סמינר בלגרד סופי1 22.9.2019 רוח אייל כרמי =- קטן

22/9/

www.ahe

1

/2019

ec-tax.co.il

‫עלינו‬

‫וצאי רשות המסים‬

‫‪2‬‬

‫קצת‬

‫• עורכי דין ורואי חשבון‪ ,‬רובנו יו‬
‫• מתמקדים בהיבטי המס‬

‫• מיסוי ישראלי‬
‫• מיסוי בינלאומי‬
‫• גילוי מרצון ונאמנויות‬
‫• מיסוי מקרקעין‬

‫• ביטוח לאומי‬
‫• מע"מ‬

‫ו"ל‪ -‬תרשים כללי‬

‫תבצעת‬
‫לות?‬

‫ספקים‪,‬‬

‫מחוץ לישראל‬ ‫ישראל‬

‫)באופן מלא או חלקי(‬ ‫א או חלקי(‬

‫באמצעות סניף‬ ‫חברה זרה‬

‫מוסד קבע מחוץ לישראל?‬ ‫ראל?‬
‫אל?‬

‫פעילות תעשייתית\‬ ‫שירותים‬
‫מסחרית‬
‫ת משלח‬
‫עסקאות בינלאומיות במחירי‬
‫שוק )מחירי העברה?(‬

‫‪3‬‬

‫מבני השקעה בחו‬

‫היכן מת‬ ‫דינים פנימיים‬
‫הפעיל‬ ‫במדינות הזרות‬
‫ניצול אמנות מס‬
‫פעולות‪ ,‬לקוחות‪ ,‬ס‬
‫נכסים‬ ‫ודירקטיבות‬

‫מחוץ לי‬ ‫בישראל‬

‫)באופן מלא‬ ‫חוק עידוד השקעות הון?‬

‫באמצעות ח‬

‫שליטה וניהול מישר‬
‫מוסד קבע בישרא‬

‫הענקת ש‬ ‫הכנסות פאסיביות\‬
‫נדל"ן‬
‫תחולת הוראות חברת‬
‫יד זרה?‬ ‫תחולת הוראות חברה נשלטת‬
‫זרה?‬

‫ילות הבינלאומית‬

‫וך "עד הבית"(‬
‫רוחני‪ ,‬הוראות ה‪(BEPS -‬‬

‫בחו"ל(‬
‫ריים ומשפטיים‪ ,‬נוכחות אמיתית בחו"ל(‬

‫מי"ז‪ ,‬ארנק‪(...‬‬

‫‪4‬‬

‫בחינת אופי הפעי‬

‫• אופי הפעילות‪:‬‬

‫‪‬נדל"ן )סיווג הכנסה‪ ,‬שאיפה למס נמו‬
‫‪‬היי טק )חוקי עידוד‪ ,‬מקום הקניין הר‬
‫‪‬ייצור )חוקי עידוד‪ ,‬נוכחות אמיתית ב‬
‫‪‬מסחר‪ -‬ייבוא‪ ,‬ייצוא )שיקולים מסחר‬
‫‪‬שירותים )הוראות אנטי תכנוניות‪ -‬חמ‬

‫ילות הבינלאומית‬

‫סה השוטפת(‬
‫ר של מס שוטף גבוה יותר(‬

‫ת החנ"ז(‬

‫‪5‬‬

‫בחינת אופי הפעי‬

‫• סיווג הפעילות‪:‬‬

‫‪ ‬פאסיבי‬
‫‪ ‬אקטיבי‬

‫• מה אסטרטגיית ההשקעה‪:‬‬

‫‪‬הנבת רווח שוטף )מס נמוך על ההכנס‬
‫‪‬אקזיט )מס נמוך במימוש‪ ,‬גם במחיר‬
‫‪"‬גלגול" הכסף מחוץ לישראל )הוראות‬

‫מימון ההשקעה‬

‫אות ריבית‬
‫)הסדרי מס(‬

‫‪6‬‬

‫מקור הכסף למ‬

‫• בחברה בבעלותי‪:‬‬

‫‪‬זהירות! מלכודת – סעיף ‪)3‬ט‪(1‬‬

‫• שימוש במימון מצד ג'‪:‬‬

‫‪‬כללי מימון דק \ הגבלת הכרה בהוצא‬

‫• כסף אישי או מוחזק בנאמנות‪:‬‬

‫‪‬הסדרת הכספים לפני ביצוע העסקה )‬

‫יסים משקיעים?‬

‫חים‬

‫‪7‬‬

‫יזמים? איך מגיי‬

‫• השקעה בהון‬
‫• הלוואה בריבית קבועה‬
‫• הלוואה משתתפת ברווח‬

‫שים לב!‬

‫ת‬
‫ותיק או עולה חדש‬

‫‪..‬ועוד(‬
‫שראל‬
‫ס"ד בר רפאלי‬

‫‪8‬‬

‫חשוב לש‬

‫• מחירי העברה‬
‫• "מוסד קבע" והכנסה מעורבת‬
‫• תום ההטבות לתושב חוזר ו‬
‫– היערכות )ה"ה‪ ,‬טופס ‪..150‬‬
‫• בסיס מזומן ליחיד החוזר ליש‬
‫• תושבות )יחיד( מה חדש ? פס‬

‫ליות וזרות לצורך ביצוע‬
‫שקעה‬

‫‪(BEPS‬‬
‫ם )שינוי חקיקה בפתח? עדיפות למדינת‬

‫תפות‬

‫‪9‬‬

‫שימוש בישויות ישראל‬
‫ההש‬

‫• שימוש בחברה זרה‪:‬‬

‫‪‬דרישת ‪) SUBSTANCE‬פרויקט ה‪-‬‬
‫‪‬מקום השליטה והניהול האפקטיביים‬

‫אמנה(‬

‫• השקפה "עד הבית"‪:‬‬

‫‪‬שימוש בחברה משפחתית \ בית \ שות‬
‫‪) LLC‬השקפה "בעירבון מוגבל"(‬

‫נדל"ן בישראל‬

‫ת(‪ :‬שני מסלולי מיסוי ‪-‬‬

‫בלבד‪ ,‬ללא ביטוח לאומי‪ ,‬ללא זיכוי ממס זר‪,‬‬

‫ס יסף בשיעור של ‪ ,(3%‬בתוספת ביטוח‬
‫ממס זר‪.‬‬

‫ך מ‪.(10% -‬‬
‫)‪ 30%‬עד ‪ ,47%‬מס יסף בשיעור של ‪.(3%‬‬

‫עירוני(‪ .‬זהירות לסיווג כעסק או עסקת‬

‫‪10‬‬































‫סמו בתיקון ‪198‬‬

‫שיעור הניכוי במקור בעת חלוקת דיבידנד‬
‫דיבידנד בישראל‪ .‬בדין הקודם ניתן זיכוי‬

‫שלום‪.‬‬
‫מנגד‪ ,‬בעת החלוקה בפועל‪ ,‬יינתן המס הזר‬

‫מס של המס ששולם בשלב הרעיוני‪.‬‬

‫ניות )מסחר בניירות ערך( מביא לסיווג עסקי‬
‫וראות החנ"ז‪.‬‬

‫שנמכר מהווה רווח הון‪/‬הכנסה פאסיבית גם‬
‫תירה אם ני"ע הוחזק לתקופה הפחותה משנה‪.‬‬

‫‪18‬‬

‫תכנוני מס שנחס‬

‫• שומר מסך‪:‬‬

‫התכנון‪ :‬חנ"ז הממוקמת במדינה בה ש‬ ‫•‬
‫בפועל שווה או גבוה משיעור המס על ד‬
‫רעיוני ולכן לא נדרשה תוספת מס לתש‬

‫• השינוי‪ :‬ביטול מנגנון הזיכוי הרעיוני‪ .‬מ‬
‫כזיכוי ממסים אחרים‪ ,‬עד כדי החזר מ‬

‫• סיווג ההכנסה‪:‬‬

‫• התכנון‪ :‬טענה לפיה ריבוי עסקאות הונ‬
‫של הכנסת החברה ולפיכך לא חלות הו‬

‫• השינוי‪ :‬קביעת חזקה לפיה נייר ערך ש‬
‫אם הוא נובע מעסק‪ .‬חזקה ניתנת לסת‬

‫משלח יד זרה‬

‫הסיט את הכנסותיהם מחוץ לישראל‬
‫במטרה להימנע מתשלום מס‪ .‬הוראה‬

‫ל פעילות במשלח יד באמצעות חברה‬
‫רה אינה הנישום‪.‬‬

‫כחברת ארנק ! )כמו כן‪ ,‬אין שליטה‬

‫ם‪ ,‬מרבית ההכנסה ממשלח יד מיוחד‪,‬‬
‫דים תושבי ישראל‪ ,‬בעל שליטה חייב‬

‫ס חברות‪) .‬מס כולל עד ‪.(50%‬‬

‫‪19‬‬

‫‪1‬‬
‫‪9‬‬

‫משטר חברת מ‬

‫מטרת ההוראה‪:‬‬

‫למנוע מנישומים בעלי מקצוע חופשי לה‬
‫ממשלח ידם למסגרת משפטית נפרדת ב‬

‫משלימה לשיטת המיסוי הפרסונאלי‪.‬‬

‫העיקרון‪:‬‬

‫באופן עקרוני‪ ,‬המיסוי מדמה מצב של‬
‫ישראלית‪ ,‬אלא שבמשטר החמי"ז החבר‬

‫תסווג‬ ‫לא‬ ‫חברה המוגדרת כחמי"ז‪-‬‬ ‫•‬
‫וניהול מישראל(‪.‬‬

‫תנאים עיקריים סעיף ‪75‬ב‪:1‬‬

‫חבר בני אדם תושב חוץ‪ ,‬חברת מעטים‬
‫שעור החזקה של ‪ 75%‬ומעלה ע"י יחיד‬
‫במס על הכנסתו ממשלח יד לפי שעור מס‬

‫‪1‬‬
‫‪9‬‬

‫יף לחברה‬

‫יכוי עקיף" בתנאי שתחזיק בשיעור‬
‫ליטה בחברה הבת‪.‬‬

‫בהתאם לאמנת מס )למשל‪ ,‬בארה"ב‬
‫עקיף(‬

‫יכוי עקיף" בגין מס החברות‬
‫מידה בשני תנאים במצטבר‪:‬‬

‫ר של ‪ 25%‬או יותר מאמצעי השליטה‬

‫רה הנכדה מפיקת ההכנסה ממנה‬
‫‪ 50%‬או יותר‪.‬‬

‫עדיפה ! ‪20‬‬

‫זיכוי עקי‬

‫• החברה הישראלית תהא זכאית ל"זי‬
‫של ‪ 25%‬או יותר מ)כל( אמצעי השל‬

‫• תיתכן החזקה של פחות מ‪ 25%-‬ב‬
‫מספיקה החזקה של ‪ 10%‬לזיכוי ע‬

‫• החברה הישראלית תהא זכאית ל"זי‬
‫ששילמה "חברה נכדה"‪ ,‬בכפוף לעמ‬

‫• החברה הישראלית תחזיק בשיעור‬
‫בחברה הבת‪.‬‬

‫• החברה הבת תחזיק ישירות בחבר‬
‫חולקו הדיבידנדים‪ ,‬בשיעור של ‪%‬‬

‫• כמעט תמיד אופציית הזיכוי העקיף ע‬

‫יכוי עקיף‬

‫חברה‬
‫ישראלית‬

‫‪10%‬‬

‫ניכוי‬
‫במקור‬

‫חברה זרה‬ ‫ף‬
‫‪1‬‬
‫מס‬
‫חברות‬ ‫‪(1‬‬

‫‪15%‬‬

‫‪21‬‬

‫זיכוי ישיר וזי‬

‫עקיף‬ ‫‪100.0‬‬ ‫בחו"ל‬
‫‪100.0‬‬ ‫)‪(15.0‬‬ ‫רווחי חברה‬
‫‪23.0‬‬ ‫‪85.0‬‬ ‫מס חברות זר‬
‫)‪15.0‬‬ ‫)‪(8.5‬‬ ‫יתרה לחלוקה‬
‫)‪(8.5‬‬ ‫‪76.5‬‬ ‫ניכוי במקור מדיבידנד‬
‫דיבידנד נטו‬
‫‪0‬‬ ‫ישיר‬
‫‪85.0‬‬ ‫בישראל‬
‫‪19.5‬‬ ‫דיבידנד‪/‬דיבידנד מגולם‬

‫‪-‬‬ ‫מס חברות ‪23%‬‬
‫)‪(8.5‬‬ ‫מס חברות זר‬

‫‪11‬‬ ‫מס שנוכה במקור‬
‫תוספת מס בישראל‬

‫י ועודף זיכוי לחברה‬

‫הכנסות‬ ‫דיבידנד‬
‫מעסק‬ ‫מחו"ל‬
‫מחו"ל‬
‫‪1,000‬‬
‫‪3,000‬‬ ‫‪350‬‬
‫‪600‬‬ ‫‪230‬‬
‫‪690‬‬ ‫‪230‬‬
‫‪-0-‬‬
‫‪690‬‬ ‫‪120‬‬
‫‪90‬‬
‫‪-0-‬‬

‫‪22‬‬

‫דוגמא‪ :‬תקרת זיכוי‬

‫הכנסות‬ ‫הכנסה‬
‫שהופקו‬ ‫מס ששולם בחו"ל‬
‫בישראל‬ ‫מס בישראל ‪ -‬לפני זיכוי‬
‫‪1,000‬‬
‫תקרת הזיכוי‬
‫‪-0-‬‬ ‫מס בישראל לאחר זיכוי‬
‫‪230‬‬
‫עודף זיכוי‬
‫‪-0-‬‬
‫‪230‬‬
‫‪-0-‬‬

‫ת זיכוי ליחיד‬
‫רגות = ‪[30%‬‬

‫ריבית מס‬ ‫רווח הון‬ ‫עסק‬ ‫ת‬
‫שולי‬ ‫מחו"ל‬ ‫ל‬
‫ת‬
‫‪1,000‬‬ ‫‪1,000‬‬ ‫‪3,000‬‬
‫מדרגות‬ ‫‪25%‬‬ ‫מדרגות‬
‫‪300‬‬
‫‪180‬‬ ‫‪600‬‬
‫‪250‬‬
‫‪300‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪900‬‬
‫‪180‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫‪600‬‬
‫‪120‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪300‬‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪-0-‬‬

‫‪23‬‬

‫דוגמא‪ :‬תקרת‬
‫]הנחה‪ :‬מדר‬

‫משכורת משכורת‬ ‫הסל ‪‬‬
‫מישראל מחו"ל‬

‫‪1,000‬‬ ‫‪2,000‬‬ ‫הכנסה‬
‫מדרגות‬ ‫מדרגות‬ ‫שיעור מס ישראל‬

‫‪350‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫מס בחו"ל‬

‫‪300‬‬ ‫‪-0-‬‬ ‫תקרת זיכוי‬
‫‪300‬‬ ‫‪-0-‬‬
‫‪-0-‬‬ ‫‪600‬‬ ‫זיכוי בגין מס זר‬
‫‪50‬‬ ‫‪-0-‬‬
‫מס לתשלום‬

‫עודף זיכוי‬

‫דיווח‪ -‬זיכוי מס זר‬

‫בגין מסי חוץ אינה ניתנת להעברה לאחר‬

‫עודף זיכוי שנוצר בגין מסי חוץ ששולמו‪ ,‬אינם ניתנים‬
‫ש אינו זכאי לנצל זיכוי מסי חוץ שנוצרו אצל המוריש‪.‬‬

‫מבין ‪ ...‬בדין הפנימי או באמנה‪ ...‬בכל מקרה לא יותר‬
‫התאם לעקרונות הבאים‪:‬‬

‫נת "מס התנדבותי" )מס וולונטרי( ואינם ניתנים לזיכוי‬

‫אפשרות לנישום לבחור‪ ...‬אין לראות בתשלום המס הזר‬

‫ר לא יתכן שיוחזרו למשלם במדינה הזרה בדרך כלשהי‬

‫‪ ...("carry-bac‬יש להגיש בישראל דוח מתקן בגין השנה‬

‫‪24‬‬

‫עמדות חייבות בד‬

‫• עמדה מס' ‪ - 10/2016‬הזכאות לקבלת זיכויים ב‬

‫• הזכאות לקבלת זיכוי בגין מסי חוץ ששולמו‪ ,‬לרבות ע‬
‫להעברה לאחר לרבות בדרך של הורשה‪ .‬כך למשל‪ ,‬יורש‬

‫• עמדה מס' ‪ - 14/2016‬תקרת מסי חוץ‬

‫• לצורך חישוב תקרת הזיכוי‪ ...‬יש לקחת את‪ ...‬הנמוך מ‬
‫מסכום מסי החוץ ששולם בפועל‪ .‬מתן הזיכוי ייעשה בה‬
‫‪ (1‬מסי חוץ ששולמו מעבר לתקרה האמורה הינם בבחינ‬

‫כמסי חוץ ואף אינם ניתנים להעברה לשנים הבאות‪.‬‬
‫‪ ... (2‬במקרים בהם קיימת בדין הפנימי הזר הוראה‪ ...‬א‬

‫כ"מס התנדבותי"‪...‬‬
‫‪ (3‬מסי חוץ ששולמו בפועל יכללו מסי חוץ ששולמו ואשר‬

‫)כדוגמת‪ ...‬קיזוז הפסדים לאחור‪.("carry- back" ...‬‬

‫• עמדה מס' ‪ - 15/2016‬מסי חוץ מוחזרים‬

‫• במקרים בהם נעשה בחו"ל קיזוז הפסדים לאחור )"‪ck‬‬
‫שבה נדרש זיכוי‪...‬‬

‫דיווח‪ -‬זיכוי מס זר‬

‫חוזר מס הכנסה ‪ 5/2004‬לצורך זיכוי ממס זר‬

‫ליישם את‪ ...‬חוזר מס הכנסה ‪ ...5/2004‬באופן שמאפשר לו‬
‫זיכוי ממס זר בלבד ולא לעניין אחר‪ ,‬לרבות קיזוז‬

‫יעורי מס מיוחדים הניתנים ליחיד )כדוגמת סעיפים ‪122‬א‬

‫בארצות הברית‪ ...‬בשל הכנסות ה‪ LLC -‬המיוחסות אליו‪...‬‬
‫סימול"[‬

‫רוק חברה זרה על‪-‬ידי חברה ישראלית‬

‫בקש זיכוי עקיף כאמור בסעיף ‪)126‬ג( לפקודה‪ ,‬שכן פירוק‬
‫דנד‪.‬‬

‫‪25‬‬

‫עמדות חייבות בד‬

‫• עמדה מס' ‪ - 50/2017‬יישום ההסדר שנקבע בח‬
‫בלבד‬

‫יחוס הכנסות תאגיד ‪ LLC‬לתושב ישראל‪ ...‬ושבחר ל‬ ‫•‬
‫לדווח על הכנסות התאגיד באופן אישי‪ ,‬יהיה לצורך ז‬
‫הפסדים‪ ...‬וכן לרבות פטורים המיוחסים ליחיד‪ ,‬ושי‬

‫ו‪125-‬ג לפקודה(‪.‬‬

‫מבלי לגרוע מהאמור ‪ -‬לא ניתן לקזז מס זר ששולם ב‬
‫כנגד המס הישראלי החל על דיבידנד‪] ...‬מקרה "יונו ס‬

‫• עמדה מס' ‪ -56/2018‬לא יינתן זיכוי עקיף בפיר‬

‫• בפירוק חברה זרה על‪-‬ידי חברה ישראלית לא ניתן לב‬
‫מסווג לפי הדין הפנימי בישראל כרווח הון ולא דיביד‬