהבא על נכסים לא שוטפים או קבוצות מימוש המקיימים את הקריטריונים
לסיווג כמוחזקים למכירה ועל פעילויות שמקיימות את הקריטריונים לסיווג כפעילויות שהופסקו
לאחר מועד היישום לראשונה של התקן.
הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל
( )Israeli GAAPכוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח תקן ( 38הביטוי ניתן לראשונה
במסגרת הדוחות לדוגמה של שנת .)2017
- 14 -
חברה בע"מ
.12תקן חשבונאות ישראלי מספר ,37ישויות השקעה -
בחודש נובמבר 2015פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות מספר ,37ישויות
השקעה (להלן " -תקן .)"37תקן 37מבוסס ברובו על "ישויות השקעה -תיקונים לתקן דיווח כספי
בינלאומי ,10לתקן דיווח כספי בינלאומי 12ולתקן חשבונאות בינלאומי ,"27כפי שפורסמו בדצמבר
.2014עם כניסתו לתוקף תקן 37יחליף ויבטל את תקן חשבונאות מספר 1אחזקותיהן של קרנות הון
סיכון .תקן 37נועד לשפר את הרלוונטיות של הדוחות הכספיים של ישות השקעה .לפיכך ,התקן כולל
את ההיבטים הבאים:
• הגדרת ישות השקעה,
• קביעת הטיפול החשבונאי בהשקעות בחברות בנות ובחברות בשליטה משותפת של ישות השקעה
בדוחותיה הכספיים של ישות השקעה,
• קביעת הטיפול החשבונאי בהשקעות בחברות כלולות של ישות השקעה ובהשקעות בניירות ערך
אחרים של ישות השקעה.
בהתאם לתקן ,ישות השקעה תמדוד את כל השקעותיה (השקעות בחברות בנות ,השקעות בחברה
בשליטה משותפת ,השקעות בחברות כלולות והשקעות בניירות ערך אחרים) בשווי הוגן כאשר השינויים
בשווי ההוגן ייזקפו לרווח או הפסד.
ישות השקעה תיישם תקן זה לתקופות שנתיות המתחילות ביום 1בינואר 2017או לאחריו .יישום
מוקדם של התקן מותר.
יובהר כי הדוחות הכספיים לדוגמה לשנת 2020הערוכים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל
( )Israeli GAAPאינם כוללים במסגרתם תיקונים והתאמות מכוח התקן האמור מאחר ודוחות לדוגמה
אלו לא נועדו לישויות השקעה.
- 15 -
חברה בע"מ
.13מסמך ריכוז הבדלים עיקריים בין התקינה החשבונאית הבינלאומית לבין התקינה החשבונאית
הישראלית -תקן חשבונאות מספר ,29אימוץ תקני דיווח כספי בינלאומיים ( ,)IFRSשפורסם בחודש
יולי 2006קבע כי ישויות שכפופות לחוק ניירות ערך ,התשכ"ח 1968-ומחויבות לדווח על פי תקנותיו של
חוק זה ,יערכו את דוחותיהן הכספיים לפי תקני הדיווח הכספי הבינלאומיים ( )IFRSלתקופות
המתחילות החל ביום 1בינואר .2008לעומת זאת ישויות שאינן כפופות לחוק ניירות ערך ,התשכ"ח-
1968ואינן מחויבות לדווח על פי תקנותיו של חוק זה ,אינן מחויבות לערוך את דוחותיהן הכספיים לפי
תקני דיווח כספי בינלאומיים ובמקרה זה חלים עליהם כללי החשבונאות המקובלים בישראל.1
תכנית לימודי החשבונאות הקיימת במוסדות להשכלה גבוהה ובחינות מועצת רואי חשבון כוללים אך
ורק את תקני הדיווח הכספי הבינלאומיים .כפועל יוצא ,בוגרי לימודי החשבונאות אינם בקיאים בתקני
החשבונאות של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות ובגילויי הדעת של לשכת רואי החשבון בישראל
אשר אומצו על ידו .אולם בפרקטיקה חלק ניכר מעבודתם של מדווחים ושל רו"ח מבקרים עוסק בדוחות
כספיים של חברות שחייבות בדיווח לפי כללי חשבונאות מקובלים בישראל .כתוצאה מכך ,התגבשה
במוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות ההבנה כי עולה הצורך בהכנה של מסמך מרכז הכולל זיהוי של
ההבדלים העיקרים בכללי ההכרה ,המדידה וההצגה בין תקני הדיווח הכספי הבינלאומיים לבין תקני
החשבונאות בישראל.
על רקע זה פורסמה ,חוברת הדרכה שכותרתה "ההבדלים העיקריים בין התקינה החשבונאית
הבינלאומית לבין התקינה החשבונאית בישראל" (להלן " -חוברת ההדרכה") .חוברת ההדרכה ,אשר
הוכנה על ידי חברים ומשתתפים בוועדה המקצועית של המוסד לתקינה ,מתנדבים נוספים וצוות המוסד
לתקינה נועדה לסייע בזיהוי ההבדלים העיקריים כאמור ,אך אינה מתיימרת להקיף את כלל ההבדלים
בין התקניות בכל נושא ,כך שיתכנו הבדלים נוספים מעבר לאלו הכלולים בחוברת .כמו כן ,יצוין כי
היקף הגילוי הנדרש בתקינה הבינלאומית נרחב בהרבה לעומת היקף הגילוי הנדרש בתקינה הישראלית
המיועדת לחברות פרטיות ולכן חוברת ההדרכה כוללת פירוט חלקי בלבד בקשר עם ההבדלים בדרישות
הגילוי בין התקינות .לנוחיות הקוראים ,חוברת ההדרכה כוללת בכל נושא הפניה לסעיפים העוסקים
בדרישות הגילוי בכל תקן.
ההשוואה מבוססת על תקני החשבונאות בישראל ועל תקני הדיווח הכספי הבינלאומיים במתכונתם
כפי שהיתה נכון לחודש ינואר ,2018מבלי להביא בחשבון אימוץ מוקדם של תקני דיווח כספי
בינלאומיים שטרם נכנסו לתוקף מחייב נכון לאותו מועד (כגון תקן דיווח כספי בינלאומי 16חכירות
ותקן דיווח כספי בינלאומי 17חוזי ביטוח שמועד תחילתם המחייב הוא לאחר 1בינואר .)2018
ההשוואה אינה כוללת התייחסות לפרקטיקה הנהוגה בתקינה הבינלאומית או לפרקטיקה הנהוגה
בישראל ,אם פרקטיקה כזו לא עוגנה במסגרת תקן דיווח כספי בינלאומי או תקן חשבונאות ישראלי,
לרבות הפרשנויות להם המפורסמות על ידי גופי התקינה האמורים.
יצוין כי מוקנית גישה לחוברת ההדרכה באתר המוסד לתקינה.
1יש לציין כי חברות העומדות בתנאים מוגדרים רשאיות בהתאם לתקנות ניירות ערך לדווח לפי כללי חשבונאות
אחרים (כגון כללי חשבונאות מקובלים בארה"ב).
- 16 -
חברה בע"מ
תוכן עניינים :עמוד
מאזנים /דוחות על המצב הכספי18 .......................................................................................... ,
דוחות על רווח והפסד 20 ....................................................................................................... ,,
דוחות על הרווח (הפסד) הכולל 21 ............................................................................................ ,
דוחות על רווח והפסד ועודפים 22 ..............................................................................................
דוחות מאוחדים על השינויים בהון העצמי 23 ...............................................................................
דוחות על תזרימי המזומנים 26 .................................................................................................
ביאורים לדוחות הכספיים 29 ...................................................................................................
ביאור - 1כללי 29 ..........................................................................................................................
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית 36 ........................................................................................
ביאור - 4מזומנים ושווי מזומנים 81 ...............................................................................................
ביאור - 5לקוחות82 ......................................................................................................................
ביאור - 6בטוחות סחירות 83 .........................................................................................................
ביאור - 7מלאי 84 .........................................................................................................................
ביאור - 8מלאי בניינים למכירה85 ..................................................................................................
ביאור - 9מלאי חוזי ביצוע 87 .........................................................................................................
ביאור -10השקעות בחברות מוחזקות 88 ..........................................................................................
ביאור - 11רכוש קבוע 95 .................................................................................................................
ביאור - 12נדל"ן להשקעה 102 .........................................................................................................
ביאור - 13נכסים בלתי מוחשיים112 ................................................................................................
ביאור - 14אשראי לזמן קצר מתאגידים בנקאיים ומנותני אשראי אחרים 118 .......................................
ביאור - 15ספקים ונותני שירותים120 ..............................................................................................
ביאור - 16הלוואות לזמן ארוך מתאגידים בנקאיים ומנותני אשראי אחרים121 ....................................
ביאור - 17מסים על ההכנסה 126 .....................................................................................................
ביאור - 18הון וקרנות 147 ...............................................................................................................
ביאור - 19רווח (הפסד) למניה 153 ...................................................................................................
ביאור - 20מכשירים פיננסיים וניהול סיכונים155 ..............................................................................
ביאור - 21תשלום מבוסס מניות 167 ................................................................................................
ביאור - 22הטבות עובד 171 .............................................................................................................
ביאור - 23הכנסות והוצאות מימון 178 .............................................................................................
ביאור - 24פירוטים לדוחות רווח והפסד /לדוחות על הרווח (הפסד) הכולל 181 .....................................
ביאור - 25הפרשות ,התחייבויות תלויות ,התקשרויות ,ערבויות ושעבודים186 ......................................
ביאור - 26פעילות שהופסקה /קבוצת נכסים והתחייבות המוחזקים למכירה192 ..................................
ביאור - 27דיווח מגזרי197 ..............................................................................................................
ביאור - 28חכירות 202 ....................................................................................................................
ביאור - 29צדדים קשורים ובעלי עניין206 .........................................................................................
ביאור - 30אירועים לאחר תאריך הדיווח 212 ....................................................................................
ביאור - 31רשימת חברות הקבוצה213 ............................................................................................ :
נספח א' -דוח משולב על רווח והפסד ורווח כולל אחר 214 .................................................................
נספח ב' -מכשירים פיננסיים וניהול סיכונים216 ..............................................................................
- 17 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
מאזנים /דוחות על המצב הכספי3,2
חברה מאוחד ביאור
31בדצמבר
2019 2020 31בדצמבר
אלפי ש"ח 2019 2020
אלפי ש"ח
נכסים שוטפים
מזומנים ושווי מזומנים
פקדונות והלוואות לזמן קצר
בטוחות סחירות
לקוחות
חייבים ויתרות חובה
מלאי
מלאי חוזי ביצוע
מלאי בניינים למכירה
נכסים המיוחסים לפעילות שהופסקה
נכסים לא שוטפים המוחזקים למכירה4
סה"כ נכסים שוטפים
נכסים שאינם שוטפים
השקעות בחברות מוחזקות המטופלות לפי שיטת
השווי המאזני
מלאי
לקוחות וחייבים לזמן ארוך
השקעות אחרות ,הלוואות ויתרות חובה לזמן ארוך
נכס הטבות לעובדים ,נטו
נדל"ן להשקעה
רכוש קבוע ,נטו
נכסים בלתי מוחשיים
מסים נדחים5
סה"כ נכסים שאינם שוטפים
סה"כ נכסים
הדוחות לדוגמה מוצגים על בסיס שוטף ובלתי שוטף .אם הצגה לפי סדר נזילות הינה רלוונטית יותר ,ניתן להציג את הדוחות לפי סדר נזילות 2
כאמור (כמו כן ,תיתכן הצגה על בסיס מעורב בנסיבות מסוימות בהן לישות פעילויות מגוונות).
3
יצוין כי סעיף 7לתקן חשבונאות 34מתיר להשתמש בכותרות השונות מאלה בהן נעשה שימוש בתקן. 4
סעיף 40לתקן חשבונאות מספר 38קובע כי ישות לא תסווג מחדש ולא תציג מחדש סכומים שהוצגו בדוחות על המצב הכספי לתקופות קודמות
5
בגין נכסים לא שוטפים או בגין הנכסים וההתחייבויות של קבוצות המימוש המסווגות כמוחזקות למכירה.
תיקון לתקן חשבונאות מספר ,34הצגת דוחות כספיים (אשר נכלל במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים קיימים ( 2017 -ב) -אפריל )2017קובע כי
נכסי מסים נדחים והתחייבויות מסים נדחים יסווגו במלואם כנכסים לא שוטפים או כהתחייבויות לא שוטפות.
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 18 -
מאזנים /דוחות על המצב הכספי7,6 חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
חברה מאוחד ביאור
31בדצמבר 31בדצמבר
2019 2020 2019 2020
אלפי ש"ח אלפי ש"ח
התחייבויות שוטפות
אשראי מתאגידים בנקאיים
חלויות שוטפות של אגרות חוב
הלוואות מאחרים
ספקים ונותני שירותים
זכאים ויתרות זכות
הפרשות
דיבידנד שהוכרז
מקדמות מרוכשי דירות
התחייבויות המיוחסות לפעילות שהופסקה
התחייבויות המתייחסות במישרין לנכסים לא
שוטפים המוחזקים למכירה8
סה"כ התחייבויות שוטפות
התחייבויות שאינן שוטפות
הלוואות מתאגידים בנקאיים
אגרות חוב
עודף הפסדים על השקעות בחברות מוחזקות
המטופלות לפי שיטת השווי המאזני
הטבות לעובדים ,נטו
הפרשות
מסים נדחים9
התחייבויות אחרות
סה"כ התחייבויות שאינן שוטפות
זכויות המיעוט
כתבי אופציה שהונפקו על ידי חברה מאוחדת ורכיב
הוני של מכשירים פיננסיים שהונפקו לחיצוניים
הון עצמי10
הון מניות
פרמיה על מניות
קרן הון מהפרשי תרגום
קרנות הון
עודפים
בניכוי -עלות מניות של החברה המוחזקות על ידי
החברה וחברות מאוחדות
סה"כ התחייבויות והון עצמי
(*) יישום למפרע/הוצג מחדש/סווג מחדש ראה ביאור ____.
6הדוחות לדוגמה מוצגים על בסיס שוטף ובלתי שוטף .אם הצגה לפי סדר נזילות הינה רלוונטית יותר ,ניתן להציג את הדוחות לפי סדר נזילות
כאמור כמו כן תיתכן הצגה על בסיס מעורב בנסיבות מסוימות בהן לישות פעילויות מגוונות).
7יצוין כי סעיף 7לתקן חשבונאות 34מתיר להשתמש בכותרות השונות מאלה בהן נעשה שימוש בתקן.
8סעיף 40לתקן חשבונאות מספר 38קובע כי ישות לא תסווג מחדש ולא תציג מחדש סכומים שהוצגו בדוחות על המצב הכספי לתקופות קודמות
בגין נכסים לא שוטפים או בגין הנכסים וההתחייבויות של קבוצות המימוש המסווגות כמוחזקות למכירה.
9תיקון לתקן חשבונאות מספר ,34הצגת דוחות כספיים (אשר נכלל במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים קיימים ( 2017 -ב) -אפריל )2017קובע כי
נכסי מסים נדחים והתחייבויות מסים נדחים יסווגו במלואם כנכסים לא שוטפים או כהתחייבויות לא שוטפות.
10הדרישה שהתקיימה בתקן חשבונאות ,7אירועים לאחר תאריך הדיווח בדבר הצגה של סכום "דיבידנד שהוכרז לאחר תאריך הדיווח" במסגרת
ההון העצמי בוטלה במסגרת תקן חשבונאות 34וכעת נדרש גילוי בלבד של דיבידנדים כאמור במסגרת הביאורים.
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 19 -
דוחות על רווח והפסד 13,12,11 חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
דוח חברה דוח מאוחד ביאור
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 31בדצמבר 2020
2018 2019 2020 2018 2019 2020
הכנסות ממכירות
אלפי ש"ח אלפי ש"ח הכנסות ממתן שירותים
הכנסות משכירות
הכנסות מחוזי ביצוע
הכנסות מהסדרי זיכיון
הכנסות מעמלות
סה"כ הכנסות
עלות המכירות
עלות מתן שירותים
עלות השכירות
עלות ההכנסות מחוזי ביצוע
עלות בגין עמלות
סה"כ עלות המכירות והשירותים
רווח (הפסד) גולמי
הוצאות מכירה ושיווק
הוצאות הנהלה וכלליות
שערוך נכסי נדל"ן להשקעה
הוצאות\הכנסות אחרות
הוצאות מחקר ופיתוח
רווח (הפסד) תפעולי
הוצאות\הכנסות אחרות
הוצאות מימון
הכנסות מימון
מדידות מחדש של תוכנית הטבה מוגדרת ,נטו14
חלק הקבוצה ברווחי (הפסדי) חברות מוחזקות
המטופלות לפי שיטת השווי המאזני16,15
רווח (הפסד) לפני מסים על ההכנסה
מסים על הכנסה
רווח (הפסד) לאחר מסים על ההכנסה
רווח (הפסד) מפעילות נמשכת
רווח (הפסד) מפעילות שהופסקה (נטו ממס)17
רווח (הפסד) לפני חלק המיעוט
חלק המיעוט בתוצאות חברות מאוחדות ,נטו
רווח (הפסד) לתקופה
(*) יישום למפרע/הוצג מחדש/סווג מחדש ראה ביאור ____.
11בהתאם לסעיף 61לתקן 34ישות תציג את כל פריטי ההכנסה וההוצאה שהוכרו בתקופה:
א .בדוח יחיד על הרווח הכולל (ראה דוגמה בנספח א') ,או
ב .בשני דוחות :דוח רווח והפסד נפרד ודוח על הרווח הכולל.
12בהתאם לסעיף 10לתקן חשבונאות 34כאשר ישות בוחרת בהצגה של דוח רווח והפסד נפרד ודוח על הרווח הכולל ,דוח רווח והפסד יוצג מיד לפני
הדוח על הרווח הכולל.
13סעיף 65לתקן חשבונאות 34קובע כי ישות לא תציג פריטי הכנסה והוצאה כלשהם כפריטים מיוחדים.
14בהתאם לסעיף 23לתקן חשבונאות ,39ישות תכיר במדידות מחדש של ההתחייבות נטו בגין הטבה מוגדרת ברווח והפסד או ברווח כולל אחר
כבחירת מדיניות חשבונאית( ,יצויין כי במידה והמדיניות החשבונאית היא להכיר במדידות מחדש במסגרת הרווח והפסד נדרש להציג סכום זה
בסעיף נפרד) .המדיניות החשבונאית שנבחרה תיושם בעקביות לכל תוכניותיה להטבה מוגדרת ולכל המדידות מחדש .מדידות מחדש שהוכרו ברווח
כולל אחר לא יסווגו מחדש לרווח או הפסד ,אולם ,ניתן להעביר סכומים אלה בתוך סעיפי ההון .סיווג מדידות מחדש במסגרת רווח והפסד נתון
לשיקול דעת הישות.
15חלק הקבוצה בתוצאות חברות מוחזקות מוצג בהתאם למתכונת המוצעת בתקן חשבונאות ,34קרי ,לפני המסים על ההכנסה (כמוצג בנספח א'
הנלווה לתקן אך אינו מהווה חלק ממנו) .יחד עם זאת ,יצוין כי תקן 34מבהיר כי ניתן לשנות את סדר ההצגה של פריטים כאשר הדבר יציג באופן
נאות יותר את תוצאות הפעולות של הישות (כזכור ,בסעיף 53לגילוי דעת ,68בדבר שיטת השווי המאזני ,נקבע כי החלק ברווחי (הפסדי) חברה
מוחזקת יוצג לאחר הרווח לאחר מס) -תקן חשבונאות 34ביטל סעיף זה ולפיכך כיום קיים שיקול דעת מסוים באשר למיקום יתרה זו.
16בהתאם להבהרה ,1הטיפול החשבונאי בירידת ערך השקעה בחברה מוחזקת ,שאינה חברה בת ,בסעיף זה ייכללו גם הפסדים מירידת ערך של
השקעה בחברה מוחזקת המטופלת לפי שיטת השווי המאזני.
17בהתאם לסעיף 33לתקן חשבונאות ,38סכום זה מוצג כסכום יחיד המורכב מהרווח או ההפסד לאחר מס של פעילויות שהופסקו וכן ,הרווח או
ההפסד לאחר מס שהוכר בעת המדידה לפי שווי הוגן בניכוי עלויות למכירה או בעת המימוש של הנכסים או של קבוצת המימוש המהווים את
הפעילות שהופסקה.
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 20 -
דוחות על הרווח (הפסד) הכולל ,19,18 חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
דוח חברה דוח מאוחד ביאור
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר
2018 2019 2020 2018 2019 2020
אלפי ש"ח אלפי ש"ח
רווח (הפסד) לתקופה
מרכיבי רווח כולל אחר:
הפרשי שער בגין תרגום פעילויות חוץ
הפרשי שער בגין תרגום פעילות חוץ שנזקפו
לרווח והפסד
הערכה מחדש של רכוש קבוע
מדידות מחדש של תוכנית הטבה מוגדרת,
נטו20
חלק ברווח כולל אחר של חברות מוחזקות
המטופלות לפי שיטת השווי המאזני
מסים על ההכנסה בגין רכיבים של רווח כולל
אחר21
חלק המיעוט ברווח כולל אחר
רווח (הפסד) כולל אחר לתקופה
סך הכל רווח (הפסד) כולל לתקופה
(*) יישום למפרע/הוצג מחדש/סווג מחדש ראה ביאור ____.
18בהתאם לסעיף 61לתקן חשבונאות 34ישות תציג את כל פריטי ההכנסה וההוצאה שהוכרו בתקופה:
א .בדוח יחיד על הרווח הכולל (ראה דוגמה בנספח א') ,או
ב .בשני דוחות :דוח רווח והפסד נפרד ודוח על הרווח הכולל.
19בהתאם לתקן חשבונאות ,34חברה רשאית להציג תיאומים בגין סיווג מחדש (דהיינו ,סכומים המוכרים תחילה ברווח כולל אחר ובתקופות עוקבות
מסווגים מחדש לרווח או הפסד ,כגון מימוש הפרשי שער מצטברים עם מימושה של פעילות החוץ בגינה הם נוצרו ) בדוח על הרווח הכולל או
בביאורים .המדיניות הנבחרת תיושם באופן עקבי .בדוחות לדוגמה אלו התיאומים כאמור הוצגו במסגרת הדוח על הרווח הכולל.
20בהתאם לסעיף 23לתקן חשבונאות ,39ישות תכיר במדידות מחדש של ההתחייבות נטו בגין הטבה מוגדרת ברווח והפסד או ברווח כולל אחר
כבחירת מדיניות חשבונאית .המדיניות החשבונאית שנבחרה תיושם בעקביות לכל תוכניותיה להטבה מוגדרת ולכל המדידות מחדש .מדידות
מחדש שהוכרו ברווח כולל אחר לא יסווגו מחדש לרווח או הפסד ,אולם ,ניתן להעביר סכומים אלה בתוך סעיפי ההון.
21בהתאם לסעיף 68לתקן חשבונאות 34ניתן להציג רכיבים של רווח כולל אחר נטו מהשפעות המס התייחסות או לפני השפעות המס (ברוטו) ולהציג
את סך השפעות המסים המיוחסות לרכיבים של רווח כולל אחר באופן מצרפי -בדוחות לדוגמה יושמה החלופה השנייה (הצגה על בסיס ברוטו).
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 21 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
דוחות על רווח והפסד ועודפים
בהתאם לסעיף 8לתקן חשבונאות ,34הישות רשאית להציג דוח רווח והפסד ועודפים יחיד במקום דוח על הרווח הכולל ודוח על השינויים
בהון העצמי במידה והשינויים היחידים בהון העצמי במהלך התקופות המדווחות נבעו מרווח והפסד ,הכרזה של דיבידנדים ,תיקון טעות
ושינויים במדיניות החשבונאית .במקרים כאמור מומלץ להיוועץ בגורם מקצועי מתאים.22
דוח חברה דוח מאוחד ביאור
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר
2018 2019 2020 2018 2019 2020
אלפי ש"ח אלפי ש"ח
הכנסות ממכירות
הכנסות ממתן שירותים
הכנסות משכירות
הכנסות מחוזי ביצוע
הכנסות מהסדרי זיכיון
הכנסות מעמלות
סה"כ הכנסות
עלות המכירות
עלות מתן שירותים
עלות השכירות
עלות ההכנסות מחוזי ביצוע
עלות בגין עמלות
סה"כ עלות המכירות והשירותים
רווח (הפסד) גולמי
הוצאות מכירה ושיווק
הוצאות הנהלה וכלליות
שערוך נכסי נדל"ן להשקעה
הוצאות מחקר ופיתוח
רווח (הפסד) תפעולי
הוצאות/הכנסות אחרות
הוצאות מימון
הכנסות מימון
מדידות מחדש של תוכנית הטבה מוגדרת ,נטו23
חלק הקבוצה ברווחי (הפסדי) חברות מוחזקות
המטופלות לפי שיטת השווי המאזני25,24
רווח (הפסד) לפני מסים על ההכנסה
מסים על הכנסה
רווח (הפסד) לאחר מסים על ההכנסה
רווח (הפסד) מפעילות נמשכת
רווח (הפסד) מפעילות שהופסקה (נטו ממס)26
רווח (הפסד) לפני חלק המיעוט
חלק המיעוט בתוצאות חברות מאוחדות ,נטו
רווח (הפסד) לתקופה
יתרת עודפים ליום 1בינואר
רווח (הפסד) לתקופה
השפעת השינויים במדיניות החשבונאית
שינויים בגין תיקוני טעות27
דיבידנדים שהוכרזו במהלך התקופה
יתרת עודפים ליום 31בדצמבר
22יובהר כי במקרים בהם החברה מיישמת מודל הערכה מחדש ונשקלת הצגה של דוח רווח והפסד ועודפים מומלץ לשקול היוועצות בגורם מקצועי
מתאים.
23בהתאם לסעיף 23לתקן חשבונאות ,39ישות תכיר במדידות מחדש של ההתחייבות נטו בגין הטבה מוגדרת ברווח והפסד או ברווח כולל אחר
כבחירת מדיניות חשבונאית .המדיניות החשבונאית שנבחרה תיושם בעקביות לכל תוכניותיה להטבה מוגדרת ולכל המדידות מחדש .מדידות
מחדש שהוכרו ברווח כולל אחר לא יסווגו מחדש לרווח או הפסד ,אולם ,ניתן להעביר סכומים אלה בתוך סעיפי ההון .סיווג מדידות מחדש במסגרת
רווח והפסד נתון לשיקול דעת הישות.
24חלק הקבוצה בתוצאות חברות מוחזקות מוצג בדוחות לדוגמה אלו בהתאם למתכונת המוצעת בתקן חשבונאות ( 34כמפורט בנספח א' הנלווה
לתקן אך אינו מהווה חלק ממנו) .יחד עם זאת ,יצוין כי תקן 34מבהיר כי ניתן לשנות את סדר ההצגה של פריטים כאשר הדבר יציג באופן נאות
יותר את תוצאות הפעולות של הישות.
25בהתאם להבהרה 1בסעיף זה ייכללו גם הפסדים מירידת ערך של השקעה בחברה מוחזקת המטופלת לפי שיטת השווי המאזני.
26בהתאם לסעיף 33לתקן חשבונאות ,38סכום זה מוצג כסכום יחיד המורכב מהרווח או ההפסד לאחר מס של פעילויות שהופסקו וכן ,הרווח או
ההפסד לאחר מס שהוכר בעת המדידה לפי שווי הוגן בניכוי עלויות למכירה או בעת המימוש של הנכסים או של קבוצת המימוש המהווים את
הפעילות שהופסקה.
27בהתאם לסעיף (81ב) לתקן חשבונאות ,34נדרש להציג לכל רכיב של ההון העצמי השפעות של יישום למפרע או של הצגה מחדש שהוכרו.
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 22 -
השינויים בהון העצמי28
סה"כ עודפים קרן הערכה הפרשי קרנות הון מניות באוצר ופציה
מחדש תרגום דוחות אלפי ש"ח ב הוני
כספיים של
פעילויות חוץ אג"ח
רות
ם "דיבידנד שהוכרז לאחר תאריך הדיווח" במסגרת ההון העצמי בוטלה במסגרת תקן חשבונאות 34וכעת נדרשת
מצטברות כלשהן שהוכרו ישירות במסגרת סעיפי רווח כולל אחר המתייחסות לנכסים לא שוטפים או לקבוצות
רת הביאורים לדוחות הכספיים ,התאמה בין הערך בספרים לתחילת התקופה ולסופה ,לכל רכיב של ההון ,תוך
אלו כוללים את ההתאמה כאמור במסגרת הביאורים.
ברווח והפסד או ברווח כולל אחר כבחירת מדיניות חשבונאית .המדיניות החשבונאית שנבחרה תיושם בעקביות
חדש לרווח או הפסד ,אולם ,ניתן להעביר סכומים אלה בתוך סעיפי ההון.
תי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
-2
דוחות מאוחדים על ה חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
כתבי או רווח כולל פרמיה
/מרכיב אחר 31בדצמבר 2020
בגין א
המיר המתייחס הון מניות
לפריטים
שסווגו יתרה ליום 1בינואר 2020
כמוחזקים השפעת שינויים במדיניות החשבונאית
למכירה29
רווח (הפסד) כולל אחר לשנה30
רווח (הפסד) לתקופה
התאמות הנובעות מהפרשי תרגום דוחות
כספיים של חברות מוחזקות
מימוש כתבי אופציה למניות
תקבולים על חשבון מניות
תקבולים על חשבון כתבי אופציה
רכישת/מכירת מניות באוצר
קרן הערכה מחדש בגין רכוש קבוע
העברה מקרן הערכה מחדש בגין רכוש קבוע
בגובה הפחת
תשלום מבוסס מניות
מדידות מחדש של תוכנית הטבה מוגדרת ,נטו31
רכישת חברות מאוחדות
שאוחדו לראשונה
המרת אגרות חוב להמרה במניות
דיבידנד שהוכרז /ששולם
הנפקת שטר הון
קרן הון בגין עסקה עם בעל שליטה
יתרה ליום 31בדצמבר 2020
28יובהר כי הדרישה שהתקיימה בתקן חשבונאות מספר ,7אירועים לאחר תאריך הדיווח בדבר הצגה של סכום
הצגה של דיבידנדים כאמור רק במסגרת הביאורים.
29בהתאם לסעיף 38לתקן חשבונאות ,38נדרש להציג בנפרד בדוח על השינויים בהון הכנסות או הוצאות מ
מימוש ,המסווגים כמוחזקים למכירה.
30בהתאם לתקן חשבונאות ,34הצגת דוחות כספיים ,נדרש להציג במסגרת הדוח על השינויים בהון או במסגר
הבחנה בין פריטים שמקורם ברווח או הפסד ,רווח כולל אחר או עסקאות עם בעלי המניות .דוחות לדוגמה א
31בהתאם לסעיף 23לתקן חשבונאות ,39ישות תכיר במדידות מחדש של ההתחייבות נטו בגין הטבה מוגדרת ב
לכל תוכניותיה להטבה מוגדרת ולכל המדידות מחדש .מדידות מחדש שהוכרו ברווח כולל אחר לא יסווגו מ
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלת
3-
שינויים בהון העצמי32
קרן הערכה הפרשי ה
מחדש תרגום דוחות י
כספיים של
סה"כ עודפים פעילויות חוץ קרנות הון מניות באוצר
אלפי ש"ח
כום "דיבידנד שהוכרז לאחר תאריך הדיווח" במסגרת ההון העצמי התבטלה במסגרת תקן חשבונאות 34וכעת
מצטברות כלשהן שהוכרו ישירות במסגרת סעיפי רווח כולל אחר המתייחסות לנכסים לא שוטפים או לקבוצות
רת הביאורים לדוחות הכספיים ,התאמה בין הערך בספרים לתחילת התקופה ולסופה ,לכל רכיב של ההון ,תוך
אלו כוללים את ההתאמה כאמור במסגרת הביאורים.
תי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
-2
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
דוחות מאוחדים על הש
כתבי אופציה רווח כולל פרמיה הון מניות
/מרכיב הוני אחר
בגין אג"ח המתייחס
המירות לפריטים
שסווגו
כמוחזקים
למכירה33
יתרה ליום 1בינואר 2019
השפעת שינויים במדיניות החשבונאית
שינויים בגין תיקוני טעות
רווח (הפסד) כולל אחר לשנה34
רווח (הפסד) לתקופה
התאמות הנובעות מהפרשי תרגום
דוחות כספיים של חברות מוחזקות
מימוש כתבי אופציה למניות
תקבולים על חשבון מניות
תקבולים על חשבון כתבי אופציה
רכישת /מכירת מניות באוצר
קרן הערכה מחדש בגין רכוש קבוע
העברה מקרן הערכה מחדש בגין רכוש
קבוע בגובה הפחת
תשלום מבוסס מניות
רכישת חברות מאוחדות שאוחדו
לראשונה
המרת אגרות חוב להמרה במניות
דיבידנד שהוכרז /ששולם
הנפקת שטר הון
קרן הון בגין עסקה עם בעל שליטה
יתרה ליום 31בדצמבר 2019
32יובהר כי הדרישה שהתקיימה בתקן חשבונאות מספר ,7אירועים לאחר תאריך הדיווח בדבר הצגה של סכ
נדרשת הצגה של דיבידנדים כאמור רק במסגרת הביאורים.
33בהתאם לסעיף 38לתקן חשבונאות ,38נדרש להציג בנפרד בדוח על השינויים בהון הכנסות או הוצאות מ
מימוש ,המסווגים כמוחזקים למכירה.
34בהתאם לתקן חשבונאות ,34הצגת דוחות כספיים ,נדרש להציג במסגרת הדוח על השינויים בהון או במסגר
הבחנה בין פריטים שמקורם ברווח או הפסד ,רווח כולל אחר או עסקאות עם בעלי המניות .דוחות לדוגמה א
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלת
4-
שינויים בהון העצמי35
קרן הערכה הפרשי ה
מחדש תרגום דוחות י
כספיים של
סה"כ עודפים פעילויות חוץ קרנות הון מניות באוצר
אלפי ש"ח
כום "דיבידנד שהוכרז לאחר תאריך הדיווח" במסגרת ההון העצמי התבטלה במסגרת תקן חשבונאות 34וכעת
מצטברות כלשהן שהוכרו ישירות במסגרת סעיפי רווח כולל אחר המתייחסות לנכסים לא שוטפים או לקבוצות
רת הביאורים לדוחות הכספיים ,התאמה בין הערך בספרים לתחילת התקופה ולסופה ,לכל רכיב של ההון ,תוך
אלו כוללים את ההתאמה כאמור במסגרת הביאורים.
תי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
-2
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
דוחות מאוחדים על הש
כתבי אופציה רווח כולל פרמיה הון מניות
/מרכיב הוני אחר
בגין אג"ח המתייחס
המירות לפריטים
שסווגו
כמוחזקים
למכירה36
יתרה ליום 1בינואר 2018
השפעת שינויים במדיניות החשבונאית
שינויים בגין תיקוני טעות
רווח (הפסד) כולל אחר לשנה37
רווח (הפסד) לתקופה
התאמות הנובעות מהפרשי תרגום
דוחות כספיים של חברות מוחזקות
מימוש כתבי אופציה למניות
תקבולים על חשבון מניות
תקבולים על חשבון כתבי אופציה
רכישת /מכירת מניות באוצר
קרן הערכה מחדש בגין רכוש קבוע
העברה מקרן הערכה מחדש בגין רכוש
קבוע בגובה הפחת
תשלום מבוסס מניות
רכישת חברות מאוחדות שאוחדו
לראשונה
המרת אגרות חוב להמרה במניות
דיבידנד שהוכרז /ששולם
הנפקת שטר הון
קרן הון בגין עסקה עם בעל שליטה
יתרה ליום 31בדצמבר 2018
35יובהר כי הדרישה שהתקיימה בתקן חשבונאות מספר ,7אירועים לאחר תאריך הדיווח בדבר הצגה של סכ
נדרשת הצגה של דיבידנדים כאמור רק במסגרת הביאורים.
36בהתאם לסעיף 38לתקן חשבונאות ,38נדרש להציג בנפרד בדוח על השינויים בהון הכנסות או הוצאות מ
מימוש ,המסווגים כמוחזקים למכירה.
37בהתאם לתקן חשבונאות ,34הצגת דוחות כספיים ,נדרש להציג במסגרת הדוח על השינויים בהון או במסגר
הבחנה בין פריטים שמקורם ברווח או הפסד ,רווח כולל אחר או עסקאות עם בעלי המניות .דוחות לדוגמה א
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלת
5-
דוח חברה דוחות על תזרימי המזומנים38 חברה בע"מ
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר דוחות כספיים לדוגמה
2018 2019 2020 דוח מאוחד
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 31בדצמבר 2020
אלפי ש"ח 2018 2019 2020
תזרימי מזומנים מפעילות שוטפת
אלפי ש"ח רווח (הפסד) לתקופה
התאמות הדרושות כדי להציג את תזרימי המזומנים
שנבעו מפעילות שוטפת (נספח א')
מזומנים נטו ,שנבעו מפעילות שוטפת
תזרימי מזומנים מפעילות השקעה
רכישת רכוש קבוע
רכישת נדל"ן להשקעה
מענקי השקעה שנתקבלו
החזר (מתן) הלוואות
השקעות בנכסים בלתי מוחשיים
תמורה ממימוש רכוש קבוע
תמורה ממימוש נדל"ן להשקעה
תמורה ממימוש השקעה בבטוחות סחירות ,נטו
רכישת חברות מאוחדות שאוחדו לראשונה (נספח ב')
רכישת חברות המטופלות בשיטת השווי המאזני
תמורה ממימוש השקעות בחברות מאוחדות (נספח ג')
תמורה ממימוש השקעות בחברות המטופלות בשיטת
השווי המאזני
פרעון הלוואות שניתנו
שינוי בפיקדונות ,נטו
מתן הלוואות
דיבידנדים שהתקבלו
רכישת בטוחות סחירות
מזומנים נטו שנבעו מפעילות השקעה
תזרימי מזומנים מפעילות מימון
הנפקת הון מניות (בניכוי הוצאות הנפקה)
תמורת מימוש כתבי אופציה
דיבידנד ששולם
דיבידנד ששולם לזכויות המיעוט
הנפקת אגרות חוב/אגרות חוב להמרה (בניכוי הוצאות
הנפקה)
פירעון\פדיון אגרות חוב
קבלת הלוואות
פירעון הלוואות
ריבית ששולמה
פירעון אשראי ספקים בגין רכישת השקעה39
רכישת /מכירת מניות באוצר
פירעון תשלומי קרן בגין חכירה מימונית
אשראי מבנקים
מזומנים נטו שנבעו מפעילות מימון
הפרשי תרגום בגין יתרות מזומנים של פעילות חוץ
עליה (ירידה) במזומנים ושווי מזומנים
יתרת מזומנים ושווי מזומנים לתחילת התקופה
יתרת מזומנים ושווי מזומנים לסוף התקופה
38דוחות כספיים יכללו דוח על תזרימי המזומנים ,למעט מקרים ,שדוח זה אינו מוסיף מידע משמעותי.
39בהתאם לגילוי דעת ,51סכומים ,שישולמו על חשבון אשראי ספקים שלא בסמוך למועד ביצוע העסקה ,יוצגו בפעילות מימון.
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 26 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
דוח חברה דוחות על תזרימי המזומנים
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר
2018 2019 2020 דוח מאוחד
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר
אלפי ש"ח 2018 2019 2020
אלפי ש"ח
תזרימי מזומנים בגין פעילות מופסקת:40
מזומנים נטו ,שנבעו מפעילות שוטפת
מזומנים נטו שנבעו מפעילות השקעה
מזומנים נטו שנבעו מפעילות מימון
מזומנים נטו שנבעו מפעילות מופסקת
נספח א' :התאמות הדרושות להצגת תזרימי
מזומנים מפעילות שוטפת
הכנסות והוצאות שאינן כרוכות בתזרימי מזומנים:
פחת והפרשה לירידת ערך של רכוש קבוע
הפחתה וירידת ערך של נכסים בלתי מוחשיים
תשלום מבוסס מניות
שערוך נכסי נדל"ן להשקעה
הפסד (רווח) ממימוש רכוש קבוע
הפסד (רווח) ממימוש נדל"ן להשקעה
התחייבות בגין הטבות לעובדים ,נטו
מדידות מחדש של תוכנית הטבה מוגדרת ,נטו41
ירידת ערך מוניטין
מסים נדחים ,נטו
הפסד (רווח) מבטוחות סחירות
שחיקה והפרשי שער (שערוך) בגין הלוואות שניתנו
לזמן ארוך
שערוך (שחיקה) בגין התחייבויות לזמן ארוך
רווח הון ממימוש /מהנפקת מניות
חלק החברה בהפסד (ברווח) חברות כלולות וחברות
בשליטה משותפת
דיבידנד שהתקבל מחברות מוחזקות
חלק המיעוט בתוצאות חברות מאוחדות ,נטו
שינויים בסעיפי נכסים והתחייבות:
ירידה (עליה) בלקוחות
ירידה (עליה) בחייבים ויתרות חובה
ירידה (עליה) במלאי
הסדרי זיכיון למתן שירות42
ירידה (עליה) במלאי מבנים להקמה
עליה (ירידה) בספקים ונותני שירותים
עליה (ירידה) בזכאים ויתרות זכות
40סעיף (33ג) לתקן חשבונאות ,38קובע כי נדרש לתת גילוי לתזרימי המזומנים נטו שנבעו מפעילות מופסקת בדוחות הכספיים הראשיים או
בביאורים .בדוחות לדוגמה אלה מוצגות שתי החלופות.
41בהתאם לסעיף 23לתקן חשבונאות ,39ישות תכיר במדידות מחדש של ההתחייבות נטו בגין הטבה מוגדרת ברווח והפסד או ברווח כולל אחר
כבחירת מדיניות חשבונאית .המדיניות החשבונאית שנבחרה תיושם בעקביות לכל תוכניותיה להטבה מוגדרת ולכל המדידות מחדש .מדידות
מחדש שהוכרו ברווח כולל אחר לא יסווגו מחדש לרווח או הפסד ,אולם ,ניתן להעביר סכומים אלה בתוך סעיפי ההון .התאמות לרווח יוצגו רק
בגין מדידות מחדש שהוצגו ברווח או הפסד.
42הערה :בהתאם לדיונים שהתקיימו ב ,IFRIC -שינוי ביתרה בגין הסדר זיכיון המתייחס לנכס בלתי מוחשי (זיכיון) מוצג במסגרת שינויים בסעיפי
רכוש והתחייבות (במסגרת תזרים מזומנים מפעילות שוטפת) .שינוי ביתרה בגין הסדר זיכיון למתן שירות הנובע מנכס פיננסי -מוצג במסגרת
תזרים מזומנים מפעילות שוטפת כחלק מהשינוי בלקוחות /חייבים ויתרות חובה.
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 27 -
דוח חברה דוחות על תזרימי המזומנים חברה בע"מ
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר דוחות כספיים לדוגמה
2018 2019 2020 דוח מאוחד
לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 31בדצמבר 2020
אלפי ש"ח 2018 2019 2020
נספח ב :רכישת חברות מאוחדות שאוחדו
אלפי ש"ח לראשונה
נכסים והתחייבויות של החברות המאוחדות ליום
הרכישה:
הון חוזר (למעט מזומנים ושווי מזומנים)
השקעות לזמן ארוך
רכוש קבוע ,נטו
נדל"ן להשקעה ,נטו
נכסים בלתי מוחשיים ,נטו
הטבות לעובדים ,נטו
מוניטין שנוצר ברכישה
זכאים בגין רכישת חברה מאוחדת
השקעה בכלולה
זכויות מיעוט
נספח ג :מימוש השקעות בחברות מאוחדות
שאוחדו בעבר
נכסים והתחייבויות של החברות המאוחדות ליום
המכירה:
הון חוזר (למעט מזומנים ושווי מזומנים)
רכוש קבוע ,נטו
נדל"ן להשקעה ,נטו
נכסים בלתי מוחשיים ,נטו
מוניטין
הטבות לעובדים ,נטו
רווח (הפסד) הון ממימוש ההשקעה
חייבים בגין מימוש השקעות בחברות מאוחדות
השקעה בחברה כלולה
זכויות המיעוט
נספח ד :פעילות מהותית שלא במזומן
השקעה ברכוש קבוע כנגד זכאים ויתרות זכות
השקעה ברכוש קבוע בחכירה מימונית
רכישת השקעות תמורת הנפקת מניות
מענק השקעה לקבל
מימוש רכוש קבוע /נכסים בלתי מוחשיים כנגד
חייבים ויתרות חובה
המרת אגרות חוב במניות
דיבידנד שהוכרז וטרם שולם
רכישת רכוש אחר
הביאורים המצורפים מהווים חלק בלתי נפרד מהדוחות הכספיים המאוחדים
- 28 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים
ביאור - 1כללי
כאן תתואר פעילות החברה/קבוצה ,תאריך ואופן ההתאגדות המשפטית (אם הוקמה
בשנתיים האחרונות) ותתואר החברה האם או הקבוצה אליה היא משתייכת.
א .חברה ____בע"מ (להלן -החברה) התאגדה ב _____-והחלה בפעילות ב____ -
פעולות יזמי החברה בתקופה שלפני איגודה אומצו על ידיה ונכללו בדוחות הכספיים.
החברה והחברות המוחזקות על ידיה פועלות ב/עיקר בתחום ייזום/המכירה/מתן ב.
שירותים/ההשכרה/המחקר/הפיתוח/הייצור/השיווק של ____ /פועלות במגזר עסקי
בודד / _____-פועלות במגזרים _____ (מידע באשר למגזרי פעילות החברה מוצג
בביאור ____).
לחברה השקעות בחברות מאוחדות ,חברות מאוחדות באיחוד יחסי וחברות כלולות. ג.
רשימת החברות העיקריות המוחזקות על ידי החברה נכון ליום 31בדצמבר 2020
מפורטת בנספח לדוחות הכספיים.
ד .יש לפרט אירועים מהותיים שהתבצעו במהלך השנה כגון :צירופי עסקים ,שינוי מבני,
מיזוג וכדומה.
יצוין כי בשנת 2016הוחלט בממלכה המאוחדת (בריטניה) על פרישה מהאיחוד האירופי
( .)Brexitהפרישה בפועל היתה צפויה להתחיל להתבצע עם הפעלת סעיף 50הדרוש כדי
להחל בתהליך היציאה מהאיחוד (אשר תוכנן במקור להסתיים בשנת 2019ובפועל נשלם
בשלהי שנת .)2020נדרש לשקול היוועצות בגורם מקצועי מתאים בנוגע לגילויים שייכללו
בדוחות הכספיים של חברות שצפוי כי אירוע זה ישפיע עליהן.
- 29 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 1כללי (המשך)
בדוחות לדוגמה אלה ניתן גילוי נפרד להשפעות הרוחב האפשריות של משבר הקורונה לרבות
היבט אי הוודאות הניכרת בגין השפעתו על מגוון תחומים .יש להתאים את הנוסח באופן
שישקף את ההשפעות והאירועים הרלוונטיים לישות.
ה .השפעת התפשטות נגיף הקורונה על החברה/הקבוצה43
בחודש דצמבר 2019התפרצה בסין מגפת נגיף הקורונה )( (COVID-19להלן " -נגיף
הקורונה" או "האירוע" או "המשבר") ובתחילת שנת 2020התפשטה במדינות נוספות
בעולם .בחודש ינואר ,2020הכריז ארגון הבריאות העולמי על התפרצות הקורונה כעל
מצב חירום בריאותי עולמי ,ובחודש מרץ ,2020הכריז ארגון הבריאות העולמי על
הקורונה כפנדמיה (מגפה עולמית) .התפשטות נגיף הקורונה הינו אירוע חריג בעל
השלכות מאקרו כלכליות ,במדינות רבות ברחבי העולם .בעקבות האירוע ,מדינות
רבות ,בכללן ישראל ,נוקטות בצעדים משמעותיים בניסיון לבלום את התפשטות
הנגיף .בין צעדים אלה נמנים ,בין היתר ,הגבלות על תנועת ותעסוקת אזרחים ,סגירת
עסקים וקניונים ,הגבלות על התכנסויות ואירועים ,הגבלות תחבורתיות על נוסעים
וסחורות ,סגירת גבולות בין מדינות ,צמצום מספר העובדים הרשאים להגיע למקום
העבודה וכיוצא באלה .לאירוע ולפעולות הננקטות על ידי המדינות השונות כאמור
לעיל ,השלכות עסקיות משמעותיות על כלכלות גלובליות ומקומיות רבות כמו גם על
שוקי ההון בעולם אשר מתאפיינים בירידות שערים חדות ובתנודתיות ניכרת במחירי
ניירות ערך רבים ובסיכון גובר והולך להובלת המשק למיתון.
לאור תוצאות מעודדות בטיפול בהתפשטות הנגיף ובהיקפי התחלואה (כפי שהשתקף
באותם ימים) ,החל ממחצית חודש אפריל ,2020החלה ממשלת ישראל בנקיטת
פעולות שמטרתן להקל על ההגבלות שנקבעו ,הכוללות בין היתר פתיחת חנויות,
פתיחת קניונים ושווקים ,הזמנות משלוחים וגידול בשיעור העסקת העובדים המותרת
במקום העבודה.
בחודש יולי ,2020על רקע עלייה בשיעורי התחלואה הכריזה ממשלת ישראל על צעדי
מניעת התפשטות הנגיף הכוללים הגבלות/צמצומים על תנועה ,התכנסות ואף סגירה
של עסקים בתחומי פעילות מסוימים.
בחודש ספטמבר 2020על רקע המשך העלייה בשיעורי התחלואה בישראל ,הטילה
ממשלת ישראל סגר כללי נוסף הכולל סגירה של מרבית מקומות העבודה למעט כאלה
המוגדרים חיוניים וזאת תוך כוונה לגבש מתווה יציאה מדורג מהסגר ,הכפוף לירידה
בהיקפי התחלואה .בנוסף ,בשים לב לעלייה בהיקף התחלואה בחלק ניכר ממדינות
העולם ,החלו הממשלות לנקוט בהגבלות שונות ובצעדי מניעה בהיקפים משתנים
לצמצום התחלואה .בהמשך לאמור ,בשלהי שנת 2020התגלו וריאנטים נוספים של
נגיף הקורונה ,אשר מתאפיינים בתחלואה קשה יותר ובקצב הידבקות גבוה יותר.
בעקבות זאת ,הוטלו בישראל ובמדיניות נוספות הגבלות נוספות ואף הוכרז על הטלת
סגר כללי שלישי אשר נמשך לאחר תאריך הדיווח (פברואר .)2021במקביל ,בתחילת
שנת ,2021ישראל ומדינות רבות בעולם החלו לחסן את האוכלוסייה בשיעורים גוברים
והולכים ובעקבות זאת החל צפי להתאוששות מהמשבר.
נכון למועד הדיווח (מרץ ,)2021לאחר סיום הסגר השלישי ,והאצת מבצע החיסונים
כאמור ,ממשלת ישראל חזרה במתן הקלות למשק באופן מדורג לענפי מסחר נבחרים
תוך מתן הקלות בעיקר לקהלים מחוסנים .יחד עם זאת ,עדיין שוררת אי וודאות
ניכרת להמשך מגמת צמצום התחלואה ולפיכך גם באשר לאופי והיקף ההגבלות
המוטלות על ידי מדינת ישראל וההקלות הניתנות לגבי הגבלות אלה אשר הינן בעלות
אופי דינמי המשתנה באופן תדיר.
בשים לב לאמור ,על כל ישות לבחון את הנסיבות הרלוונטיות אליה ולעדכן את הגילוי
אודות מצב הדברים וזאת ,עד למועד אישור הדוחות הכספיים תוך הפעלת שיקול
דעת בהתאם לנסיבות כפי שאלה תהיינה באותו מועד.
43הביאור להלן הינו דוגמה לגילוי העשוי להינתן במסגרת ביאור כללי בדוחות הכספיים יודגש כי הגילוי להלן אינו
ממצה וכי כל חברה נדרשת לבחון את ההשפעות הרלוונטיות עבורה בדוחותיה הכספיים ולהתאים את הגילוי
הנדרש לנסיבותיה.
- 30 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 1כללי (המשך)
ה .השפעת התפשטות נגיף הקורונה על החברה/הקבוצה (המשך)
כאמור בסעיף ____לעיל ,החברה עוסקת בעצמה ובאמצעות חברות מאוחדות
הפועלות במספר מדינות שונות לרבות (פירוט המדינות העיקריות בהן מאוגדות
חברות הקבוצה)_____ .החברה/הקבוצה מייצאת/מייבאת את מוצריה ל/ממדינות
ברחבי העולם .השווקים העיקריים בהן פועלת החברה/הקבוצה הינם (פירוט המדינות
העיקריות להן/מהן החברה מייצאת/מייבאת) ____ .סגירת גבולות ואי וודאיות
הנוגעות לתעבורה אווירית וימית ,גרמה לעיכוב ואף מחסור באספקה ובשינוע של
חומרי הגלם והרכיבים הנדרשים למוצרי החברה/הקבוצה ,זאת בנוסף לעלייה במחירי
חומרי הגלם ובמחירי שינוע חומרי הגלם .כמו כן ,על רקע זה ,חלה ירידה ,בין היתר,
בהיקף התעבורה העולמית ,בפרט תעבורה אווירית וימית .כתוצאה מכך ,ניכרת בעולם
ירידה בביקוש למוצרי דלק .פעילות החברה/הקבוצה צומצמה אף בשל מגבלות
התנועה והתעסוקה אשר בגינן החברה/הקבוצה הוציאה/נאלצה להוציא חלק
מהעובדים לחופשה ללא תשלום/צמצמה במידה ניכרת את היקף שעות העבודה של
העובדים .כמו כן ,החברה/הקבוצה פיטרה חלק מעובדיה .נכון למועד פרסום הדוחות
הכספיים פעילותה ותוצאותיה הכספיות של החברה/הקבוצה חשופות לקיטון בהיקף
הפעילות הנאמד בסך המוערך בטווח של כ___ אלפי ש"ח כתוצאה מהאירוע ,בעיקר
עקב דחייה ,עיכוב ואף ביטול הזמנות למוצרי הקבוצה/סגירת מרבית פעילות
הקבוצה/החברה.
כמן כן ,קיימת תנודתיות בשערי המטבעות של מדינות היעד ,מולן פועלת החברה
כאשר בחלק מהשווקים בהם פועלת החברה נחלשו/התחזקו המטבעות המקומיים אל
מול הדולר או האירו ,תנודתיות אשר משפיעה לרעה על יכולת המכירה של הקבוצה
ועל ערכי התחייבויות פיננסיות מסוימות של הקבוצה כלפי ספקים וכלפי מוסדות
פיננסיים ואשר נקובות במטבע חוץ.
בנוסף ,בעקבות המשבר ,החברה חשופה לתנודתיות בשווי ההוגן של תיק ניירות הערך
אשר בבעלותה אשר הסתכם ליום 31בדצמבר 2020בסך של כ___ -אלפי ש"ח וכן בגין
נכסי תכנית המתייחסים לתכניות להטבה מוגדרת בגין עובדי החברה/הקבוצה.
כאן תתואר ההשפעה הכמותית והאיכותית לפי תחומי הפעילות של כל
קבוצה/חברה.
- 31 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 1כללי (המשך)
ה .השפעת התפשטות נגיף הקורונה על החברה/הקבוצה (המשך)
להלן פירוט ההשפעות העיקריות של שנת 2020על פעילות הקבוצה/החברה כתוצאה
מהתפשטות נגיף הקורונה:
▪ כתוצאה מהמשבר ,נרשמו ירידות בשווקי ההון בעולם אשר גרמו לתנודתיות
משמעותית בשווי ההוגן של מכשירים פיננסיים המוחזקים בידי הקבוצה ואשר
בעקבותיה צומצמו במידה ניכרת החזקות החברה במכשירי הון החשופים
לתנודתיות בשווים ההוגן .כתוצאה מכך הכירה הקבוצה/החברה בהפסד מצטבר
ליום 31בדצמבר 2020בסך של כ ___ -אלפי ש"ח (אם יש גם השפעת מס נדרש
לציינה) בגין השקעות בניירות ערך הנמדדים בשווי הוגן דרך רווח או הפסד .במידת
הצורך :בתקופה שבין תאריך הדוחות הכספיים ועד סמוך לפני מועד אישור
הדוחות הכספיים חלה ירידה נוספת/עלייה בשווי ההוגן של מכשירים פיננסיים
המוחזקים על ידי הקבוצה המסתכמת בהפסד/ברווח של כ ____-אלפי ש"ח אשר
צפוי לקבל ביטוי בדוחות הכספיים ביניים לרבעון הראשון של שנת .2021ראה גם
ביאור ___ בדבר אירועים לאחר תאריך הדיווח.
▪ כתוצאה מהמשבר ,נסגרו במלואם כל המרכזים המסחריים והקניונים ברחבי
ישראל ובמדינות רבות בעולם .החל ממועד הסגירה כאמור ,החברה/הקבוצה
הרחיבה את פעילותה באתרי הסחר האינטרנטי .לאור האמור ,חל קיטון משמעותי
בהכנסות החברה המשקפת ירידה של כ ___/___%-ש"ח בהכנסות לשנה
שהסתיימה ביום 31בדצמבר ,2020ביחס לתקופה המקבילה אשתקד (.)2019
כחלק מהצעדים שנוקטת החברה על מנת להתמודד עם מגפת הקורונה ,הנהלת
החברה החליטה על קיצוץ רוחבי בשכר עובדי המנהלה בשיעור של _%החל
ממשכורת חודש ___ .2020כמו כן ,הוחלט על פיטורי עובדים ,הוצאת מספר עובדי
מנהלה ,מכירות ויצור לחופשה/לחופשה ללא תשלום .צמצום זה הביא לקיטון
בהוצאות השכר לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר ,2020בסך של כ ___ -אלפי
ש"ח המהווה קיטון של כ ___ %-מההוצאות התפעוליות ביחס לתקופה המקבילה
אשתקד (.)2019
▪ כתוצאה מהירידה החדה בביקוש למלאי החברה ,הכירה החברה/הקבוצה בירידת
ערך מלאי לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 2020בסך של כ ___ -אלפי ש"ח
(אם יש גם השפעת מס נדרש לציינה) בגין מלאי מוצרים גמורים (ראה גם ביאור
___ להלן).
▪ כתוצאה מהירידה החדה במחירי הנפט אשר חלה במחצית הראשונה של שנת
,2020לצד האטה בקצב צריכת הדלקים ,הכירה החברה/הקבוצה בירידת ערך
מלאי נפט ותזקיקי נפט לשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 2020בסך של כ___ -
אלפי ש"ח (אם ישנה גם השפעת מס נדרש לציינה).
▪ התמשכות המשבר מביאה לפגיעה באספקה ובזמינות חומרי גלם הנדרשים
להתקדמות ולהשלמת פרויקטים שונים ,להיווצרות מחסור בכוח עבודה ואף
לעיכוב בתהליכי תכנון ורישוי .כל אלה עלולים להביא לעליה בעלויות הבניה ואף
לעיכוב בהשלמת פרויקטים וביכולת העמידה של החברה בלוחות הזמנים למסירת
יחידות דיור להם התחייבה החברה .לאור האמור ,החברה/הקבוצה עדכנה את
אומדן העלויות הצפויות ואת אומדן משך השלמת הפרויקטים .עדכון האומדן
הקטין הכנסות החברה/הקבוצה בשנת 2020בסך של כ ___ -אלפי ש"ח.
▪ המשבר צפוי להביא לדחייה במועד התחלת פרויקטים חדשים או אף לביטולם
ובעקבות זאת לירידה ברווחיות העתידית של החברה .במקביל ,התמשכות המשבר
עלולה להתאפיין בפגיעה ביכולת רוכשים קיימים לעמוד בהתחייבויותיהם,
בפגיעה ביכולת רוכשים פוטנציאליים לעמוד בתנאים לקבלת משכנתא ובכך
להשפיע לרעה על הביקושים לדירות מגורים ולהביא לירידה בהיקף מכירת
הדירות.
▪ לאור קיומן של ראיות אובייקטיביות לירידת ערך במהלך שנת 2020התבצעה
מדידת סכום בר ההשבה של השקעה בחברה כלולה/יחידה מניבה מזומנים אליה
הוקצה מוניטין (יש להתאים לפי העניין) והוכר הפסד מירידת ערך בסך _____
אלפי ש"ח ליום 31בדצמבר ( 2020ראה גם ביאור __ להלן).
- 32 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 1כללי (המשך)
ה .השפעת התפשטות נגיף הקורונה על החברה/הקבוצה (המשך)
להלן פירוט ההשפעות העיקריות של שנת 2020על פעילות הקבוצה/החברה כתוצאה
מהתפשטות נגיף הקורונה (המשך):
▪ לאור האטה במכירות שהתאפיינה בירידות שחלו במהלך שנת 2020במחירי
הדירות באיזורים הגיאוגרפיים בהם פועלת החברה ,הכירה החברה במהלך השנה
שהסתיימה ביום 31בדצמבר ( 2020ראה גם ביאור __ להלן) ,בירידת ערך מלאי
דירות בסך ______ אלפי ש"ח אשר נזקפה לעלות המכר.
▪ בשל המשבר ,היקף הייצור של החברה/קבוצה ירד מתחת לקיבולת הייצור
הנורמלית .לאור האמור ,בשנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 2020חלק מעלויות
התקורה הקבועות בסך ____ אלפי ש"ח הוכרו כהוצאה.
▪ כתוצאה ממשבר הקורונה ,בתקופת הדוח הודיעו מספר שוכרים על עזיבה .בנוסף,
חל עיכוב בחידוש הסכמי שכירות ובמציאת שוכרים לשטחים פנויים .זאת ועוד,
החברה/הקבוצה הורידה /צופה ירידה בדמי השכירות המיוחסים ללקוחות
קמעוניים מסויימים לרבות בגין ויתור יזום מצד החברה על שיעור מוגדר מדמי
השכירות לפרק זמן של שלושה חודשים .כמן כן ,הפיחות/היסוף בשער החליפין של
_____ גרם לגידול/קיטון בדמי השכירות במונחי המטבע המקומי של השוכרים
בנכסים המניבים של החברה הבת/החברה הכלולה/העסקה המשותפת הנקובים
בדולר ארה"ב/אירו.
בנוסף ,בתקופת הדוח חלה עלייה של כ___% -בשיעורי ההיוון וזאת ביחס לשיעור
ההיוון ששימשו בהערכות השווי של הנכסים ליום 31בדצמבר .2019בהתבסס על
חוות דעתם של שמאים חיצוניים בלתי תלויים של החברה/הקבוצה השפעת
האירועים לעיל על שווים ההוגן של נכסי הנדל"ן להשקעה ליום 31בדצמבר 2020
הינה קיטון בסך של ____ אלפי ש"ח (לפני השפעת המס) .שינוי זה משקף לדעת
השמאים את ההשפעה האפשרית ,בשקלול התרחישים האפשריים של האירועים
על תזרימי המזומנים העתידיים החזויים לנבוע מהנכסים המניבים של הקבוצה
בשוק הנדל"ן ב____ (ראה גם ביאור __ להלן).
▪ בעקבות הירידה בפעילות הקבוצה עקב המשבר והצפי להמשך הירידה בפעילות
בגין התמשכות המשבר ביצעה החברה בחינה כוללת של סכום בר ההשבה של קו
ייצור (לתאר איזה) ובמסגרת זאת התבצע אומדן של שווי השימוש .לאור אופיים
ולאור זאת שקיימת תלות בין תזרימי המזומנים האמורים לנבוע לחברה
מהנכסים ,חושב שווי השימוש של הנכסים כיחידה מניבת מזומנים אחת .כתוצאה
מהאמור במהלך השנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר ( 2020ראה גם ביאור __
להלן) ,הכירה החברה/הקבוצה בהפסד מירידת ערך נכסים בסך של כ ___-אלפי
ש"ח (בעקבות רישום ההפרשה לירידת ערך זקפה החברה נכס מסים נדחים בסך
___ אלפי ש"ח( ,ראה גם ביאור __ להלן).
▪ בתקופת הדוח ,כתוצאה ממשבר הקורונה ,חלה עלייה משמעותית בסיכון האשראי
של מספר לקוחות .לאור האמור הגדילה החברה/הקבוצה את ההפרשה לחובות
מסופקים במהלך השנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 2020בסך של כ___ אלפי
ש"ח( .ראה גם ביאור ___ להלן).
▪ לאור פיטורי חלק מעובדי החברה/הקבוצה ,שינוי בשיעור ההיוון (,_ % :2020
)_%:2019וירידה בשווי נכסי התוכנית בסך של כ ___ -אלפי ש"ח עדכנה
החברה/הקבוצה את ההתחייבות בגין הטבה מוגדרת נטו ליום 31בדצמבר .2020
לאור האמור ,במהלך השנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 2020הכירה החברה
בגידול/קיטון בגובה ההתחייבות נטו בסך של כ ___ -אלפי ש"ח.
▪ כתוצאה מהמשבר ,בתקופת הדוח חלו ירידות בשווי השוק של היעודה לפיצויים.
בסך של כ ___ -אלפי ש"ח.
▪ לחברה הסכם עם לקוח מהותי אשר אינו ניתן לביטול למכירת מלאי במחירים
קבועים עד ליום ____ .כתוצאה מעליית מחירי חומרי הגלם והשינוע של המלאי,
צופה החברה כי העלויות הבלתי נמנעות בגין ההסכם מול הלקוח יעלו על ההטבות
הכלכליות החזויות להתקבל בגינו .לאור האמור ,במהלך השנה שהסתיימה ביום
31בדצמבר 2020הכירה החברה בהפרשה לחוזה מכביד בסך של כ____ -אלפי
ש"ח.
- 33 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 1כללי (המשך)
ה .השפעת התפשטות נגיף הקורונה על החברה/הקבוצה (המשך)
להלן פירוט ההשפעות העיקריות של שנת 2020על פעילות הקבוצה/החברה כתוצאה
מהתפשטות נגיף הקורונה (המשך):
▪ כתוצאה מהמשבר ,והצפי לקיטון ברווחים לשנת הדיווח השוטפת בכללותה ולשנת
הדיווח העוקבת ,עדכנה החברה את התקציב לשנים הבאות .לאור האמור ,במהלך
השנה שהסתיימה ביום 31בדצמבר 2020הקטינה החברה את נכס המס הנדחה
והכירה בהוצאות מס בסך של כ ___ -אלפי ש"ח.
לאור הירידה בשווי ההוגן של חלק מנכסי החברה /הירידה בהכנסות והקיטון ▪
ברווח נכון ליום 31בדצמבר ,2020לא עמדה החברה בחלק מאמות המידה
הפיננסיות אליהם התחייבה מול תאגיד בנקאי בהתייחס להלוואה לזמן ארוך
שעתידה להיפרע במלואה ביום ____ 2025ושיתרתה בדוחות הכספיים ליום 31
בדצמבר 2020הינה ____ אלפי ש"ח .במידה והחברה לא הסדירה את אמות
המידה לאחר תאריך הדיווח :לאור האמור ,סיווגה החברה את ההלוואה מהבנק
והציגה אותן לתאריך הדיווח במסגרת ההתחייבויות השוטפות .במידה והחברה
הסדירה את אמות המידה לאחר תאריך הדיווח :לאחר תאריך הדיווח החברה
הסדירה את אמות המידה הפיננסיות מול הבנק /החברה קיבלה ויתור מצד
התאגיד הפיננסי על הדרישה לקיים את חלק מאמות המידה האמורות לפרק זמן
העולה על שנים עשר חודשים( .ראה גם ביאור ___ להלן).
▪ לאור ההתפתחויות השליליות הנובעות מהמשבר ,הודיעו בעלי השליטה במהלך
תקופת הביניים על ויתור חלקי/מלא בשכרם לתקופה של ____ חודשים.
להלן פירוט ההשפעות העיקריות של שנת 2020על פעילות הקבוצה/החברה כתוצאה
מהתפשטות נגיף הקורונה (המשך):
▪ לחברה/לקבוצה מדיניות חלוקת דיבידנד לפיה כ %___ -מהרווח השנתי מחולק
כדיבידנד לבעלי המניות .לאור אי הודאות הנובעת ממשבר הקורונה ,החליט
הדירקטוריון לא לחלק דיבידנד בשנים .2020-2021
הנהלת החברה עוקבת באופן שוטף אחר ההתפתחויות בנושא נגיף הקורונה בישראל
ובעולם ופועלת בהתאם להנחיות של הרשויות השונות .בשל העובדה שמדובר באירוע
אשר אינו בשליטתה של החברה/הקבוצה ובשל אופיו המתגלגל של המשבר המאופיין
בחוסר וודאות ,בין היתר באשר למועד שבו תיבלם המגיפה ,קיים קושי לחזות את
עוצמת האירוע והיקף פגיעתו בחברה/בקבוצה .כמו כן ,בעת הנוכחית אין ביכולת
החברה/הקבוצה לתת הערכות ו/או אומדנים מהימנים בנוגע לתחזיות ו/או תוכניות
אסטרטגיות לשנת 2021ולשנים שלאחריה .אין ביכולת החברה/הקבוצה לדעת האם
ומתי תחזור פעילות החברה/הקבוצה לסדרה ,וכשתחזור לסדרה ,כיצד ישפיע המשבר
על הכלכלה הבינלאומית והמקומית ,כמו גם על תחומי פעילותה של החברה/הקבוצה.
לפיכך ,הנהלת החברה בוחנת באופן שוטף את ההשלכות האמורות וכן השלכות
אפשריות נוספות שלעת עתה אינן מהותיות ונוקטת בצעדים והתאמות לפעילותה.
הנהלת החברה בוחנת ,בין היתר ,את מקורות המימון והנזילות ומעריכה כי קיימת לה
יכולת/איתנות פיננסית להתמודד עם המשבר הן בטווח הקצר והן בטווח הבינוני ,וזאת
בין היתר ,לאור גיוון תחומי פעילותה ,איכות הנכסים ברי מימוש ו/או שיעבוד ,צמצום
היקף ההוצאות השוטפות ,היקף היתרות הנזילות ומסגרות האשראי הפנויות
העומדות לרשותה גם בתקופה/בעת הזאת.
כמו כן ,החברה בוחנת באופן שוטף את תזרים המזומנים הנדרש לשם מימון הפעילות
השוטפת ופירעון החובות העתידיים ,מקשיחה את מדיניות האשראי ללקוחות,
השהתה/הקפיאה את תוכנית ההשקעות של החברה ,התאימה את היקף ההוצאות
השוטפות לקיטון בהיקפי הפעילות (וזאת בין היתר על ידי ,הקפאת קמפיינים
שיווקיים ,פיטורי עובדים ,הוצאת עובדים לחל"ת ,קיצוץ בשכר בכירים ,פנייה
למרכזים המסחריים ולקניונים בבקשת הקפאה/הפחתה בדמי שכירות ודמי הניהול)
וכן פנייה למשרדי הממשלה הרלבנטיים בבקשה לקדם פתרון למשבר בדרך של פיצוי
ו/או מתן הלוואות בערבויות מדינה.
- 34 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 1כללי (המשך)
ה .השפעת התפשטות נגיף הקורונה על החברה/הקבוצה (המשך)
להלן פירוט בדבר מענקי/הלוואות ממשלה שהתקבלו בקבוצה/בחברה/
שהחברה/הקבוצה זכאית לקבל:
כאן תתואר ההשפעה הכמותית והאיכותית של כל קבוצה/חברה .הלוואות בערבות
מדינה -בעקבות משבר הקורונה ,החברה /חלק מחברות הקבוצה קיבלה/קיבלו
הלוואות בערבות מדינה בהיקף של כ ____ -אלפי ש"ח וזאת במסגרת קרן הלוואת
לעסקים .ההלוואות אינן צמודות למדד המחירים לצרכן ,ונושאות ריבית שנתית
בשיעור של ____%ותיפרע ,החל מחלוף שנה ממועד נטילתה ב ____ -תשלומים
חודשיים שווים החל מיום ___/לתקופה של כ ___ -שנים.
▪ מענקי עידוד העסקה -בחודש יוני 2020פורסם ברשומות חוק מענק לעידוד
תעסוקה (הוראת שעה -נגיף הקורונה החדש) ,תש"ף"( 2020-חוק המענקים") ,לפיו
חברות אשר יחזירו עובדים אשר הוצאו לחופשה ללא תשלום עקב משבר הקורונה
עד ליום ____ יקבלו מענק בסך של כ ___ -ש"ח בגין כל עובד שיוחזר לעבודה החל
מיום 1ביוני 2020ומענק בסך של כ ___ -ש"ח בגין כל עובד שהוחזר לפעילות
במהלך חודש מאי .2020המענק האמור שולם לשיעורין ב 4 -תשלומים חודשיים
שווים ובלבד שהעובד שהוחזר לעבודה הועסק במהלך 4חודשים רציפים לאחר
חזרתו לעבודה .הקבוצה/החברה הכירה במהלך שנת 2020במענק זה כקיטון
בהוצאות השכר של העובדים בגינן התקבל המענק בסך של כ ___ -אלפי ש"ח.
▪ סיוע בתשלומי ארנונה -בחודש אפריל 2020פורסמו תקנות הסדרים במשק
המדינה (הנחה מארנונה) (תיקון מס' ,)2התש"ף ,2020-לפיהן ,הרשות המקומית
לא תגבה ארנונה מהעסקים לתקופה של 3חודשים (מחודש מרס עד חודש מאי
)2020כסיוע לעסקים בתקופת המשבר .על אף האמור בתקנות אלה ,רשאית
המועצה המקומית להחליט כי במקום פטור מארנונה ל 3 -חודשים ,תינתן הנחה,
בשיעור של 25%מסכום הארנונה הכללית שהוטלה על הנכס בשנת .2020לאור
האמור במהלך שנת 2020חל קיטון בהוצאות ארנונה בסך כולל של כ ___ -אלפי
ש"ח.
▪ השתתפות בהוצאות קבועות - 44בחודש אפריל 2020פורסמה החלטת ממשלה
מספר " 5015מענק סיוע לעסקים בעד השתתפות בהוצאות קבועות בשל ההשפעה
הכלכלית של התפשטות נגיף הקורונה" (להלן " -מענק הסיוע") .כתוצאה ממשבר
הקורונה ,חלה ירידה במחזורי הפעילות של הקבוצה/החברה .בעקבות זאת פנתה
החברה (יש לשקול לציין את זהות הישויות בקבוצה אשר הנושא רלוונטי להן)
לרשות המסים והגישה בקשה למענק הסיוע בגין חודשים _____ .2020מענק
הסיוע התקבל בפועל בחודש___ 2020בסכום של כ ___ -אלפי ש"ח .מענק הסיוע
נרשם בסעיף הכנסות אחרות בדוח רווח או הפסד .הקבוצה/החברה אינה נדרשת
להחזיר את סכום המענק אלא אם יתברר כי המחזורים בתקופה הנדרשת לא פחתו
בהשוואה לאשתקד בשיעורים שנקבעו במסגרת תנאי מענק הסיוע.
44המענק האמור מותנה ,בין היתר ,במחזור פעילות בגין שנת 2019אשר אינו עולה על 400מיליוני ש"ח.
- 35 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית
הדוחות הכספיים נערכו בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים בישראל (.)Israeli GAAP
להלן עיקרי המדיניות החשבונאית ,אשר יושמו בעקביות בעריכת הדוחות הכספיים /פרט
לשינויים הנובעים מיישום לראשונה של תקני חשבונאות המפורטים בסעיף __ להלן להפנות
לסעיף המפרט בדבר תקני חשבונאות שיושמו לראשונה .ובמידת הצורך :לאחר מתן תוקף
למפרע לטיפול החשבונאי __________ ,כמוסבר בביאור _____להלן.
א .בסיס המדידה של הדוחות הכספיים
.1כללי
(א) ביום 1בינואר 2004נכנס לתוקף תקן חשבונאות מספר " ,12הפסקת
ההתאמה של דוחות כספיים" .בהתאם לתקן הופסקה ההתאמה של דוחות
כספיים לאינפלציה החל מאותו מועד .
(ב) עד ליום 31בדצמבר ( 2003מועד המעבר) ,החברה ערכה את דוחותיה
הכספיים על בסיס העלות ההיסטורית המותאמת למדד המחירים לצרכן.
הסכומים המותאמים ,כאמור ,שנכללו בדוחות הכספיים במועד המעבר
שימשו נקודת מוצא לדיווח הכספי החל מיום 1בינואר .2004בהתאם לכך,
סכומים המתייחסים לנכסים לא כספיים (לרבות פחת והפחתות בגינם),
שמקורם לפני מועד המעבר ,מבוססים על הנתונים המותאמים לאינפלציה
(על בסיס מדד דצמבר )2003כפי שדווחו בעבר.
(ג) סכומי הנכסים הלא כספיים אינם מייצגים בהכרח שווי מימוש או שווי
כלכלי אלא רק את הסכומים המדווחים של אותם נכסים.
(ד) בדוחות הכספיים "עלות" משמעותה עלות בסכום מדווח.
(ה) תמצית נתוני הדוחות הכספיים של החברה בערכים נומינליים הסטורים
לצורכי מס ,ששימשו בסיס לדוחות בסכומים המדווחים הנ"ל מובאת
בביאור ____ להלן.
.2דוחות כספיים בסכומים מדווחים
(א) מאזן/דוח על המצב הכספי
.1פריטים לא כספיים מוצגים בסכומים מדווחים.
.2פריטים כספיים מוצגים במאזן/דוח על המצב הכספי בערכים נומינליים
לתאריך הדיווח.
.3השווי המאזני של השקעות בחברות מוחזקות שמטבע הפעילות שלהן
הוא השקל החדש מבוסס על הדוחות בערכים מדווחים של חברות אלה.
(ב) דוח רווח והפסד/דוח על הרווח (הפסד) הכולל
.1הכנסות והוצאות הנובעות מפריטים לא כספיים או מהפרשות הכלולות
במאזן/בדוח על המצב הכספי נגזרות מהתנועה בין סכום מדווח ביתרת
פתיחה לבין סכום מדווח ביתרת סגירה.
.2יתר מרכיבי רווח או והפסד ,למעט חלק החברה בתוצאות הפעולות של
חברות מוחזקות ,מוצגים בערכים נומינליים.
.3חלק החברה בתוצאות הפעולות של חברות מוחזקות שמטבע הפעילות
שלהן הוא השקל החדש מבוסס על הדוחות בערכים מדווחים של חברות
אלה.
- 36 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
חלופה נוספת -חברה שמטבע הפעילות שלה הינו ש"ח ושהוקמה לאחר מועד המעבר לדיווח
נומינלי ( 1בינואר )2004תציג במקום האמור בסעיף 2א' לעיל:
א .בסיס המדידה של הדוחות הכספיים
(א) בשנת 2001פרסם המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות את תקן חשבונאות
מספר " ,12הפסקת ההתאמה של דוחות כספיים" .בחודש דצמבר 2002אושר תקן
חשבונאות מספר " 17דחיית מועד הפסקת ההתאמה של דוחות כספיים" .בהתאם
לתקנים אלה הופסקה ההתאמה של דוחות כספיים לאינפלציה החל מיום 1
בינואר .2004החברה התאגדה /החלה בפעילותה לאחר כניסת התקנים הנ"ל
לתוקף ולפיכך כל מרכיבי הדיווח הכספי הינם נומינליים (בדוחות כספיים אלה "
סכום מדווח" משמעותו סכום נומינלי).
(ב) סכומי הנכסים הלא כספיים אינם מייצגים בהכרח שווי מימוש או שווי כלכלי
אלא רק את הסכומים המדווחים של אותם נכסים.
(ג) בדוחות הכספיים "עלות" משמעותה עלות בסכום מדווח.
(ד) תמצית נתוני הדוחות הכספיים של החברה בערכים נומינליים היסטוריים לצורכי
מס ,ששימשו בסיס לדוחות בסכומים המדווחים הנ"ל מובאת בביאור ___ להלן.
- 37 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
ב .מטבע הפעילות ומטבע ההצגה של הדוחות הכספיים
.1החברה /כל אחת מחברות הקבוצה עורכת את דוחותיה הכספיים בהתאם למטבע
המדינה והסביבה הכלכלית העיקרית בה היא פועלת /המהווה את המטבע ממנו
בעיקר היא מושפעת (להלן " -מטבע הפעילות").
.2הדוחות הכספיים המאוחדים של הקבוצה מוצגים בש"ח/באירו/בדולר ארה"ב
המהווה את מטבע הפעילות של החברה ומטבע ההצגה של הקבוצה.
.3במידת הצורך :תרגום הדוחות הכספיים לשקלים חדשים מצורף להלן במסגרת
נספח.
.4בעת תרגום הדוחות הכספיים של חברה מאוחדת /מאוחדת באיחוד יחסי המהווה
פעילות חוץ (ישויות שמטבע הפעילות שלהן שונה ממטבע הפעילות של החברה),
יישמה החברה את הנהלים הבאים:
א .נכסים והתחייבויות כספיים ולא כספיים לרבות יתרות מוניטין והפרשים
מקוריים שיוחסו לפעילות החוץ ,תורגמו על פי שער הסגירה שבתוקף לכל
תאריך דיווח.
ב .פריטי הכנסות והוצאות לכל תקופה בגינה מוצג דוח רווח והפסד/על הרווח
הכולל תורגמו על פי שער החליפין הממוצע ששרר בתקופה המתייחסת .יחד
עם זאת ,במקרים בהם חלו תנודות משמעותיות בשערי החליפין ,פריטי
ההכנסות וההוצאות תורגמו לפי שערי החליפין במועד העסקאות.
ג .הון מניות ,קרנות הון ותנועות הוניות אחרות תורגמו לפי שער החליפין
במועד התהוותן.
ד .הפרשי שער שנוצרים מהטיפול לעיל ,נזקפו לרווח כולל אחר ומוצגים בהון
העצמי במסגרת "הפרשי תרגום דוחות כספיים של פעילויות חוץ" עד למימוש
ההשקעה.
ה .יתרות כספיות בין חברתיות בקבוצה ,אשר אין כוונה לסלקן והן אינן צפויות
להיפרע בעתיד הנראה לעין ,מהוות במהותן חלק מההשקעה בפעילות חוץ.
בהתאם ,הפרשי שער הנובעים בגינם נזקפים לרווח כולל אחר במסגרת אותו
סעיף בהון העצמי ,כאמור בסעיף ד' לעיל.
הפרשי שער ,הנובעים מפריטים כספיים הנקובים במטבע חוץ ,המהווים ו.
גידור של השקעה נטו בפעילות חוץ ,מסווגים במסגרת ההון העצמי בדוחות
כספיים הכוללים גם את פעילות החוץ וגם את הישות המדווחת ,עד למימוש
ההשקעה נטו ,ובמועד האמור יוכרו ברווח או הפסד.
ז .לצורך יישום הנהלים לעיל החברה עשתה שימוש בשער החליפין היציג.
- 38 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך) ביאור - 2
תקן ( 13מתוקן) מאפשר לישות להציג את דוחותיה הכספיים בכל מטבע (או מטבעות) .אם
ישות בוחרת לתרגם הדוחות למטבע הצגה השונה ממטבע הפעילות הישות היא נדרשת
לעשות זאת תוך שימוש בשיטה הנדרשת לתרגום פעילות חוץ לצורך הכללתה בדוחות
הכספיים של הישות המדווחת .להלן ביאור "מטבע הפעילות ומטבע חוץ" שייכלל בביאור
המדיניות החשבונאית במסגרת הדוחות הכספיים בנסיבות בהן הישות בחרה להציג
הדוחות במטבע השונה ממטבע הפעילות או במסגרת נספח התרגום במידה והישות בחרה
לצרף לדוחות תרגום נפרד למטבע הצגה שונה:
ב .מטבע הפעילות ומטבע ההצגה של הדוחות הכספיים (המשך)
תרגום הדוחות הכספיים ממטבע הפעילות לש"ח
הדוחות הכספיים הראשיים ערוכים בליש"ט/דולר/אירו המהווה את מטבע הפעילות
של החברה ,המטבע אשר משקף את הסביבה הכלכלית העיקרית בה פועלת החברה
ואת עסקאותיה.
מטבע הפעילות נבחן בנפרד עבור החברה ועבור כל מרכיב של החברה (חברה בת ,חברה
כלולה ,סניף או פעילות אחרת) .החברה מודדת את תוצאותיה ומצבה הכספי על בסיס
מטבע זה.
תרגום התוצאות ומצבה הכספי של הקבוצה ממטבע הפעילות למטבע הצגה בשקלים,
בוצע כדלקמן:
.1נכסים והתחייבויות כספיים ולא כספיים ,תורגמו על פי שער הסגירה שבתוקף
לכל תאריך דיווח .מוניטין וכל התאמות שווי הוגן מוצגים לפי שער החליפין היציג
ליום המאזן/הדוח על המצב הכספי.
.2פריטי הכנסות והוצאות לכל תקופה בגינה מוצג רווח או הפסד תורגמו על פי שער
החליפין הממוצע ששרר בתקופה המתייחסת .יחד עם זאת ,במקרים בהם חלו
תנודות משמעותיות בשערי החליפין ,פריטי ההכנסות וההוצאות תורגמו לפי
שערי החליפין במועד העסקאות.
.3כל הפרשי השער שנוצרו מהטיפול לעיל נזקפו לרווח כולל אחר ומוצגים בהון
העצמי במסגרת "קרן הון בגין הפרשי תרגום דוחות כספיים של פעילויות חוץ".
- 39 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
ג .נכסים ,התחייבויות ועסקאות צמודים או במטבע חוץ
.1נכסים והתחייבויות כספיים במטבע חוץ או הצמודים אליו מוצגים לפי שער
החליפין היציג ליום המאזן/הדוח על המצב הכספי.
.2נכסים והתחייבויות לא כספיים במטבע חוץ שנמדדים בעלות היסטורית מוצגים
לפי שער החליפין היציג במועד העסקה.
.3נכסים והתחייבויות לא כספיים במטבע חוץ שנמדדים בשווי הוגן מוצגים לפי
שער החליפין היציג במועד בו נקבע השווי ההוגן.
.4עסקאות הנקובות במטבע חוץ נרשמות עם ההכרה הראשונית בהן לפי שער
החליפין היציג במועד העסקה .הפרשי שער הנובעים מסילוק פריטים כספיים ,לפי
שערי חליפין שונים מאלה ששימשו לרישום הראשוני במהלך התקופה ,או מאלה
שדווחו בדוחות כספיים קודמים ,נזקפו לרווח או הפסד.
נכסים והתחייבויות הצמודים למדד המחירים לצרכן ,שאינם נמדדים לפי שווי .5
הוגן ,משוערכים בכל תקופה לשיעור עליית המדד בפועל בתקופה המתייחסת לפי
תנאי ההצמדה של כל יתרה .יתרות שעל פי הסדרי ההצמדה לגביהן המדד הקובע
הוא "המדד הידוע" נכללו על בסיס "המדד הידוע" לתאריך הדיווח (המדד בגין
חודש נובמבר).
.6הפרשי הצמדה ושער מוכרים בדוחות הכספיים בעת התהוותם.
.7להלן נתונים לגבי שערי חליפין ומדד המחירים לצרכן:
ליום 31בדצמבר
2018 2019 2020
מדד המחירים לצרכן (בסיס של שנת )1993
שער החליפין היציג של 1דולר ארה"ב /ש"ח
שער החליפין היציג של 1אירו /ש"ח
.8להלן נתונים בדבר שיעור השינוי במדד המחירים לצרכן ובשער החליפין של
הדולר והאירו לתקופות המדווחות:
לשנה שהסתיימה ביום
31בדצמבר
2018 2019 2020
%%%
מדד המחירים לצרכן
שער החליפין היציג של 1דולר ארה"ב
שער החליפין היציג של 1אירו
- 40 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
נוסח המדיניות להלן בדבר "דוחות כספיים מאוחדים" אינו מתאים לחברה מחזיקה אשר
לכשעצמה מהווה ישות השקעה45
ד .דוחות כספיים מאוחדים
הדוחות הכספיים המאוחדים כוללים את הדוחות הכספיים של החברה ,של החברות
המאוחדות במידה ורלוונטי :וחלק יחסי מהדוחות הכספיים ושל חברות מאוחדות
באיחוד יחסי.
יתרות ועסקאות הדדיות מהותיות שבין החברות שאוחדו ,בוטלו בדוחות הכספיים
המאוחדים ,כן בוטלו רווחים ממכירות בין החברות שטרם מומשו מחוץ לקבוצה.
עלות רכישת חברה מאוחדת או חברה מאוחדת באיחוד יחסי נמדדת כשווי ההוגן של
הנכסים שניתנו ,מכשירים הוניים שהונפקו והתחייבויות שנגרמו ובתוספת הוצאות
רכישה ישירות .התחייבות תלויה שניטלה מוכרת במועד הרכישה אם קיימת לישות
הנרכשת מחויבות בהווה שנובעת מאירועי העבר ושוויה ההוגן ניתן למדידה באופן
מהימן וזאת גם אם אין זה "צפוי" שיידרש תזרים שלילי לסילוק המחויבות.
עודף עלות הרכישה על חלק החברה בשווי ההוגן של הנכסים המזוהים בניכוי השווי
ההוגן של ההתחייבויות המזוהות ,מהווה מוניטין ומוצג במאזנים המאוחדים
במסגרת "רכוש אחר/מוניטין" (להתאים לפי העניין) .ההפרשים שבין חלק החברה
בשווי ההוגן של הנכסים וההתחייבויות המזוהים ,במועד הרכישה ,לבין חלק החברה
בשווים המאזני נכללו בסעיפים המתאימים במאזן /בדוח על המצב הכספי.
פסקת מוניטין שלילי -תתווסף במידת הצורך
במקרים בהם חלק החברה בשווי ההוגן של הנכסים בניכוי השווי ההוגן של
ההתחייבויות המזוהות של חברה נרכשת עולה על עלות הרכישה ,עודף כאמור מנוכה
תחילה מחלקה של החברה בנכסים הבלתי מוחשיים של החברה הנרכשת ,היתרה
מנוכה מחלקה של החברה בנכסים הלא כספיים האחרים של הנרכשת ,באופן יחסי
לשווים ההוגן תוך התאמת מסים נדחים שיוחסו לנכסים אלו .יתרת עודף שנותרה
לאחר החישוב כאמור מהווה מוניטין שלילי אשר מוכר בדוחות הרווח וההפסד במועד
הרכישה.
לצורך האיחוד הובאו בחשבון הסכומים הכלולים בדוחות הכספיים של חברות
שאוחדו ,לאחר תיאומים המתחייבים מיישום כללי חשבונאות אחידים הנקוטים בידי
הקבוצה.
זכויות המיעוט הן החלק שאינו שייך במישרין או בעקיפין לחברה האם .חלק המיעוט
בהון העצמי של חברה בת יחושב על בסיס שווים הפנקסני של הנכסים וההתחייבויות
בספרי החברה הבת .המיעוט נושא בחלקו היחסי בהפסדים של חברה בת רק בגבולות
חלקו היחסי בהון העצמי של החברה הבת למעט כאשר קיימת מחויבות לשאת
בהפסדים כאמור.
זכויות המיעוט מוצגות בסעיף נפרד במאזן/בדוח על המצב הכספי בסכום אחד ,בין
ההתחייבויות לבין ההון העצמי .חלק המיעוט ברווח (הפסד) וברווח הכולל האחר
לתקופה המדווחת מוצג בסכום אחד ברווח והפסד (לאחר מסים על ההכנסה ולאחר
החלק ברווחי חברות מוחזקות על בסיס שווי מאזני) וברווח כולל אחר ,בהתאמה.
45ישות השקעה כהגדרתה בתקן חשבונאות מספר ,37ישויות השקעה ,הינה ישות אשר :א .מגייסת כספים ממשקיע
אחד או יותר במטרה לספק למשקיע שירותי ניהול השקעות; ב .מתחייבת כלפי המשקיעים כי כל מטרתה העסקית
היא להשקיע כספים אך ורק עבור תשואות מעליית ערך הונית ,מהכנסה מהשקעה ,או משניהם; וכן ג .מודדת
ומעריכה את הביצועים של כלל השקעותיה על בסיס שווי הוגן.
- 41 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
ה .שימוש באומדנים חשבונאיים משמעותיים
הכנת דוחות כספיים בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים דורשת מההנהלה שימוש
באומדנים והערכות המשפיעים על סכומי הנכסים וההתחייבויות המוצגים בדוחות
הכספיים ,על הגילוי בדבר נכסים מותנים והתחייבויות תלויות לתאריכי הדוחות
הכספיים ועל סכומי הכנסות והוצאות בתקופות המדווחות .התוצאות בפועל עשויות
להיות שונות מאומדנים אלה .לדעת הנהלת החברה בעריכת הדוחות הכספיים לא
נעשה שימוש באומדנים ובשיקולי דעת בעלי חשיבות כאמור או ראה ביאור 3בדבר
פירוט האומדנים ושיקולי הדעת אשר בגינם גלומה רגישות ניכרת לאירועים עתידיים.
ו .מזומנים ושווי מזומנים
מזומנים ושווי מזומנים כוללים השקעות שנזילותן גבוהה ,כולל פיקדונות בתאגידים
בנקאיים לזמן קצר (עד 3חודשים ממועד הפקדתם) אשר אינם מוגבלים מבחינת
משיכה או שימוש /מלוות ממשלתיים קצרי מועד/ואיגרות חוב ממשלתיות סחירות
אחרות ,שהתקופה עד למועד פדיונם בעת ההשקעה בהם ,לא עלתה על 3חודשים.
במידה ורלוונטי ייכלל הסעיף להלן:
ז .פיקדונות/מזומנים מוגבלים במשיכה
יתרת מזומנים מוגבלים במשיכה כוללת סכומים אשר הקבוצה הפקידה לטובת
הבטחת מסגרת אשראי שהוקנתה לה.
ח .מלאי
המלאי מוערך לפי העלות או שווי מימוש נטו ,כנמוך שבהם .עלות המלאי כוללת את
עלויות הרכישה ,עלויות המרה ועלויות אחרות שהתהוו בהבאת המלאי למקומו
ולמצבו הנוכחיים.
שווי מימוש נטו הוא אומדן מחיר המכירה במהלך העסקים הרגיל בניכוי אומדן
עלויות להשלמה ואומדן העלויות הדרושות לביצוע מכירה.
העלות נקבעת לפי הבסיסים דלקמן:
תוצרת בעיבוד ותוצרת גמורה -לפי עלויות החומרים ועבודה ישירות ועלויות תקורה
של הייצור על בסיס קיבולת תפעולית נורמלית לא כולל עלויות מימון
מרכיב חומרי גלם ועזר -על בסיס "נכנס ראשון -יוצא ראשון" /ממוצע נע. ▪
מרכיב עבודה והוצאות עקיפות -על בסיס ממוצע. ▪
▪
מוצרים קנויים -על בסיס "נכנס ראשון -יוצא ראשון" /ממוצע נע /עלות
מזוהה.
אם רלוונטי:
יתרת מלאי חומרי גלם ועזר ליום 31בדצמבר ,201כוללת הפרשה לירידת ערך בגין
מלאי איטי/ישן.
במידת הצורך:
החברה מכירה בירידת ערך מלאי לשווי המימוש נטו בתקופה בה היא מתרחשת.
ירידת ערך מלאי שהוכרה בעבר מבוטלת כאשר חלה עלייה בשווי המימוש נטו .סכום
ירידת ערך או ביטול ירידת ערך נזקף לרווח או הפסד בסעיף עלות המכר.
במידת הצורך:
עלות המלאי כוללת סכומים שנזקפו לרווח כולל אחר בגין גידור תזרים מזומנים
שנועד למטרת הגנה על רכישות מלאי במידה ועסקת הגידור מקיימת את התנאים
הדרושים לטיפול כעסקת הגנה לצרכים חשבונאיים.
- 42 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
ט .השקעות בחברות כלולות
חברה כלולה הינה ישות בה יש לחברה השפעה מהותית על המדיניות הכספית
והתפעולית .ההשקעות בחברות אלה נכללות לפי שיטת השווי המאזני בהתבסס על
דוחותיהן הכספיים המבוקרים לכל תאריך דיווח .אם רלוונטי לגבי השקעה בחו"ל:
השווי המאזני של חברה כלולה ב -שם מדינה נקבע בהתבסס על דוחותיה הכספיים
המבוקרים הערוכים לפי כללי חשבונאות בינלאומיים ,וזאת כמתאפשר בגילוי דעת
מס' 68של הלשכה.
בהתאם לשיטת השווי המאזני ,ההשקעה מוכרת לפי עלות בתוספת או בניכוי חלק
החברה ברווחים ,בהפסדים (לרבות רווח (הפסד) כולל אחר) ובשינויים אחרים בהון
העצמי של החברה המוחזקת שאירעו לאחר מועד הרכישה.
במידת הצורך:
ההשקעה ליום _____ ,2020מוצגת לאחר ניכוי הפרשה לירידת ערך שאינה בעלת
אופי זמני -ראה ביאור ______.
עודף עלות ההשקעות על חלק החברה בשוויין המאזני במועדי הרכישה הניתן לייחוס
לנכסים מזוהים מופחת בהתאם לתקופת ההפחתה של הנכסים להם הוא יוחס .עודף
עלות ההשקעות שלא יוחס ,כאמור ,מייצג מוניטין .מוניטין נכלל בערך הספרים של
ההשקעה ואינו מופחת באופן שיטתי.
ההשקעות בחברות כלולות (כולל יתרת מוניטין בגינן) כפופות לבחינת ירידת ערך
בהתאם לתקן חשבונאות מספר ,15ירידת ערך נכסים (מעודכן .)2009בהתאם
להוראות התקן ,הפסד מירידת ערך של השקעה בחברה כלולה ,אינו מוקצה למוניטין
הגלום ביתרת ההשקעה אלא להשקעה בכללותה .במידה וחלה עלייה בסכום בר
ההשבה של השקעה בחברה כלולה ,בגינה נרשמה בעבר הפרשה לירידת ערך ,ההפסד
מירידת הערך מבוטל ,במגבלת סכום ההפסד שהוכר .ראה סעיף ____ להלן.
הוראות תקן חשבונאות ,38נכסים לא המוחזקים למכירה ופעילויות שהופסקו
מיושמות על השקעה או על חלק מהשקעה בחברה כלולה כאשר מתקיימים
הקריטריונים לסיווג כמוחזק למכירה .חלק ההשקעה שנותר ואינו מסווג כמוחזק
למכירה ממשיך להיות מטופל תוך שימוש בשיטת השווי המאזני עד למימוש חלק
ההשקעה המסווג כמוחזק למכירה .לאחר המימוש הישות מטפלת בהשקעה הנותרת
בהתאם לכללי חשבונאות מקובלים.
פסקת מוניטין שלילי -תתווסף במידת הצורך.
במקרים בהם חלק החברה בשווי ההוגן של הנכסים בניכוי השווי ההוגן של
ההתחייבויות המזוהות של חברה כלולה שנרכשה עולה על עלות הרכישה ,מנוכה
ההפרש האמור תחילה מחלקה של החברה בנכסים הבלתי מוחשיים של החברה
הנרכשת ,היתרה מנוכה מחלקה של החברה בנכסים הלא כספיים האחרים של
הנרכשת ,באופן יחסי לשווים ההוגן תוך התאמת מסים נדחים שיוחסו לנכסים אלו.
יתרת עודף שנותרה לאחר החישוב כאמור מהווה מוניטין שלילי אשר מוכר בדוחות
הרווח וההפסד במועד הרכישה.
- 43 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
י .ניירות ערך והשקעות אחרות /נכסים פיננסיים
.1ניירות ערך סחירים/בטוחות סחירות
ניירות ערך אלו (למעט "השקעת קבע" -ראה להלן) מוצגים לפי שווי השוק
לתאריך הדיווח ,או לגבי תעודות השתתפות בקרנות נאמנות לפי ערך הפדיון.
השינויים בערכם של ניירות הערך הנ"ל נזקפים לרווח או הפסד ,בסעיף המימון.
השקעה אשר בכוונת החברה להחזיק בה לזמן ארוך ("השקעת קבע") מוצגת לפי
העלות /לאחר הפחתה בגין ירידה בערכה שאינה בעלת אופי זמני.
.2ניירות ערך בלתי סחירים ,והשקעות אחרות
ניירות ערך אלו מוצגים לפי העלות /לאחר הפחתה בגין ירידה בשוויין של
השקעות אלו שלהערכת הנהלת החברה אינה בעלת אופי זמני.
במידה והחברה השקיעה באגרות חוב לזמן ארוך תישקל הוספת הפסקה להלן
במידה ורלוונטי:
יתרות ניכיון או פרמיה שמקורם בהשקעה באגרות חוב/הלוואות לזמן ארוך
מופחתים בשיטת הריבית האפקטיבית עד למועד הפדיון של אגרות החוב.
.3פיקדונות לזמן קצר
פיקדונות לזמן קצר כוללים פיקדונות אשר הופקדו כבטחונות לטובת תאגידים
בנקאיים ופיקדונות ,שהתקופה עד למועד פדיונם בעת ההשקעה בהם ,עלתה על
3חודשים.
הערה חשובה:
חברה נדרשת לתת מידע בדבר השווי ההוגן של נכסים פיננסיים שאינם מוצגים
בשווי הוגן בהתאם להוראות תקן ,22ראה ביאור לדוגמה בנושא.
יא .רכוש קבוע
אם החברה אינה מיישמת כלל את מודל הערכה מחדש ייכלל הנוסח להלן:
פריטי הרכוש קבוע מוצגים לפי העלות ,לאחר ניכוי סכום מענק ההשקעה .1
שהתקבל ,בניכוי פחת שנצבר ,ולפי הצורך בניכוי הפסדים מירידת ערך .העלות
כוללת בנוסף למחיר הרכישה ,את כל העלויות שניתן לייחס במישרין להבאת
הפריט למיקום ולמצב הדרושים לכך שהפריט יוכל לפעול באופן שהתכוונה
ההנהלה ובמידת הצורך :וכן ,אומדן של עלויות פירוק ופינוי של נכס ושיקום
האתר בו ממוקם הנכס אם קיימת לישות מחויבות כאמור .רכוש קבוע של חברות
מאוחדות (חברות מאוחדות באיחוד יחסי) נכלל לפי שוויו ההוגן במועד רכישתן
של חברות אלו; עלות רכוש בהקמה עצמית כוללת עלויות ישירות הכרוכות
בהקמתו ובהן עלות חומרים ,קבלני משנה ,שכר עבודה במידת הצורך באשר
להוצאות מימון ראה 3להלן.
אם לחברה קבוצת פריטי רכוש קבוע המוצגת במודל הערכה מחדש יש לכלול גם את
הפסקה להלן:
רכוש קבוע המוצג לפי מודל הערכה מחדש -בהתאם לקביעת הנהלת החברה, .2
קבוצות/קבוצת פריטי רכוש קבוע מסוימות/מסוימת אשר ניתן לאמוד את
שוויין/שווייה ההוגן באופן מהימן ,מוצגות/מוצגת בסכום משוערך ,המהווה את
השווי ההוגן במועד ההערכה מחדש ,בניכוי פחת שנצבר לאחר מכן ,ובניכוי
הפסדים מירידת ערך שנצברו לאחר מכן .הערכה מחדש לפריטים כאמור
מתבצעת באופן סדיר מספיק בכדי לוודא שערכם בספרים אינו שונה מהותית
משווים ההוגן בתאריך הדיווח .גידול בערך פריט רכוש קבוע כתוצאה מהערכה
מחדש נזקף לרווח כולל אחר ומוצג בהון העצמי במסגרת קרן הערכה מחדש .קרן
הערכה מחדש נזקפת ישירות לעודפים בעת גריעת הרכוש הקבוע /במהלך
השימוש בנכס ,בקצב הפחת.
- 44 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
יא .רכוש קבוע (המשך)
.3הוצאות המימון הריאליות בגין הלוואות ואשראי ששימש למימון הרכישה או
ההקמה של פריט רכוש קבוע המהווה "נכס כשיר" בהתאם לקביעות תקן
חשבונאות מס' ,3היוון עלויות אשראי -בתקופה שעד להכשרתו לשימושו המיועד
-נזקפו לעלות הפריט.
.4פריטי רכוש קבוע שנחכרו על ידי החברה בחכירה העונה על תנאי חכירה מימונית,
מוצגים בסעיף הרכוש הקבוע ,לפי מחיר הרכישה הרגיל (בנטרול מרכיב המימון)
ומופחתים לפי שיעורי הפחת הנהוגים לגבי נכסים כאמור.
.5הוצאות בגין שיפורים ושכלולים נזקפות לעלות הנכסים ואילו הוצאות תחזוקה
ותיקונים נזקפות כהוצאה עם התהוותן.
.6הרכוש הקבוע המשמש בחיפוש נפט וגז מוצג במאזן/בדוח על המצב הכספי בסעיף
"נכסי חיפוש נפט וגז".
.7ערך השייר ואורך החיים השימושיים של נכסי רכוש קבוע נבחנים לפחות בכל סוף
שנת כספים ,46שינויים כלשהם מטופלים כשינוי באומדן חשבונאי.
.8רכוש קבוע הנרכש תמורת נכס אחר ,נמדד לפי השווי ההוגן ,אלא אם אין להחלפה
מהות מסחרית או שלא ניתן לקבוע את שווי הנכסים.
.9רכוש קבוע המשמש להשכרה ולאחר מכן נמכר במהלך העסקים הרגיל מסווג
כמלאי במועד בו הנכס הפסיק לשמש להשכרה.47
.10רכוש קבוע נגרע מהספרים בעת מימוש או כאשר לא חזויות הטבות כלכליות
עתידיות מהשימוש בו או ממימושו .רווח או הפסד הנובעים מגריעת רכוש קבוע
נזקפים לרווח או הפסד.
.11הפחת מחושב לפי שיטת הפחת השווה ,על בסיס משך השימוש המשוער של פריטי
הרכוש הקבוע או של רכיב בר הבחנה .שיעורי הפחת השנתיים הם:
שיעורי הפחת השנתיים הם% :
2-6.5 בניינים ומבנים שונים
(בעיקר )4% (אם ניתן לציין שיעור עיקרי)
7-20 מכונות מערכות וציוד
15-20 כלי רכב
33 -20 מחשבים
6-7
תקופת החוזה או תקופת חיי רהיטים וציוד משרדי
השיפורים כנמוך שבהם שיפורים במושכר
במידת הצורך בישות שאינה מיישמת את שיטת הקו הישר הטקסט בסעיף לעיל
יהיה כדלקמן:
הפחת מחושב 48באופן המשקף את הדפוס בו הישות חזויה לצרוך את ההטבות
הכלכליות העתידיות שינבעו לה מהשימוש ב( ____-לפרט את פריט הרכוש הקבוע /
רכיב בר הבחנה /קבוצת הרכוש הקבוע הרלוונטית).
46בהתאם לתיקון תקן ,27רכוש קבוע (אשר נכלל במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים קיימים ( 2017 -ב)) ,בקביעת
אורך חיים שימושיים של נכס בלתי מוחשי יש להביא בחשבון גם התיישנות טכנולוגית והתיישנות מסחרית.
47כזכור ,תקן חשבונאות מספר 27אוסר על סיווג תמורה ממכירת רכוש קבוע במחזור ההכנסות .עם זאת ,פריטי
רכוש קבוע המשמשים להשכרה ולאחר מכן נמכרים באופן שגרתי במהלך העסקים הרגיל יסווגו כמלאי במועד בו
הפסיקו לשמש להשכרה .התמורה בגין מכירת רכוש קבוע תוכר כהכנסה ולא כרווח או הפסד הון (כמו כן ,תזרימי
מזומנים בגין רכישת פריטי רכוש קבוע כאמור הם תזרימי מזומנים לפעילות שוטפת) .התיקון האמור רלוונטי
בעיקר לחברות ליסינג.
48בהתאם לתיקון לתקן ,27רכוש קבוע (אשר נכלל במסגרת פרויקט השיפורים לתקנים קיימים ( 2017 -ב)) שיטת
פחת המבוססת על הכנסות המופקות מפעילות שכוללת את השימוש בנכס אינה נאותה (זאת מאחר שהכנסות אלה
משקפות בדרך כלל גורמים אחרים מאשר צריכת ההטבות הכלכליות של הנכס).
- 45 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
יב .נדל"ן להשקעה
נדל"ן להשקעה מוגדר כנדל"ן (קרקע או מבנה -או חלק ממבנה -או שניהם) המוחזק
(על ידי הבעלים או על ידי חוכר בחכירה מימונית) לשם הפקת הכנסות שכירות או לשם
עליית ערך הרכוש או שניהם ,ושלא לצורך שימוש בייצור או הספקת סחורות או
שירותים או למטרות מנהלתיות ,או מכירה במהלך העסקים הרגיל.
הקבוצה נדרשת ליישם מדיניות אחידה לכל נכסי הנדל"ן להשקעה ובהתאם תיכלל
אחת מהחלופות הבאות:
מודל העלות:
נכסי הנדל"ן להשקעה מוצגים בעלות בניכוי פחת שנצבר ,ובניכוי הפסדים מירידת ערך
שנצברו .נדל"ן כאמור מטופל בהתאם להוראות תקן חשבונאות מספר 27של המוסד
הישראלי לתקינה בחשבונאות ,רכוש קבוע .בביאור xxמובא מידע בדבר השווי ההוגן
של נכסי הנדל"ן להשקעה.
מודל השווי ההוגן:
נכסי נדל"ן להשקעה נמדדים לראשונה לפי העלות הכוללת עלויות רכישה ישירות
ועלויות אשראי (כאשר הנכס מהווה נכס כשיר) .בתקופות עוקבות נכסי נדל"ן להשקעה
נמדדים בשווי הוגן המשקף את תנאי השוק בכל תאריך דיווח .שינויים בשווי הוגן
לאחר ההכרה הראשונה ,מוכרים ברווח או הפסד .נדל"ן כאמור אינו מופחת.
לצורך קביעת השווי ההוגן של נכסי הנדל"ן להשקעה התבססה החברה על הערכת שווי
שהתבצעה על ידי מעריכי שווי חיצוניים בלתי תלויים שהינם מומחים בהערכות שווי
של נדל"ן והינם בעלי הידע והניסיון הנדרשים .ראה גם ביאור __ להלן
במידה ורלוונטי ייכלל המשפט הבא:
זכויות בנדל"ן להשקעה ,המוחזקות על ידי החברה בחכירה תפעולית (כחוכרת),
מסווגות ומטופלות כנדל"ן להשקעה אם ורק אם הנדל"ן מקיים את ההגדרה של נדל"ן
להשקעה וכן נעשה שימוש במודל השווי ההוגן לגבי זכויות נדל"ן כאמור.
במידה ורלוונטי ייכלל המשפט הבא:49
עלות נדל"ן בהקמה עצמית המיועד לשימוש עתידי כנדל"ן להשקעה כוללת עלות
חומרים ועבודה ישירה ועלויות אחרות שניתן לייחס במישרין להבאת הנכס למצב
הדרוש לכך שיוכל לפעול באופן שהתכוונה ההנהלה לרבות עלויות אשראי .נדל"ן
כאמור מטופל בתקופת ההקמה כנדל"ן להשקעה .במקרים בהם לא ניתן לקבוע באופן
מהימן את השווי ההוגן של פריט נדל"ן להשקעה בהקמה הפריט מטופל בשיטת העלות
עד למועד סיום ההקמה או המועד שבו ניתן לקבוע את השווי ההוגן באופן מהימן,
כמוקדם שבהם .נדל"ן להשקעה קיים המפותח מחדש לצורך שימוש עתידי כנדל"ן
להשקעה מטופל בתקופת הפיתוח כנדל"ן להשקעה.
קרקע עליה מוקם נכס נדל"ן בהקמה עצמית מטופלת כנכס נדל"ן השקעה מיום
רכישתה ומוצגת בשווי הוגן ממועד זה.
יש לשקול היוועצות בגורם מקצועי מתאים לגבי העברות לקבוצת נדלן להשקעה
והחוצה ממנה.
נכס ששימש את הקבוצה כרכוש קבוע ומועבר על ידי הקבוצה לשימוש כנדל"ן
להשקעה יסווג כנדל"ן להשקעה במועד סיום השימוש בו כפריט רכוש קבוע .במועד זה
הפריט נמדד בשווי הוגן .רווח הנוצר מהמדידה מחדש למועד שינוי הסיווג נזקף לרווח
כולל אחר ומוצג בהון העצמי במסגרת קרן הערכה מחדש (אלא אם הרווח מבטל הפסד
קודם מירידת ערך כי אז ייזקף בגובה ההפסד לרווח או הפסד) .הפסד הנובע מהמדידה
מחדש נזקף לרווח או הפסד.
בהעברה מנדל"ן להשקעה ,המוצג בשווי הוגן ,לרכוש קבוע או למלאי ,השווי ההוגן
למועד המעבר יהווה עלות נחשבת של הרכוש הקבוע או המלאי .החל מאותו מועד
הטיפול החשבונאי יהיה בהתאם לתקני החשבונאות הרלוונטיים.
הערה :כאשר קיים קושי בסיווג פריטים כנדל"ן להשקעה ,נדל"ן לשימוש הבעלים או
כנדל"ן המיועד למכירה במהלך העסקים הרגיל -יש לשקול היוועצות בגורם מקצועי
מתאים באשר לגילוי הנדרש.
49נדל"ן להשקעה בהקמה יטופל בתקופת ההקמה כנדל"ן להשקעה .קרי בשווי הוגן (כאשר הישות בחרה בחלופה זו).
- 46 -
חברה בע"מ
דוחות כספיים לדוגמה
31בדצמבר 2020
ביאורים לדוחות הכספיים (המשך)
ביאור - 2עיקרי המדיניות החשבונאית (המשך)
יג .ירידת ערך נכסים שאינם כספיים
נכסים שאינם כספיים בעלי אורך חיים בלתי מוגדר (לרבות מוניטין) ,אינם מופחתים
אלא נבחנים אחת לשנה לבדיקת האפשרות שחלה ירידה בערכם וכן בכל עת שקיים
סימן המצביע כי ייתכן וחלה ירידת ערך של הפריט.
נכסים ברי פחת נבחנים לבדיקת האפשרות שחלה ירידה בערכם כאשר קיימים
אירועים ונסיבות העשויים להצביע על כך שערכו המאזני של נכס כאמור אינו בר
השבה.
כאשר ערכו של נכס במאזן /בדוח על המצב הכספי עולה על סכום בר-ההשבה שלו,
החברה מכירה בהפסד מירידת ערך בגובה הפער בין ערכו הפנקסני של הנכס לסכום
בר-ההשבה שלו .ההפסד בגין ירידת ערך שהוכר כאמור ,מבוטל למעט באם התייחס
למוניטין ,רק אם חלו שינויים באומדנים ששימשו בקביעת הסכום בר-ההשבה של
הנכס מהמועד בו הוכר ההפסד האחרון מירידת ערך.
אם התבצעה בחינת שווי בר השבה יתווסף:
הסכום בר-השבה נקבע בהתבסס על חוות דעת של מעריך שווי חיצוני/שמאי מקרקעין
חיצוני /ו/על הערכות פנימיות של החברה ,והוא חושב על בסיס שווי שימוש/מחיר
מכירה ,נטו .שווי השימוש של הנכסים חושב בדרך של היוון תזרימי המזומנים
הצפויים לנבוע מהנכסים בשיעורי היוון (לפני מס) של .x% - x%
אם נרשמה הפרשה לירידת ערך תתווסף הפסקה:
כתוצאה מיישום הוראות תקן חשבונאות מספר 15נרשם בדוחות הכספיים לשנת
,2018/2019/2020הפסד מירידת ערך נכסים בסך כ __ -מליון ש"ח ,אשר נכלל בסעיף
הוצאות אחרות ברווח או הפסד.
- 47 -
The words you are searching are inside this book. To get more targeted content, please make full-text search by clicking here.
דוחות כספיים לדוגמא 2020
Discover the best professional documents and content resources in AnyFlip Document Base.
Search