NPAEs สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (Intangible Assets) หมายถึง “สินทรัพย์ที่ไม่เป็นตัวเงินที่สามารถระบุได้และไม่มีลักษณะ ทางกายภาพ” ตัวอย่างเช่น สินทรัพย์ทางปัญญา โปรแกรมคอมพิวเตอร์ เครื่องหมายการค้า ลิขสิทธิ์ สิทธิบัตร สัมปทาน และฟิล์มภาพยนตร์ เป็นต้น 101
สินทรัพย์ไม่มีตัวตนมีหลายอย่างยกเว้นข้อใด ก. สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนถือไว้เพื่อขาย ข. เครื่องหมายการค้า ค. ฟิล์มภาพยนตร์ ง. ทรัพย์สินทางปัญญา 102
มีอายุการให้ประโยชน์ที่ทราบได้แน่นอนให้ตัดจ าหน่าย ตามอายุการให้ประโยชน์ที่ทราบได้แน่นอน มีอายุการให้ประโยชน์ที่ไม่ทราบได้แน่นอนให้กิจการ ตัดจ าหน่ายในระยะเวลา 10 ปี 103
PAEs ก าหนดให้ไม่ต้องตัดจ าหน่ายสินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่ไม่ ทราบอายุแน่นอน แต่ให้ทดสอบด้อยค่าเป็นประจ าทุกปี หรือเมื่อมีข้อบ่งชี้ PAEs อนุญาตให้ใช้วิธีตีราคาใหม่ส าหรับรายการสินทรัพย์ ไม่มีตัวตน 104
TFRS for PAEs ใช้ราคาทุนหรือวิธีตีราคาใหม่ ไม่คิดค่าตัดจ าหน่ายส าหรับ สินทรัพย์ไม่มีตัวตนที่อายุไม่ ทราบแน่นอน แต่ให้ทดสอบ การด้อยค่า ใช้ราคาทุน หักค่าตัด จ าหน่ายสะสม อายุทราบแน่นอนตัด จ าหน่ายตามอายุ อายุไม่ทราบแน่นอนตัด จ าหน่ายภายใน 10 ปี TFRS for NPAEs สินทรัพย์ไม่มีตัวตน – การวัดมูลค่าภายหลัง การรับรู้รายการ 105
NPAEs สินทรัพย์ไม่มีตัวตน กิจการต้องวัดมูลค่าเมื่อเริ่มแรกด้วยราคาทุน หลังจากนั้นต้องแสดงราคาด้วยราคาทุนหักค่าตัด จ าหน่ายสะสม และค่าเผื่อการลดลงของมูลค่า (ไม่อนุญาตให้ใช้วิธีการตีราคาใหม่) PAEs ตีราคาเพิ่มได้ แต่ต้องเข้าเกณฑ์ 106
อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน 107
NPAEs อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน (Investment Property : IP) หมายถึง อสังหาริมทรัพย์ (ที่ดิน หรืออาคาร หรือส่วนของอาคาร หรือทั้งที่ดินและอาคาร) ที่ถือครอง โดยเจ้าของหรือโดยผู้เช่า ภายใต้สัญญาเช่าการเงิน เพื่อหาประโยชน์จากรายได้ค่าเช่า หรือ จากการเพิ่มขึ้นของมูลค่าของสินทรัพย์ หรือทั้ง 2 อย่าง ทั้งนี้ ไม่ได้มีไว้เพื่อใช้ในการผลิตหรือจัดหาสินค้าหรือให้บริการ หรือใช้ในการบริหารงานของกิจการ หรือขายตามลักษณะการ ประกอบธุรกิจตามปกติ 108
รายการที่ไม่ถือเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน กิจการมีรถยนต์เพื่อให้เช่า รถยนต์ไม่ใช่ อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน ดังนั้น รถยนต์จึง จัดเป็นรายการที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ 109
รายการที่ไม่ถือเป็นอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน กิจการโรงแรมมีห้องพักเพื่อให้เช่า อาคารโรงแรมไม่ใช่ อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน เพราะมีไว้ให้บริการตาม ลักษณะการประกอบธุรกิจตามปกติ ดังนั้น อาคาร โรงแรมจึงจัดเป็นรายการที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ 110
รายการใดต่อไปนี้ถือเป็นอสังหาริมทรัพย์ เพื่อการลงทุน ก. อาคารโรงงานที่มีไว้ประกอบธุรกิจการผลิต ข. อาคารหอพักของกิจการที่ประกอบธุรกิจหอพัก ค. อาคารโรงแรมของกิจการที่ประกอบธุรกิจโรงแรม ง. ที่ดินของกิจการที่ซื้อไว้เพื่อสร้างโรงงานผลิตชิ้นส่วน อิเล็กทรอนิกส์ส่งออก 111
ณ วันเริ่มแรก ก าหนดให้วัดมูลค่าอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุนด้วยวิธี ราคาทุน 112
ภายหลังการรับรู้รายการเมื่อเริ่มแรก ราคาทุนหักค่าเสื่อมราคาสะสม และค่าเผื่อการลดมูลค่า วิธีมูลค่ายุติธรรม (Fair Value Model) การเปลี่ยนแปลงของมูลค่ายุติธรรมในก าไรหรือขาดทุน 113
TFRS for PAEs ใช้ราคาทุน หักค่าตัด จ าหน่ายสะสม วิธีมูลค่ายุติธรรม ใช้ราคาทุน หักค่าตัด จ าหน่ายสะสม วิธีมูลค่ายุติธรรม TFRS for NPAEs อสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน - การวัดมูลค่า ภายหลังการรับรู้รายการ 114
ประกาศสภาวิชาชีพบัญชี ฉบับที่ 42/2563 เรื่อง ข้อก าหนดเพิ่มเติมส าหรับรายการที่ดิน อาคารและ อุปกรณ์ และอสังหาริมทรัพย์เพื่อการลงทุน ของ กิจการที่ไม่มีส่วนได้เสียสาธารณะ 115
ต้นทุนการกู้ยืม 116
NPAEs ต้นทุนการกู้ยืม (Borrowing Cost) หมายถึง ดอกเบี้ย และต้นทุนอื่นที่เกิดขึ้นจากการกู้ยืมของกิจการ 117
การรับรู้รายการต้นทุนการกู้ยืม รับรู้ต้นทุนการกู้ยืมเมื่อสินทรัพย์เข้าเงื่อนไข สินทรัพย์ที่เข้าเงื่อนไข (Qualifying Assets) หมายถึง สินทรัพย์ที่จ าเป็นต้องใช้ระยะเวลานานในการเตรียมพร้อม เพื่อให้สามารถน าสินทรัพย์นั้นมาใช้ได้ตามประสงค์หรือ น าไปขาย 118
ตัวอย่างของสินทรัพย์ที่เข้าเงื่อนไข โรงงานระหว่างก่อสร้าง โรงผลิตพลังงานระหว่างก่อสร้าง เงินลงทุนในอสังหาริมทรัพย์ที่อยู่ระหว่างการพัฒนา และ สินค้าที่ต้องใช้เวลานานในการแปลงสภาพให้พร้อมที่จะขาย 119
ตัวอย่างของสินทรัพย์ที่ไม่เข้าเงื่อนไข สินทรัพย์ที่อยู่ในสภาพพร้อมที่จะใช้ได้ตามประสงค์ หรือ พร้อมที่จะขายทันทีที่ซื้อ รถยนต์ที่ซื้อแบบผ่อนช าระหรือเช่าซื้อ 120
ข้อใดไม่ใช่สินทรัพย์ที่เข้าเงื่อนไข ก. โรงงานระหว่างก่อสร้าง ข. รถยนต์ที่ซื้อแบบผ่อนช าระหรือเช่าซื้อ ค. โรงผลิตพลังงานระหว่างก่อสร้าง ง. เงินลงทุนในอสังหาริมทรัพย์ ที่อยู่ระหว่างการพัฒนา 121
TFRS for PAEs สินทรัพย์เข้าเงื่อนไข สินทรัพย์เข้าเงื่อนไข TFRS for NPAEs ต้นทุนการกู้ยืม - การรับรู้รายการ 122
สญ ั ญาเช ่ า 123
NPAEs สัญญาเช่า (Lease) หมายถึง สัญญาหรือข้อตกลงที่ผู้ให้เช่า ให้สิทธิแก่ผู้เช่าในการใช้สินทรัพย์ส าหรับช่วงเวลาที่ตกลงกัน เพื่อแลกเปลี่ยนกับค่าตอบแทน ซึ่งได้รับช าระในงวดเดียว หรือหลายงวด 124
ด้านผู้เช่า : • 5 เงื่อนไข • 3 ข้อบ่งชี้ สัญญาเช่าการเงิน • หากไม่ใช่สัญญาเช่าการเงิน ถือเป็นสัญญาเช่าด าเนินงาน สัญญาเช่า ด าเนินงาน การจ าแนกประเภทของสัญญาเช่า 125
เกณฑ์ที่ใช้พิจารณาว่าเป็นสัญญาเช่าการเงิน การโอนกรรมสิทธิ์ในสินทรัพย์ สิทธิเลือกซื้อสินทรัพย์ที่เช่าในราคาถูก อายุของสัญญาเช่า มูลค่าปัจจุบันของค่าเช่าขั้นต่ าครอบคลุมมูลค่า ยุติธรรมของสินทรัพย์ที่เช่า สินทรัพย์มีลักษณะเฉพาะ 126
PAEs สัญญาเช่าจะจัดประเภทเป็นสัญญาเช่าการเงินหรือสัญญา เช่าด าเนินงานขึ้นอยู่กับเนื้อหาของรายการบัญชีมากกว่ารูปแบบตาม สัญญา ตัวอย่างของสถานการณ์ซึ่งตามปกติจะท าให้สัญญาเช่าต้องจัด ประเภทเป็นสัญญาเช่าการเงินมีดังต่อไปนี้ 1. สัญญาเช่าระยะยาวโอนความเป็นเจ้าของในสินทรัพย์ให้แก่ผู้เช่า เมื่อสิ้นสุดระยะเวลาของสัญญาเช่า 2. ผู้เช่ามีสิทธิเลือกที่จะซื้อสินทรัพย์ด้วยราคาที่คาดว่าจะต่ ากว่ามูลค่า ยุติธรรม ณ วันที่สิทธิเลือกมีผลบังคับใช้โดยราคาตามสิทธิเลือกนั้น มีจ านวนต่ ากว่ามูลค่ายุติธรรมเพียงพอที่จะท าให้เกิดความแน่ใจ อย่างสมเหตุสมผล ณ วันเริ่มต้นของงสัญญาเช่าว่าผู้เช่าจะใช้สิทธิ เลือกที่จะซื้อสินทรัพย์นั้น 127
3. ระยะเวลาของสัญญาเช่าครอบคลุมอายุการให้ประโยชน์เชิง เศรษฐกิจส่วนใหญ่ของสินทรัพย์แม้ว่าจะไม่มีการโอนกรรมสิทธิ์ เกิดขึ้น 4. ณ วันเริ่มต้นของสัญญาเช่า มูลค่าปัจจุบันของจ านวนเงินขั้นต่ า ที่ต้องจ่ายมีจ านวนเท่ากับหรือมากกว่ากับมูลค่ายุติธรรมของ สินทรัพย์ที่เช่า 5. สินทรัพย์ที่เช่ามีลักษณะเฉพาะจนกระทั่งผู้เช่าเพียง ผู้เดียวที่สามารถใช้สินทรัพย์นั้นโดย ไม่จ าเป็นต้องท าการ ดัดแปลงที่ส าคัญต่อสินทรัพย์ 128
PAEs ข้อบ่งชี้ของสถานการณ์ใดสถานการณ์หนึ่งหรือหลาย สถานการณ์รวมกันที่อาจท าให้สัญญาเช่าต้องจัดประเภท เป็นสัญญาเช่าการเงินมีดังต่อไปนี้ • หากผู้เช่าสามารถยกเลิกสัญญาเช่าได้ผู้เช่าต้องเป็น ผู้รับผิดชอบผลเสียหายที่เกิดขึ้นกับผู้ให้เช่าเนื่องจาก การยกเลิกนั้น 129
• ผู้เช่ารับผิดชอบในรายการก าไรหรือรายการขาดทุนจาก การผันผวนของมูลค่ายุติธรรมของมูลค่าคงเหลือ (ซาก) • ผู้เช่าสามารถต่อสัญญาเช่าครั้งที่สองด้วยการจ่ายค่าเช่า ซึ่งมีจ านวนต่ ากว่าค่าเช่าในตลาดอย่างเป็นสาระส าคัญ 130
สถานการณ์ที่ถือเป็นสัญญาเช่าการเงิน โอนความเป็นเจ้าของในสินทรัพย์ให้แก่ผู้เช่าเมื่อ สิ้นสุดระยะเวลาของสัญญาเช่า ผู้เช่ามีสิทธิเลือกซื้อสินทรัพย์ด้วยราคาที่คาดว่าจะ ต่ ากว่ามูลค่ายุติธรรมมาก เช่น ไม่เกินร้อยละ 5 ของ ราคายุติธรรม NPAEs สัญญาเช่า 131
ระยะเวลาของสัญญาเช่าครอบคลุมอายุการให้ประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจส่วนใหญ่ของสินทรัพย์ เช่น ครอบคลุม ระยะเวลาอย่างน้อยร้อยละ 80 มูลค่าปัจจุบันของจ านวนเงินขั้นต่ าที่ต้องจ่ายมีจ านวน เท่ากับหรือเกือบเท่ากับมูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ที่ เช่า เช่น ร้อยละ 90 ของมูลค่ายุติธรรม NPAEs สัญญาเช่า ทั้ง 4 ข้อนี้ ไม่ถือเป็นข้อยุติ ต้องดูที่การโอน R & R 132
การรับรู้รายการสัญญา : ด้านผู้เช่า สัญญาเช่าการเงิน สินทรัพย์ และหนี้สินในงบแสดงฐานะการเงิน สัญญาเช่าด าเนินงาน รับรู้เป็นค่าใช้จ่ายในงบก าไรขาดทุน 133
PAEs : ด้านผู้เช่า TFRS 16 ก าหนดให้ใช้ Single Model ส าหรับสัญญาเช่า ที่มีอายุมากกว่า 1 ปี ทุกสัญญา รับรู้สินทรัพย์และหนี้สินในงบการเงิน 134
TFRS 16 ก าหนดข้อยกเว้นส าหรับ Low Value Asset หรือสัญญาเช่าที่มีอายุน้อยกว่า 1 ปี ให้กิจการรับรู้เป็น ค่าใช้จ่ายคล้ายกับสัญญาเช่าด าเนินงานของ NPAEs PAEs : ด้านผู้เช่า 135
TFRS for PAEs สัญญาเช่าการเงิน Single Model หรือสัญญาเช่า ด าเนินงาน TFRS for NPAEs สัญญาเช่า - ด้านผู้เช่า 136
ข้อใดเป็นสัญญาเช่าด าเนินงาน ก. สัญญาเช่าโอนความเป็นเจ้าของในสินทรัพย์ให้แก่ผู้เช่า ณ วันสิ้นสุดสัญญาเช่า ข. สัญญาเช่าที่โอนความเสี่ยงและผลประโยชน์ในสินทรัพย์ จากผู้ให้เช่าไปยังผู้เช่า ค. อายุของสัญญาเช่าครอบคลุมอายุการให้ประโยชน์เชิง เศรษฐกิจส่วนใหญ่ของสินทรัพย์ที่เช่า ง. มูลค่าปัจจุบัน ณ วันเริ่มต้นสัญญาของค่าเช่าขั้นต่ ามีจ านวน น้อยกว่ามูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ที่เช่าเป็นส่วนใหญ่ 137
ภาษีเงินได้ 138
NPAEs ภาษีเงินได้กิจการต้องรับรู้ภาษีเงินได้ที่ต้องช าระให้แก่ หน่วยงานที่เกี่ยวข้องเป็นค่าใช้จ่ายในงบก าไรขาดทุนโดยใช้ วิธีภาษีเงินได้ค้างจ่าย ซึ่งแสดงภาระภาษีเงินได้ ที่กิจการค้างช าระสุทธิจากภาษีหัก ณ ที่จ่ายให้รับรู้เป็นหนี้สิน กล่าวคือ ให้ใช้ภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ค านวณตามหลักเกณฑ์ที่ ก าหนดในประมวลรัษฎากรมาถือเป็นค่าใช้จ่ายในงบก าไร ขาดทุน และภาษีเงินได้นิติบุคคลสุทธิจากภาษีหัก ณ ที่จ่ายให้ รับรู้เป็นหนี้สินในงบดุล 139
NPAEs NPAEs ให้ทางเลือกส าหรับกิจการที่ประสงค์จะรับรู้ค่าใช้จ่าย ภาษีเงินได้หรือรายได้ภาษีเงินได้ และสินทรัพย์หรือหนี้สิน ภาษีเงินได้รอการตัดบัญชีโดยใช้วิธีหนี้สินตามงบแสดงฐานะ การเงิน (Balance Sheet Liability Method) โดยให้ถือ ปฏิบัติตามข้อก าหนดทุกข้อในมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 12 เรื่อง ภาษีเงินได้ 140
TFRS for PAEs สินทรัพย์หรือหนี้สิน ภาษีเงินได้รอการตัด บัญชีโดยใช้วิธีหนี้สิน ตามงบแสดงฐานะ การเงินตาม TAS 12 รับรู้เป็นค่าใช้จ่ายในงบ ก าไรขาดทุนโดยใช้วิธี ภาษีเงินได้ค้างจ่าย ให้ทางเลือกปฏิบัติตาม TAS 12 ได้ TFRS for NPAEs ภาษีเงินได้ 141
ประมาณการหนี้สิน และ 142 หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น
ประมาณการหนี้สินและหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น ประมาณการหนี้สิน Provisions หมายถึง หนี้สินหรือ ภาระผูกพันในปัจจุบันที่มีความไม่แน่นอนเกี่ยวกับ จังหวะเวลาหรือจ านวนที่ต้องจ่ายช าระ กิจการต้องไม่รับรู้หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น Contingent Liabilitiesแต่ให้เปิดเผยรายละเอียดของภาระผูกพันที่มี อยู่ในปัจจุบัน รวมทั้งมูลค่าผลกระทบทางการเงินหาก สามารถประมาณได้ ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน 143
NPAEs ประมาณการหนี้สิน (Provision) หรือหนี้สินโดยประมาณ (Estimated Liabilities) แตกต่างจากหนี้สินที่ก าหนดมูลค่าได้ แน่นอน (เช่น เจ้าหนี้การค้า ตั๋วเงินจ่าย เงินกู้ยืม เป็นต้น) เนื่องจากกิจการทราบจ านวนเงินหนี้สินที่แน่นอนและ ระยะเวลาที่ต้องจ่ายช าระแน่นอน ในกรณีของประมาณการหนี้สิน กิจการไม่อาจทราบจ านวนเงิน ที่เกิดขึ้น หรือระยะเวลาที่ต้องจ่ายช าระของประมาณการ หนี้สิน ดังนั้น กิจการจึงต้องอาศัยการประมาณการที่ สมเหตุสมผล 144
NPAEs กิจการมีภาระผูกพันที่เกิดขึ้นจากเหตุการณ์ในอดีต ภาระผูกพันนี้จะ เป็นหนี้สิน กิจการจะพิจารณาเกณฑ์หรือเงื่อนไขต่อไปนี้ ภาระผูกพันเกิดขึ้นแล้วในปัจจุบันหรือไม่ มีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ (Probable) ที่กิจการจะสูญเสีย ทรัพยากรหรือไม่ ภาระผูกพันนั้นสามารถวัดมูลค่าได้อย่างน่าเชื่อถือหรือไม่ มีความแน่นอนเกี่ยวกับจังหวะเวลาหรือจ านวนเงินที่ต้องจ่ายช าระ หรือไม่ 145
เกณฑ์การรับรู้ประมาณการหนี้สิน NPAEs 1) กิจการมีภาระผูกพันในปัจจุบัน ซึ่งเป็นผลจากเหตุการณ์ในอดีต ไม่ว่าภาระผูกพันนั้นจะเป็นภาระผูกพันตามกฎหมาย หรือภาระ ผูกพันจากการอนุมาน 2) มีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่กิจการจะสูญเสียทรัพยากรที่มี ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจต่อกิจการเพื่อจ่ายช าระภาระผูกพัน 3) สามารถประมาณจ านวนของภาระผูกพันได้อย่างน่าเชื่อถือ 146
ประมาณการหนี้สินตาม TFRS for NPAEs หนี้สินค่าสมนาคุณ หนี้สินบัตรก านัล หนี้สินการรับประกันคุณภาพ หนี้สินผลประโยชน์ของพนักงาน ทั้งนี้ NPAEs อนุญาตให้การประมาณการหนี้สินผลประโยชน์ พนักงานโดยปฏิบัติตาม TAS 19 ได้แต่ต้องปฏิบัติตามทุกข้อ NPAEs 147
รายการใดไม่ใช่ประมาณการหนี้สิน ก. หนี้สินค่าสาธารณูปโภค ข. หนี้สินบัตรก านัล ค. หนี้สินค่าสมนาคุณ ง. หนี้สินการรับประกันคุณภาพสินค้า 148
ส าหรับการประมาณการหนี้สินและหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น ไม่มีความแตกต่างอย่างมีสาระส าคัญกับ มาตรฐานการ บัญชี ฉบับที่ 37 เรื่อง ประมาณการหนี้สิน หนี้สินที่อาจ เกิดขึ้น และสินทรัพย์ที่อาจเกิดขึ้น ยกเว้นกรณีที่ TFRS for NPAEs ไม่มีข้อก าหนด เกี่ยวกับสินทรัพย์ที่อาจเกิดขึ้น NPAEs 149
TFRS for PAEs ไม่มีข้อก าหนดเกี่ยวกับ สินทรัพย์ที่อาจเกิดขึ้น ผลประโยชน์พนักงาน ปฏิบัติตาม TAS 19 ไม่มีข้อก าหนดเกี่ยวกับ สินทรัพย์ที่อาจเกิดขึ้น ให้ประมาณการ ผลประโยชน์พนักงาน หรือปฏิบัติตาม TAS 19 TFRS for NPAEs ภาษีเงินได้ 150