אלעד נעמן

https://nc-tax.co.il

מבחן תושבות הגדרת "תושב ישראל" בסעיף 1 לפקודה בנוגע לחבר בני אדם. סעיף 1)א)(ב) "לגבי חבר בני אדם – חבר בני אדם שהתקיים בו אחד מאלה: (1 (הוא התאגד בישראל; (2 (השליטה על עסקיו וניהולם מופעלים בישראל, למעט חבר בני אדם שהשליטה על עסקיו וניהולם מופעלים כאמור בישראל בידי יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או שהיה לתושב חוזר ותיק, כאמור בסעיף 14)א), וטרם חלפו עשר שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל כאמור, או בידי מי מטעמו, ובלבד שאותו חבר בני אדם לא היה תושב ישראל גם אם השליטה על עסקיו וניהולם לא היו מופעלים בידי יחיד כאמור או בידי מי מטעמו, אלא אם כן חבר בני האדם ביקש אחרת;"

מבחן שליטה וניהול מבחנים לשליטה וניהול בהתאם לפסיקה ( פס"ד: ניאגו, ינקו וייס שי צמרות). חוזר מס הכנסה 2002/4 ותוספת לחוזר מיום 2016.3.31- קווים מנחים לקביעת שליטה וניהול. היכן נקבעת המדיניות העסקית של החברה והיכן מתקבלות ההחלטות האסטרטגיות. לשם כך, בוחנים היכן ממומשת בפועל היכולת לכוון ולקבוע את המדיניות העסקית ומהיכן מתקבלות ההחלטות המאפשרות התנהלות העסק. • בדיקת הגורם המוסמך ששולט ומנהל בפועל. • סוג והיקף הפעילות. • מרכז העצבים של החברה (היכן מתבצעות הפגישות, התקשרויות, העסקת עובדים, רכישות ומכירות, מערכי שיווק). • היכן התבצע ההליך טרם העיסקה ( היכן צמחה ההחלטה, בדיקת אלטרנטיבות, התייעצות בגורמי מקצוע וגיבוש ההחלטה).

חנ"ז – חברה נשלטת זרה סעיף 75ב(ב)(1" :(בעל שליטה בחברה נשלטת זרה שיש לה רווחים שלא שולמו, יראו אותו כאילו קיבל כדיבידנד את חלקו היחסי באותם רווחים". חברה נשלטת זרה – חבר בני אדם תושב חוץ אשר מתקיימים בו כל התנאים הבאים: נרשמו למסחר. 1 .הזכויות בו אינו רשומות למסחר ובמידה ונרשמו בחלקן, פחות מ-%30 הונפקו לציבור או 2 .רוב הכנסתו או רוב רווחיו בשנת המס נובעים מהכנסה פסיבית (תנאי הרווח הפאסיבי). 3 .שיעור המס החל על הכנסותיו הפאסיביות במדינות החוץ אינו עולה על %15. 4 .אחזקה של מעל %50 מאמצעי השליטה במישרין ובעקיפין, בידי תושבי ישראל או מעל %40 וביחד עם קרובו מעל %50 או שלתושב ישראל הזכות למנוע קבלת החלטות ניהוליות מהותיות (למעט תושב ישראל לראשונה או ותיק במהלך שנות ההטבה).

חנ"ז – חברה נשלטת זרה תנאי הרווח הפאסיבי סעיף 75ב(א)(5" – (הכנסה פאסיבית"- הכנסה שאינה מעסק או משלח יד והיא נובעת מאחד מהמקורות הבאים: • הכנסה מריבית או הפרשי הצמדה. • הכנסה מדיבידנד (למעט דיבידנד ששולם עליו מס זר בשיעור העולה על %15.( • הכנסה מתמלוגים. • הכנסה מדמי שכירות. • תמורה בגין מכירת נכס שאינו נייר ערך ובלבד שמכירת הנכס אינה מסווגת כרווח הון בעסק או משלח יד. • תמורה ממכירת נייר ערך, אף אם היא הכנסה מעסק אלא אם כן נייר הערך הוחזק בידי החברה פחות משנה והוכח להנחת דעתו של פקיד השומה כי שימש בידי החברה בעסק או במשלח יד. • הכנסה שנועדה ל"כבס" הכנסה פאסיבית להכנסה שאינה פאסיבית – דוגמת דמי ניהול על ידי חברת אם.

תנאי הרווח הפאסיבי הכנסותיה ורווחיה הכוללים של חברה עסקית: סעיף 75ב(א)(7 (מגדיר חברה עסקית כדלקמן: "חבר בני אדם תושב חוץ שרוב הכנסותיו ורווחים אינם הכנסות פאסיביות". בחברה עסקית יש לבצע בדיקה האם סך ההכנסות והרווחים הכוללים של החברה העסקית הם מהכנסה פסיבית. דוגמא: לחברה זרה עסקית (להלן: "חברת האם") בבעלות מלאה של תושב ישראל, נבעו רווחים בשנת המס סך 000,100 ₪ מפעילות עסקית, ובסך 000,50 ₪ בפעילות פאסיבית. החברה מחזיקה ב-3 חברות. להלן נתוני ההחזקה והפעילות העסקית:

בחינת ההכנסות הפאסיביות בחברה המוחזקת ע"י חברה עסקית דוגמא: לחברה זרה עסקית (להלן: "חברת האם") בבעלות מלאה של תושב ישראל, נבעו רווחים בשנת המס סך 000,100 ₪ מפעילות עסקית, ובסך 000,50 ₪ בפעילות פאסיבית. החברה מחזיקה ב-3 חברות. להלן נתוני ההחזקה והפעילות העסקית: 100% 45% 80% 64% 80% לחברה ד' רווח פאסיבי בלבד של 000,150.₪ תושב ישראל חברה עסקית זרה ("חברת האם") חברה ג' חברה ד' חברה א' חברה ב' חברה א' חברה ב' חברה ג' $45 80% 64% החזקה שיעור רווח עסקי 000,80 ש"ח 000,150 ש"ח 000,25₪ רווח פאסיבי 000,5 ש"ח 000,300 ש"ח 000,150 ש"ח החברה שיעור החזקה הכנסה עסקית הכנסה פסיבית 50,000 100,000 רלוונטי לא האם 3,200 51,200 64% 'א חברה 240,000 120,000 80% 'ב חברה 67,500 11,250 45% 'ג חברה 76,800 - 64%*80%=51.2% 'ד חברה 437,500 282,450 כ"סה

תנאי הרווח הפאסיבי אופן חישוב סכום ההכנסה הפאסיבית והרווחים הפאסיביים: א. חבר בני אדם תושב מדינה גומלת המגיש דו"ח על הכנסותיו באותה מדינה – דיני המס באותה מדינה, תוך ביצוע התאמות (דיבידנד או רווח הון פטורים, סכומים שנוכו לצורך מס ואינם מוכרים כהוצאה לפי כללי החשבונאות מקובלים כגון: ריבית רעיונית, תמלוגים רעיוניים, פחת בשל עלות שלא שולמה בפועל). ב. חבר בני אדם תושב מדינה שאינה גומלת – על פי דיני המס בישראל.

חנ"ז – חברה נשלטת זרה סעיף 75ב(ב)(1" :(בעל שליטה בחברה נשלטת זרה שיש לה רווחים שלא שולמו, יראו אותו כאילו קיבל כדיבידנד את חלקו היחסי באותם רווחים". בעל שליטה – תושב ישראל המחזיק ב-%10 לפחות באחד או יותר מאמצעי השליטה, במישרין או בעקיפין, לבדו או יחד עם אחר. "יחד עם אחר" – יחד עם קרובו וכן יחד עם מי שאינו קרובו, אם הם תושבי ישראל ויש ביניהם שיתוף פעולה דרך קבע על פי הסכם בעניינים מהותיים של החברה, במישרין או בעקיפין.

חנ"ז – חברה נשלטת זרה סעיף 75ב(ב)(1" :(בעל שליטה בחברה נשלטת זרה שיש לה רווחים שלא שולמו, יראו אותו כאילו קיבל כדיבידנד את חלקו היחסי באותם רווחים". רווחים שלא שולמו רווחים שמקורם בהכנסה פאסיבית של חברה נשלטת זרה שהופקה בשנת המס, אשר לא שולמו לבעלי הזכויות בה במהלך השנה, למעט רווחים שמקורם בדיבידנד שהתקבל מחבר בני אדם תושב חוץ שמקורו בהכנסה ששולם עליה מס בשיעור %15. בחישוב הרווחים כאמור יופחתו מיסים החלים על ההכנסה, הפסדים לאותה שנה והפסדים מועברים משנים קודמות שמקורם בהכנסות הפסיביות.

חנ"ז – חברה נשלטת זרה מתן זיכוי בגין מס זר – סעיף 75ב(ד1( בשנת החלוקה בפועל של הרווחים שלא שולמו, אשר התחייבו בשנות המס הקודמות כדיבידנד רעיוני מכוח סעיף 75ב(ב)(1 (יזוכה המס הזר שיוטל כנגד מסי ישראל בהתאם למדרג הבא: 1 .כנגד מס על הכנסות חוץ שהיו לבעל השליטה מכל מקור שהוא. 2 .נותרה יתרה, תזוכה היתרה כנגד המס החל על הכנסות בעל השליטה אשר הופקו בישראל בשנת המס מכל מקור שהוא. 3 .נותרה יתרה, תשולם היתרה בפועל לבעל השליטה במועד הגשת הדו"ח של בעל השליטה.

חנ"ז – חברה נשלטת זרה חלוקת דיבידנד בפועל מתוך רווחים שלא שולמו – סעיף 75ב(ד) במידה וחולק דיבידנד בפועל ע"י החנ"ז מתוך רווחים שבעל השליטה מוסה בגינם בעבר בהתאם לסעיף 75ב(ב)(1 (לפקודה, יופחת מסכום הדיבידנד המחולק סכום הדיבידנד שהתחייב כאמור במס כשהוא מתואם למדד מתום שנת המס שבה התחייבו הרווחים שלא שולמו במס מכוח סעיף 75ב(ב)(1 (ועד למועד חלוקת הדיבידנד בפועל, אך לא יותר מסכום הדיבידנד בפועל, ובלבד ששולם המס על הדיבידנד הרעיוני.

חנ"ז – חברה נשלטת זרה מכירת מניות בחנ"ז – סעיף 75ב(ה) לפקודה במידה ונמכרו מניות החנ"ז, יופחת מהתמורה סכום הרווחים שלא שולמו אשר בעל השליטה שילם בגינם מס בעבר בהתאם לסעיף 75ב(ב)(1 (לפקודה, ובלבד שלא חולקו עד למועד מכירת הזכויות. סכום הרווחים שלא שולמו אשר יופחת מתמורת המכירה כאמור, יתואם מתום שנת המס שבה הרווחים שלא שולמו התחייבו במס כאמור ועד ליום המכירה.

חמי"ז – חברת משלח יד זרה סעיף 75ב1)א) – "חברת משלח יד זרה" – חבר בני אדם שמתקיימים בו כל אלה: 1 .תושב חוץ. 2 .חברת מעטים שמשמעותה בסעיף 76)א) לפקודה : חברה שליטתם של 5 בני אדם לכל היותר ובלבד שאין המדובר בבת חברה או חברה שיש לציבור עניין ממשי בה. 3% .75 או יותר מאמצעי השליטה מוחזקים במישרין או בעקיפין בידי יחידים תושבי ישראל (תושב חוזר לראשונה וותיק לא יובאו בחשבון במהלך 10 שנות ההטבה). 4 .בעלי השליטה או קרוביהם המחזיקים ביחד או לחוד, במישרין או בעקיפין ב-%50 או יותר באחד מאמצעי השליטה, עוסקים ב"משלח יד מיוחד" עבור החברה. 5 .מרבית הכנסותיה או רווחיה של החברה בשנת מס מקורן במשלח יד מיוחד.

חמי"ז – חברת משלח יד זרה סעיף 75ב1)ב)- חישוב הכנסתה, הכנסתה החייבת ורווחיה של החמי"ז א. חבר בני אדם תושב מדינה גומלת המגיש דו"ח על הכנסותיו באותה מדינה – דיני המס באותה מדינה, תוך ביצוע התאמות (דיבידנד או רווח הון פטורים, סכומים שנוכו לצורך מס ואינם מוכרים כהוצאה לפי כללי החשבונאות מקובלים כגון: ריבית רעיונית, תמלוגים רעיוניים, פחת בשל עלות שלא שולמה בפועל). ב. חבר בני אדם תושב מדינה שאינה גומלת – על פי דיני המס בישראל.

חמי"ז – חברת משלח יד זרה מודל מיסוי הכנסות החמי"ז על בעל השליטה: אירוע מס ראשון – מיסוי הכנסות מדיבידנד רעיוני בתום שנת המס שבה הופקו הכנסות ממשלח יד בידי החמי"ז. • רווחי החמי"ז ממשלח יד מיוחד בתום שנת המס*שיעור זכאותו של בעל השליטה במישרין ובעקיפין (לפני מיסים). • שיעור מס הקבוע בסעיף 126)א) לפקודה – מס חברות. • זיכוי מס • קיזוז הפסדים

חמי"ז – חברת משלח יד זרה ב. אירוע מס שני – מיסוי בעל השליטה על הכנסות מדיבידנד בפועל, בעת חלוקת רווחי החמי"ז. • בעל מניות בחמי"ז שהוא חברה תושבת ישראל שאינה חברה שקופה לצרכי מס בישראל ("חברת האם")– הפחתת סכום המס ששולם על הדיבידנד הרעיוני והחלת סעיף 126)ב) לפקודה. בעתיד כשתתבצע חלוקה נוספת לבעל המניות היחיד על ידי חברת האם, ישולם מס בישראל בהתאם לסעיף 125ב ויינתן כנגדו זיכוי בגובה המס הזר שנוכה במקור בעת חלוקת הדיבידנד בפועל מהחמי"ז לחברת האם. • בעל מניות בחמי"ז שהוא יחיד או חברה שקופה לצרכי מס בישראל - הפחתת סכום המס ששולם על הדיבידנד הרעיוני והחלת סעיף 125ב לפקודה ויינתן זיכוי בגובה המס הזר שנוכה במקור, אם נוכה בשלב חלוקת הדיבידנד בפועל.

חמי"ז – חברת משלח יד זרה מודל מיסוי הכנסות החמי"ז על מי שאינו בעל השליטה: יחולו 2 אירועי המס הנזכרים לעיל, בעת חלוקת רווחי החמי"ז בפועל. אופן הדיווח על הכנסות מחמי"ז בדוחות לצורכי מס בעל שליטה – מחויב בהגשת דוחות מתוקף סעיף 131)א)(5ג) – צירוף דוח מבוקר של החמי"ז בהתאם לעקרונות חשבונאיים מקובלים בישראל או אם היא מגישה דו"ח במדינה גומלת יש לצרף את הדו"ח ערוך לצרכי מס בהתאם לדיני המס באותה המדינה. אינו בעל שליטה – הוראות סעיף 131)א)(1(

דין הסכם שומה שנחתם מול פקיד השומה פס"ד פרופ' ניצן ביצ'צ'ו ואח' (ע"מ 20-06-1912 (פורסם ב- 16.11.2022 HTTPS://NC-TAX.CO.IL

תמצית העובדות מכירת פטנט בתאריך ה-2005.6.9 לתמורה מיידית בסך 000,750 אירו וכן לתמורות עתידיות לתקופה של 10 שנים ממועד העסקה. דיווח על המכירה רק בשנת 2006 בשיעור מס של %20) בשנת 2005 שיעור המס היה %25.( פקיד שומה לא מקבל את הדיווח ומתקיימים דיוני שומה לסיווג העסקה – הוני או פירותי. נחתם הסכם שומה על מיסוי התקבול בשיעור מס של %25. בשנים שלאחר הסכם השומה, מוציא פקיד השומה שומות מס לשנים -2013 2016 בגין התקבולים הנוספים שמתקבלים מהעסקה – טענה להכנסה מעסק ולחילופין הכנסה לפי סעיף 2)9 (לפקודה.

הכרעת בית המשפט בית המשפט מכריע לטובתם של המערערים תוך פירוט הנימוקים הבאים: כל עוד לא חל שינוי נסיבות משפטי או עובדתי מיוחד, אין מקום לשנות מההסכמות העקרוניות אליהן הגיעו. כל שנת מס העומדת בפני עצמה לא חל על עסקה שנבחנה ואושרה על ידי המשיב. לא כל אירוע הנושא השלכה פיסקאלית למספר שנות מס ייבחן ויאופיין מחדש במסגרת כל שומה שנתית נפרדת. בנסיבות בהן פקיד השומה מעוניין שהסכמות בקשר לאירוע בעל השלכות פיסקאליות מתמשכות יהיו לשנים ספציפיות בלבד, עליו לציין זאת במפורש בהסכם.

מכירת קערה בפטור כמיטלטלין לשימוש אישי פס"ד סלבה יבדייב ע"מ 19-02-29712 – פורסם ב-2022.11.15

נישום רכש בשנת 2003 קערת נוי עתיקה תמורה 000,28 .₪ תמצית העובדות בשנים 2011-2003 הקערה הוחזקה לראווה בסלון ביתו של הנישום. במהלך שנת 2011 החליט הנישום למכור את הקערה ולצורך כך פנה למומחים להערכת שוויה ומכירתה. במהלך שנת 2012 נמכרה הקערה במוזיאון בניו-יורק בתמורה ל-35.1 מיליון דולר. , המוחרג מהגדרת נכס בסעיף 88 הנישום דיווח על העסקה כרווח מ"נכס לשימוש אישי" לפקודה ולפיכך אינו חייב במס. פקיד השומה רואה במכירה כעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי ולחילופין כרווח הון החייב בשיעור מס של %25 כיוון שלא מדובר בנכס לשימוש אישי.

הכרעת בית המשפט ביצוע הבחנה בין פירותי להוני: שיטת המיסוי בישראל ע"פ שיטת המקורות לפיכך התעשרות כשלעצמה אין בה כדי להביא להטלת מס. האם מדובר בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי: 1 .גבול דק מאוד בין עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי ולבין עסקה הונית. בית המשפט מדגיש כי לא כל פעולה כלכלית היא פעולה מסחרית (הסתייעות בסוכן או מתווך לקראת מכירה אינה יכולה להביא כשלעצמה לסיווג העסקה כבעלת אופי מסחרי ומדובר בפעולה שכיחה ומתבקשת לקראת מכירה של נכס). 2 .מבחני עסק: תקופה אחזקה ארוכה, לא נלקח מימון זר, הנכס לא נרכש ממניעים מסחריים, לנישום לא היה ידע ובקיאות בתחום, הלכת שירצקי.

הכרעת בית המשפט חריג להגדרת נכס בסעיף 88: " מיטלטלין של יחיד המוחזקים על ידיו לשימושו האישי או לשימושם האישי של בני משפחתו או של בני אדם התלויים בו". פריט שמוצג לראווה הינו לשימוש אישי אין הגבלת שווי לנכס לשימוש אישי

NFT NON FUNGIBLE TOKEN – NFT זה מה שימוש בטכנולוגיה למכירת אומנות דיגיטלית. סוג של פרוטוקול/חוזה חכם המייצג נכס ייחודי במינו ומהווה פריט אספנות שלא ניתן לשכפול, מה שיכול להקנות לו ערך רב. עמדת רשות המיסים אשר פורסמה בתאריך ה-2022.3.6: מאחר וה-NFT מהווה זכות חזקה בלתי מוחשית בנכס הוא עומד בהגדרת נכס שבסעיף 88 לפקודה. מאחר ומדובר בזכות חזקה בלתי מוחשית הוא אינו מהווה מיטלטלין לשימוש אישי ולפיכך אינו מוחרג מהגדרת נכס הקבוע בסעיף 88 לפקודה. NFT אשר מהווה זכות לנכס פיזי לשימוש אישי