หน่วยที่ 1 การรวมธุรกิจ ความหมายของการรวมธุรกิจ มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 เรื่องการรวมธุรกิจได้ให้คำ จำ กัดความของการรวมธุรกิจไว้ว่า การรวมธุรกิจ (Business Combination) หมายถึง รายการหรือ เหตุการณ์อื่นใดซึ่งทำ ให้ผู้ซื้อได้อำ นาจในการควบคุมธุรกิจ หรือกลุ่มธุรกิจ รายการซึ่งเป็นการควบรวมจริง หรือเทียบเท่าการควบรวมถือเป็นการรวม ธุรกิจ จากความหมายข้างต้น สรุปสาระสำ คัญในการรวมธุรกิจ ได้้ดังนี้ 1. กิจการที่เป็นอิสระตั้งแต่2กิจกรรมมารวมเป็นหน่วยงานทางเศรษฐกิจ เดียวกัน 2. ผลการรวมธุรกิจ เป็นอย่างใดอย่างหนึ่งคือ 2.1 เป็นการควบรวมจริง คือเหลือกิจการเพียงแห่งเดียวหลังหาร รวมธุรกิจ 2.2 เทียบเท่าการควบรวม คือยังเป็นกิจการที่แยกเป็นอิสระจากกัน แต่กิจการหนึ่งสามารถเข้าควบคุมการดำ เนินงานของอีกกิจการหนึ่งได้ เช่น บริษัทใหญ่และบริษัทย่อย เป็นต้น ในการรวมธุรกิจ จะมีผู้เกี่ยวข้องในการรวมธุรกิจ ดังนี้ 1. ผู้ซื้อ หมายถึง กิจการที่ได้อำ นาจการควบคุมผู้ถูกซื้อ 2. ผู้ถูกซื้อ หมายถึง ธุรกิจหรือกลุ่มธุรกิจที่ถูกควบคุมโดยผู้ซื้อจากการ รวมธุรกิจ
สาเหตุของการรวมธุรกิจ สาเหตุของการรวมธุรกิจ สรุปได้ดังนี้ 1. เพื่อลดต้นทุน เมื่อมีการรวมธุรกิจเพื่อขยายกิจการให้ใหญ่ขึ้นจะมีต้นทุน ใรการดำ เนินงานน้อยกว่าการจัดตั้งกิจการขึ้นใหม่ 2. เพื่อลดความเสี่ยง การรวมธุรกิจกับกิจการที่ดำ เนินงานมาแล้วจะมี ความเสี่ยงน้อยกว่าการตั้งกิจการขึ้นมาใหม่ 3. เพื่อลดความล่าช้าในการดำ เนินงาน การรวมธุรกิจจะมีอาคาร โรงงาน และอุปกรณ์ที่สามารถนำ มาใช้ในการดำ เนินงานทันที การตั้งกิจการใหม่จะใช้ เวลามากกว่า ทำ ให้ล่าช้า การรวมธุรกิจจะทำ ให้ดำ เนินงานได้เร็วขึ้น 4. เพื่อหลีกเลี่ยงการถูกยึดครอง บางกิจการโดยเฉพาะกิจการขนาดเล็กมัก จะรวมธุรกิจกัน เพื่อป้องกันไม่ให้ถูกยึดครองโดยกิจการอื่นที่มีขนาดใหญ่กว่า 5. เพื่อลดคู่แข่งขัน การรวมธุรกิจที่เป็นธุรกิจประเภทเดียวกันจะเป็นการลด คู่แข่งขัน 6. เพื่อเพิ่มความสามารถในการเพิ่มทุนและกู้ยืม การรวมธุรกิจทำ ให้ กิจการใหญ่ขึ้น เงินทุนบทพื้น ความสามารถในการทำ กำ ไรจะเพิ่มขึ้น ดังนั้น ในการขอกู้ยืมก็จะมีโอกาสในการกู้ยืมได้มากขึ้น หรือเมื่อต้องการเพิ่มทุนก็จะ ทำ ได้ง่ายขึ้น
รูปแบบของการรวบธุรกิจ รูปแบบของการรวมธุรกิจ แบ่งได้เป็น 3 แบบ ดังนี้ 1. แบบแนวนอน (Horizontal) เป็นการรวมธุรกิจที่มีลักษณะเหมือนกันหรือ ประเภทเดียวกันด้วยกัน เพื่อขยายกิจการเดิมให้ใหญ่ขึ้น เช่น โรงแรมที่เชียงใหม่ รวมกับโรงแรมที่ภูเก็ตโรงงานผลิตยนต์ กรุงเทพนานกรรวมกับโรงงาน รถ ระยอง เป็นต้น 2. แบบแนวตั้ง (Vertical) เป็นการรวมธุรกิจที่แตกต่างกันแต่มีความสัมพันธ์กัน มาก เช่น โรงงานทอผ้ารวมกับโรงงานผลิตเสื้อผ้าสำ เร็จรูป ธุรกิจผลิตน้ำ ยารวม เป็นต้น 3. แบบผสม (Conglomerate) เป็นรวมธุรกิจ ไม่มีความสัมพันธ์กันแต่ต้องการ ขายกิจการเดิมให้กว้างขึ้น เช่น โรงพยาบาลรวมกับโรงรับจำ นำ ธุรกิจเทคโนโลยี สารสนเทศและการสื่อสารรวมกับธุรกิจภัตตาคาร เป็นต้น
วิธีการรวมธุรกิจ วิธีการรวมธุรกิจแบ่งออกเป็น 3 วิธี ดังนี้ 1. การรับโอนกิจการ (Merger) เป็นการรวมธุรกิจที่มีกิจการหนึ่งเข้าซื้อ สินทรัพย์สุทธิของอีกกิจการหนึ่งหรือหลายกิจการ และจะเหลือเพียงแค่กิจการ ที่เป็นผู้ซื้อที่จะดำ เนินงานต่อไป ส่วนกิจการที่ถูกซื้อจะเลิกกิจการไป เช่น บริษัท A จำ กัด รวมธุรกิจกับบริษัท B จำ กัด โดยบริษัท B จำ กัด เลิก กิจการไป ส่วนบริษัท A จํากัด จะรับโอนสินทรัพย์สุทธิของบริษัท B จำ กัด มา และบริษัท A จ่ายชำ ระเป็นเงินสด สินทรัพย์ หุ้นทุน หรือหุ้นกู้ ก็ได้ ดัง แสดงตามภาพที่ บริษัท A จำ กัด บริษัท B จำ กัด บริษัท C จำ กัด โอนสินทรัพย์และหนี้สิน (สินทรัพย์สุทธิ) ใหญ่ขึ้น ของบริษัท B จำ กัด ไปให้ บริษัท A จำ กัด
2. การควบกิจการ (Consolidation) เป็นการรวมธุรกิจที่มีการตั้งกิจการ ใหม่ขึ้นมา โดยกิจการเดิมที่มารวมกันนั้นได้เลิกกิจการไป แล้วตั้งเป็นกิจการใหม่ ขึ้นมาแทน โดยกิจการใหม่จะรับซื้อ สินทรัพย์สุทธิของกิจการเติมทุกกิจการ เช่น บริษัท A จำ กัด รวมธุรกิจกับบริษัท B จำ กัด โดยทั้งสองบริษัท เลิกกิจการไป และ จัดตั้งเป็นบริษัทใหม่ขึ้นมา คือ บริษัท C จำ กัด เพื่อรับโอน สินทรัพย์สุทธิของบริษัทที่เลิกไป และบริษัท C จํากัด จะออกหุ้นทุนที่มีสิทธิออก เสียงให้บริษัท A จำ กัด และบริษัท B จํากัด ดังแสดงตามภาพที่ บริษัท A จำ กัด บริษัท B จำ กัด โอนสินทรัพย์และหนี้สิน (สินทรัพย์สุทธิ) ของ บจ.A ไปให้ บจ.C โอนสินทรัพย์และหนี้สิน (สินทรัพย์สุทธิ) ของ บจ.B ไปให้ บจ.C บริษัท C จำ กัด
3. การซื้อหุ้น (Acquisition of Stock) เป็นการรวมธุรกิจโดยกิจการหนึ่งเข้าซื้อ หุ้นทุน (หุ้นสามัญ) ของอีกกิจการหนึ่งมากกว่า 50% เพื่อที่จะเข้าควบคุมอีกกิจการ หนึ่งได้ ทำ ให้กิจการที่ ถูกซื้อมีสถานะเป็นบริษัทย่อย ส่วนกิจการที่เข้าซื้อหุ้นจะมี สถานะเป็นบริษัทใหญ่ โดยที่ไม่มีกิจการใดเลิกกิจการและยังคงดำ เนินงานตามปกติ ซึ่งการดำ เนิน งานของทั้ง 2 กิจการจะเรียกว่า “บริษัทในเครือ” เช่น บริษัท A จำ กัด ซื้อหุ้นสามัญของบริษัท B จำ กัด 70% ทำ ให้บริษัท A จำ กัด สามารถ ควบคุมการค้าเนินงานของบริษัท B จำ กัด ได้ โดยที่บริษัท A จำ กัด และบริษัท B จำ กัด ยังคงดำ เนิน กิจการต่อไป ในกรณีนี้ บริษัท A จำ กัด จะมีสถานะเป็นบริษัทใหญ่ ส่วนบริษัท B จำ กัด จะถือว่าเป็น บริษัทย่อย ดังแสดง ตามภาพที่ บริษัทใหญ่ บริษัทย่อย บริษัท A จำ กัด บริษัท B จำ กัด บจ. A ซื้อหุ้นสามัญของ บจ. B 70%
วิธีการรวมธุรกิจ วิธีการรวมธุรกิจ การรับโอนกิจการ การควบกิจการ การซื้อหุ้น วิธีการบัญชีเกี่ยวกับการซื้อหุ้นจะกล่าวถึงในหน่วยที่ 2-5 ส่วนในหน่วยนี้จะ กล่าวถึงเฉพาะวิชาการบัญชีเกี่ยวกับการรับโอนกิจการและการควบกิจการ
วิธีการบัญชีของการรวมธุรกิจ วิธีการบัญชีของการรวมธุรกิจมี 2 วิธี ดังนี้ 1. วิธีซื้อธุรกิจ 2. วิธีรวมส่วนได้เสีย มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 เรื่อง การรวมธุรกิจ ได้ กำ หนดให้การรวมธุรกิจจะต้องบันทึกบัญชีตามวิธีซื้อ *ซึ่งต้องระบุได้ว่าบุคคล หรือกิจการใดเป็นผู้ซื้อ ซึ่งผู้ซื้อ คือ กิจการที่ได้อำ นาจในการควบคุมในผู้ถูกซื้อ *ยกเว้นในกรณีที่เป็นการรวมกิจการหรือธุรกิจที่อยู่ภายใต้การควบคุม เดียวกัน ให้ปฏิบัติตาม “แนวปฏิบัติทางการบัญชีสำ หรับการรวมธุรกิจภายใต้ การควบคุมเดียวกัน วิธีซื้ออธุรกิจ การรวมธุรกิจที่ใช้วิธีซื้อธุรกิจในการบันทึกบัญชี จะเกิดขึ้นเมื่อกิจการ หนึ่งเข้าควบคุมอีกกิจการ หนึ่ง และสามารถระบุได้ว่ากิจการใดเป็นผู้ซื้อ ซึ่ง เป็นการเปลี่ยนแปลงความเป็นเจ้าของจากผู้ถูกซื้อไป ยังผู้ซื้อ
หลักการสำ คัญตามวิธีชื่อธุรกิจ มีดังนี้ 1. ต้นทุนที่ผู้ซื้อต้องจ่ายไปเพื่อซื้อธุรกิจ อาจชำ ระเป็น 1.1 เงินสด ตั๋วเงิน หรือเช็ค 1.2 หุ้นสามัญ ในมูลค่ายุติธรรม 1.3 หุ้นกู้ ในมูลค่ายุติธรรม 1.4 สินทรัพย์อื่นในมูลค่ายุติธรรม 2. ผู้ซื้อธุรกิจจะบันทึกสินทรัพย์และหนี้สินที่รับมาด้วยมูลค่ายุติธรรม ณ วันที่ซื้อ 3. ผลต่างระหว่างต้นทุนที่ผู้ซื้อต้องจ่ายไป (ข้อ 1.) กับมูลค่ายุติธรรมของ สินทรัพย์สุทธิที่ได้มา (ข้อ 2.) จะถูกรับรู้เป็นค่าความนิยม หรือกำ ไรจากการซื้อใน ราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 4. ค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับการซื้อธุรกิจ มีดังนี้ 4.1 ค่าใช้จ่ายทางตรงในการซื้อธุรกิจ ได้แก่ ค่าใช้จ่ายทางกฎหมายเกี่ยวกับ การซื้อธุรกิจ ค่าทนายความ ค่าธรรมเนียมที่จ่ายให้แก่ผู้จัดการเกี่ยวกับการซื้อ ธุรกิจ ค่าที่ปรึกษา ค่าธรรมเนียมของ ผู้ชำ นาญการตีราคาในการประเมินราคา สินทรัพย์และหนี้สินที่รับโอน เป็นต้น ถือเป็นค่าใช้จ่ายในงวดที่เกิดขึ้น ไม่ถือเป็น ส่วนหนึ่งของต้นทุนการซื้อธุรกิจ 4.2 ค่าใช้จ่ายในการออกหุ้นใหม่เพื่อชำ ระค่าซื้อธุรกิจ จะไม่ถือเป็นต้นทุนใน การซื้อ แต่จะนำ ไปหักส่วนเกินมูลค่าหุ้นที่ออกเพื่อซื้อกิจการนั้นๆ 4.3 ค่าใช้จ่ายทางอ้อมในการซื้อธุรกิจ ได้แก่ ค่าแรงงานและค่าล่วงเวลา ของพนักงานที่ ทำ งานเกี่ยวกับการซื้อธุรกิจ ถือเป็นค่าใช้จ่ายในงวดที่เกิดขึ้น ไม่ ถือเป็นส่วนหนึ่งของต้นทุนการซื้อธุรกิจ
การบันทึกบัญชีตามวิธีซื้อธุรกิจกรณีการรับโอนกิจการ(Merger) 1. หลักการบันทึกบัญชีทางด้านผู้ซื้อธุรกิจ มี 3 ขั้นตอน ดังนี้ ขั้นที่ 1 บันทึกการซื้อธุรกิจ ในวันที่ซื้อธุรกิจผู้ซื้อจะได้สินทรัพย์มาให้บันทึกไว้ในบัญชีเงินลงทุนในบริษัท (ชื่อผู้ถูกซื้อ) และเครดิตออกด้วยรายการที่จ่ายซื้อ เช่น 1.1ในวันที่ซื้อ จ่ายชำ ระเป็นเงินสด เดบิต เงินลงทุนในบริษัท(ชื่อผู้ถูกซื้อ) xx เครดิต เงินสด xx 1.2 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นหุ้นสามัญ เดบิต เงินลงทุนในบริษัท(ชื่อผู้ถูกซื้อ) xx เครดิต ทุน-หุ้นสามัญ xx ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ xx 1.3 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นหุ้นกู้(กรณีมีส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้) เดบิต เงินลงทุนในบริษัท(ชื่อผู้ถูกซื้อ) xx ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ xx เครดิต หุ้นกู้ xx
1.4 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นสินทรัพย์ เดบิต เงินลงทุนในบริษัท(ชื้อผู้ถูกซื้อ) xx เครดิต สินทรัพย์ xx เงินลงทุนฯ ต้องบันทึกโดยใช้มูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ ส่วนสินทรัพย์ต้อง บันทึกโดยใช้ราคาตามบัญชีซึ่งอาจเกิดกำ ไรหรือขาดทุนจากการเปลี่ยนแปลงสินทรัพย์ 1.5 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นเช็ค หุ้นสามัญและสินทรัพย์ เดบิต เงินลงทุนในบริษัท(ชื่อผู้ถูกซื้อ) xx เครดิต ธนาคาร xx ทุน-หุ้นสามัญ xx ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ xx สินทรัพย์ xx
ขั้นที่ 2 บันทึกการจ่ายค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ ผู้ซื้อจ่ายค่าทนายความ และค่าที่ปรึกษาในการรับธุรกิจ ต้องบันทึกเป็น ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ ส่วนการจ่ายค่าใช้จ่ายในการจดทะเบียนและออก จำหน่ายหุ้น ต้องบันทึกโดยนำไปหักจากส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญที่ออกเพื่อซื้อ กิจการ (ถ้ามี) เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ xx ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ xx เครดิต เงินสด xx ขั้นที่ 3 บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สิน 3.1 กรณีมีค่าความนิยม เดบิต สินทรัพย์(ของผู้ถูกซื้อและมูลค่ายุติธรรม) xx *ค่านิยม xx เครดิต หนี้สิน(ของผู้ถูกซื้อด้วยมู]ค่ายุติธรรม) xx เงินลงทุนในบริษัท(ชื่อผู้ถูกซื้อ) xx
3.2 กรณีมีกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม เดบิต สินทรัพย์ (ของผู้ถูกซื้อด้วยมูลค่ายุติธรรม) xx เครดิต หนี้สิน (ของผู้ถูกซื้อด้วยมูลค่ายุติธรรม) xx เงินลงทุนในบริษัท (ชื่อผู้ถูกซื้อ) xx *กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม xx * การคำ นวณค่าความนิยม หรือกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม ต้นทุนในการซื้อกิจการ เงินสด ตั๋วเงิน หรือเช็ค xx หุ้นสามัญ(ราคาปัจจุบัน) xx หุ้นกู้ (ราคาปัจจุบัน) xx สินทรัพย์อื่น (มูลค่ายุติธรรม) xx xx สินทรัพย์สุทธิ (ราคายุติธรรม) สินทรัพย์ – หนี้สิน xx ค่าความนิยม หรือกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม xx
ข้อสังเกต 1. ถ้าต้นทุนในการซื้อกิจการสูงกว่าสินทรัพย์ สุทธิ (จ่ายชำ ระมากกว่า) จะบันทึกเป็น ค่าความนิยม 2. ถ้าต้นทุนในการซื้อกิจการน้อยกว่าสินทรัพย์ สุทธิ (จ่ายชำ ระน้อยกว่า) จะบันทึกเป็น กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 2. หลักการบันทึกบัญชีทางด้านผู้ถูกซื้อธุรกิจ ทางด้านผู้ถูกซื้อจะต้องยกเลิกบัญชีสินทรัพย์ หนี้สิน และส่วนของเจ้าของ ออกทั้งหมดด้วยราคาตามบัญชีทุกรายการ ดังนี้ เดบิต หนี้สิน (ราคาตามบัญชี) xx ทุน – หุ้นสามัญ xx ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ xx กำ ไรสะสม xx เครดิต สินทรัพย์ (ราคาตามบัญชี) xx
การบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการซื้อธุรกิจกรณีรับโอนกิจการ (Merger) แสดง ได้ตามตัวอย่างที่ 1 และตัวอย่างที่ 2 ดังต่อไปนี้ ตัวอย่างที่ 1 ต่อไปนี้เป็นงบแสดงฐานะการเงินของบริษัท ข จำ กัด ณ วันที่ 1 มกราคม 25x1
เดบิต เงินลงทุนในบริษัท ข จำ กัด 380,000 เครดิต เงินสด 380,000 กรณีที่ 1 ชำ ระด้วยเงินสด และเกิดค่าความนิยม บริษัท ก จำ กัด จ่ายเงินสด จำ นวน 380,000 บาท เพื่อซื้อสินทรัพย์สุทธิ ของบริษัท ข จำ กัด โดยบริษัท ข จำ กัด เลิกกิจการไป ในการซื้อธุรกิจครั้งนี้ บริษัท ก จำ กัด เสียค่าธรรมเนียมที่ปรึกษาและ ทนายความในการรวม ธุรกิจ จำ นวน 70,000 บาท ให้ทำ บันทึกรายการในสมุดรายวันทั่วไปของบริษัท ก จำ กัด การบันทึกบัญชีของบริษัท ก จำ กัด ขั้นที่ 1 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นเงินสด จำ นวน 380,000 บาท ชั้นที่ 2 เสียค่าธรรมเนียมที่ปรึกษาและทนายความในการรวมธุรกิจ จำ นวน 70,000 บาท เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 70,000 เครดิต เงินสด 70,000
เดบิต เงินสด 48,000 ลูกหนี้ 72,000 สินค้าคงเหลือ 60,000 ที่ดิน 140,000 อาคาร (สุทธิ) 160,000 อุปกรณ์สำ นักงาน (สุทธิ) 100,000 ค่าความนิยม 100,000 เครดิต เจ้าหนี้ 60,000 ตั๋วเงินจ่าย 240,000 เงินลงทุนในบริษัท ข จำ กัด 380,000 ขั้นที่ 3 บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท ข จำ กัด โดยใช้มูลค่ายุติธรรม การคำ นวณค่าความนิยม ต้นทุนในการซื้อกิจการ เงินสด 380,000 สินทรัพย์สุทธิ (มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์ (ของบริษัท ข จำ กัด) 580,000 หัก หนี้สิน (ของบริษัท ข จำ กัด) 300,000 280,000 ค่าความนิยม 100,000
กรณีที่ 2 ชำ ระด้วยหุ้นสามัญของบริษัท ก จำ กัด และเกิดค่าความนิยม บริษัท ก จำ กัด ออกหุ้นสามัญ จำ นวน 30,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท เพื่อซื้อสินทรัพย์สุทธิ ของบริษัท ข จำ กัด มูลค่ายุติธรรมของหุ้นสามัญหุ้นละ 15 บาท โดยบริษัท ข จำ กัด เลิกกิจการไป ในการซื้อธุรกิจครั้งนี้ บริษัท ก จำ กัด เสียค่าใช้จ่ายเป็นเงินสุดดังนี้ ค่าจดทะเบียนและออกจำ หน่ายหุ้ 80,000 บาท ค่าธรรมเนียมให้ที่ปรึกษาในการรว 100,000 บาท การบันทึกบัญชีของบริษัท ก จำ กัด ขั้น ขั้ ที่ 1 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นหุ้นสามัญ จำ นวน 30,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท มูลค่ายุติธรรม หุ้นละ 15 บาท เดบิด เงินลงทุนในบริษัท ข จำ กัด (30,000x15) 450,000 เครดิต ทุน - หุ้นสามัญ (30,000x10) 300,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ (30,000x5) 150,000 ขั้นที่ 2 จ่ายค่าใช้จ่ายในการจดทะเบียนและออกจำ หน่ายหุ้น 80,000 บาท ให้นำ ไปหักจากส่วนเกินมูลค่าหุ้น ส่วนคำ าธรรมเนียมให้ที่ปรึกษา 100,000 บาท ถือเป็น ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 100,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 80,000 เครดิต เงินสด 180,000
เดบิต เงินสด 48,000 ลูกหนี้ 72,000 สินค้าคงเหลือ 60,000 ที่ดิน 140,000 อาคาร 160,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 100,000 ค่าความนิยม 170,000 เครดิต เจ้าหนี้ 60,000 ตั๋วเงินจ่าย 240,000 เงินลงทุนในบริษัท ข จำ กัด 450,000 ขั้นที่ 3 บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท ข จำ กัด โดยใช้มูลค่ายุติธรรม ต้นทุนในการซื้อกิจการ หุ้นสามัญ (30,000 x15) 450,000 สินทรัพย์สุทธิ (มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์ (ของบริษัท ข จำ กัด) 580,000 หัก หนี้สิน (ของบริษัท ข จำ กัด) 300,000 280,000 ค่าความนิยม 170,000
กรณีที่ 3 ชำ ระด้วยหุ้นสามัญของบริษัท ก จำ กัด และเกิดกำ ไรจากการซื้อในราคา ต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม บริษัท ก จำ กัด ออกหุ้นสามัญ จำ นวน 14,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท เพื่อซื้อสินทรัพย์สุทธิ ของบริษัท ข จำ กัด มูลค่ายุติธรรมของหุ้นสามัญ ณ วันซื้อ ธุรกิจหุ้นละ15 บาทโดยบริษัท ข จำ กัด เลิกกิจการไป ในการซื้อธุรกิจครั้งนี้ บริษัท ก จำ กัด เสียค่าใช้จ่ายเป็นเงินสดดังนี้ ค่าจดทะเบียนและออกจำ หน่ายหุ้น 30,000 บาท ค่าธรรมเนียมให้ที่ปรึกษา 50,000 บาท การบันทึกบัญชีของบริษัท ก จำ กัด ขั้นที่ 1 ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นหุ้นสามัญ จำ นวน 14,000 หุ้น มูลค่าหุ้น ละ 10 บาท มูลค่ายุติธรรม หุ้นละ 15 บาท เดบิต เงินลงทุนในบริษัท ข จำ กัด(14,000x15) 210,000 เครดิต ทุน - หุ้นสามัญ (14,000x10) 140,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ (14,000x5) 70,000 ขั้นที่ 2 จ่ายค่าใช้จ่ายในการจดทะเบียนและออกจำ หน่ายหุ้น 30,000 บาท ให้นำ ไปหักจากส่วนเกินมูลค่าหุ้น ส่วนค่าธรรมเนียมให้ที่ปรึกษา 50,000 บาท ถือ เป็นค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 50,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ ขั้นที่ 3 บันทีกการรับโอน สินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท ข จำ กัด โดยใช้มูลค่ายุติธรรม 30,000 เครดิต เงินสด 80,000
เดบิต เงินสด 48,000 ลูกหนี้ 72,000 สินค้าคงเหลือ 60,000 ที่ดิน 140,000 อาคาร 160,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 100,000 เครดิต เจ้าหนี้ 60,000 ตั๋วเงินจ่าย 240,000 เงินลงทุนในบริษัท ข จำ กัด 210,000 กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 70,000 ขั้นที่ 3 บันทีกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท ข จำ กัด โดยใช้มูลค่ายุติธรรม การคำ นวณกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม ต้นทุนในการซื้อกิจการ หุ้นสามัญ (14,000 x 15) 210,000 สินทรัพย์สุทธิ (มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์ (ของบริษัท ข จำ กัด) 580,000 หัก หนี้สิน (ของบริษัท ข จำ กัด) 300,000 280,000 กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 70,000
ตัวอย่างที่ 2 ต่อไปนี้เป็นงบแสดงฐานะการเงินก่อนรวมธุรกิจของบริษัท A จำ กัด และบริษัท 8 จำ กัด ณ วันที่ 1 มกราคม 25x1
กรณีที่ 1 ชำ ระด้วยเงินสดและหุ้นสามัญของบริษัท A จำ กัด และเกิดค่าความนิยม บริษัท A จำ กัด ออกหุ้นสามัญ จำ นวน 20,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท เพื่อซื้อสินทรัพย์สุทธิ ของบริษัท B จำ กัด มูลค่ายุติธรรมของหุ้นสามัญหุ้นละ 30 บาท และจ่ายเงินสต 50,000 บาท โดยบริษัท B จำ กัด เลิกกิจการไป ในการซื้อธุรกิจครั้งนี้ บริษัท A จำ กัด เสียค่าใช้จ่ายเป็นเงินสดดังนี้ ค่าจดทะเบียนและออกจำ หน่ายหุ้น 40,000 บาท ค่าใช้จ่ายทางกฎหมายเกี่ยวกับการซื้อธุรกิจ 80,000 บาท ให้ทำ 1. บันทึกรายการในสมุดรายวันทั่วไปของบริษัท A จำ กัด 2. งบแสดงฐานะการเงินหลังการรวมธุรกิจ 3. บันทึกรายการในสมุดรายวันทั่วไปของบริษัท B จำ กัด การบันทึกบัญชีของบริษัท A จำ กัด ขั้นที่ 1 ในวันที่ซื้อจ่ายเป็นหุ้นสามัญจำ นวน 20,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท มูลค่ายุติธรรม หุ้นละ 30 บาท และจ่ายเงินสด 50,000 บาท เดบิต เงินลงทุนในบริษัท B จำ กัด 650,000 เครดิต ทุน - หุ้นสามัญ (20,000x10) 200,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ (20,000x20) 400,000 เงินสด 50,000 ขั้นที่ 2 จ่ายค่าใช้จ่ายในการจดทะเบียนและออกจำ หน่ายหุ้น 40,000 บาท ให้นำ ไปหักจากส่วนเกินมูลค่าหุ้น ส่วนค่าใช้จ่ายทางกฎหมายเกี่ยวกับการซื้อธุรกิจ 80,000 บาท ถือเป็นค่าใช้จ่ายในการรวม เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 80,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 40,000 เครดิต เงินสด 120,000
เดบิต เงินสด 50,000 ลูกหนี้ 30,000 สินค้าคงเหลือ 100,000 ที่ดิน 176,000 อาคาร 400,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 66,000 ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ 20,000 ค่าความนิยม 82,000 เครดิต เจ้าหนี้ 64,000 หุ้นกู้ 210,000 เงินลงทุนในบริษัท B จำ กัด 650,000 ขั้นที่ 3 บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท 8 จำ กัด โดยใช้ มูลค่ายุติธรรม การคำ นวณค่าความนิยม ต้นทุนในการซื้อกิจการ หุ้นสามัญ (20,000x30) 600,000 เงินสด 50,000 650,000 สินทรัพย์สุทธิ (มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์ (ของบริษัท B จำ กัด) 822,000 หักหนี้สิน (ของบริษัท B จำ กัด) 254,000 568,000 ค่าความนิยม 82,000
บริษัท A จำ กัด งบแสดงฐานะการเงิน วันที่ 1 มกราคม 25x1 สินทรัพย์ สินทรัพย์หมุนเวียน เงินสด(160,000+50,000-50,000-120,000) 40,000 ลูกหนี้(60,000+30,000) 90,000 สินค้าคงเหลือ (300,000+100,000) 400,000 รวมสินทรัพย์หมุนเวียน 530,000 สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน ที่ดิน (750,000+176,000) 926,000 อาคาร(สุทธิ) (1,000,000+400,000) 1,400,000 อุปกรณ์สำ นักงาน(สุทธิ) (260,000+66,000) 326,000 ค่าความนิยม 82,000 รวมสินทรัพย์ไม่หมุนเวียน 2,734,000 รวมสินทรัพย์ 3,264,000 หนี้สินและส่วนของผู้ถือหุ้น หนี้สินหมุนเวียน เจ้าหนี้ (220,000+64,000) 284,000 หนี้สินไม่หมุนเวียน หุ้นกู้ (700,000+210,000) 910,000 หัก ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ 20,000 890,000 รวมหนี้สิน 1,174,000 ส่วนของผู้ถือหุ้น หุ้นสามัญ (1,200,000+200,000) 1,400,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ (110,000+400,000-40,000) 470,000 กำ ไรสะสม (300,000-80,000) 220,000 รวมส่วนของผู้ถือหุ้น 2,090,000 รวมหนี้สินและส่วนของผู้ถือหุ้น 3,264,000
ข้อสังเกต ตัวเลขที่ใช้ในการจัดทำ งบแสดงฐานะการเงิน (หลังการรวมธุรกิจ) ให้ใช้ดังนี้ 1. ผู้ซื้อ (บริษัท A จำ กัด) ใช้ราคาตามบัญชี 2. ผู้ถูกซื้อ (บริษัท B จำ กัด ใช้มูลค่ายุติธรรม 3. ปรับปรุงด้วยรายการในสมุดรายวันทั่วไป เช่น เงินสด = 160,000 + 50,000 - 50,000 - 120,000 = 40,000 160,000 ได้มาจากราคาตามบัญชีของผู้ซื้อ 50,000 ได้มาจากมูลค่ายุติธรรมของผู้ถูกซื้อ 50,000 ได้มาจากรายการเงินสดในขั้นที่ 1 ซึ่งเป็นยอดเครดิต จึงนำ มาหักออก 120,000 ได้มาจากรายการเงินสดในขั้นที่ 2 ซึ่งเป็นยอดเครดิต จึงนำ มาหักออก กำ ไรสะสม = 300,000 - 80,000 = 220,000 300,000 ได้มาจากราคาตามบัญชีของผู้ซื้อ 80,000 ได้มาจากค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ ซึ่งเป็นยอดเดบิต จึงนำ มาหักออก กรณีที่ 2 ชำ ระด้วยเงินสดและสินทรัพย์ และเกิดกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่า มูลค่ายุติธรรม บริษัท A จำ กัด จ่ายชำ ระเงินสด จำ นวน 100,000 บาท พร้อมที่ดินราคา ตามบัญชี 300,000 บาทซึ่งมีมูลค่ายุติธรรม 360,000 บาท เพื่อซื้อสินทรัพย์สุทธิ ของบริษัท B จำ กัด โดยบริษัท B จำ กัดเลิกกิจการไป ในการซื้อธุรกิจครั้งนี้ บริษัท A จำ กัดจ่ายค่าใช้จ่ายทางกฎหมายเกี่ยวกับการ รวมธุรกิจ30,000 บาท การบันทึกบัญชีของบริษัท A จำ กัด ขั้นที่ 1 ในวันที่ซื้อ บริษัท A จำ กัด จ่ายชำ ระเงินสด จำ นวน 100,000 บาท พร้อมที่ดินราคาตามบัญชี 300,000 บาท ซึ่งมีมูลค่ายุติธรรม 360,000 บาท เดบิต เงินลงทุนในบริษัท B จำ กัด 460,000 เครดิต เงินสด 100,000 ที่ดิน (ราคาตามบัญชี) 300,000 กำ ไรจากการแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ 60,000
เดบิต เงินสด 50,000 ลูกหนี้ 30,000 สินค้าคงเหลือ 100,000 ที่ดิน 176,000 อาคาร 400,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 66,000 ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ 20,000 เครดิต เจ้าหนี้ 64,000 หุ้นกู้ 210,000 เงินลงทุนในบริษัท B จำ กัด 460,000 กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 108,000 ขั้นที่ 2 จ่ายค่าใช้จ่ายทางกฎหมายเกี่ยวกับการรวมธุรกิจ 30,000 บาท ถือเป็นค่าใช้จ่ายในการรวม เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 30,000 เครดิต เงินสด 30,000 ขั้นที่ 3 บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท B จำ กัด โดยใช้ มูลค่ายุติธรรม การคำ นวณกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม ต้นทุนในการซื้อกิจการ เงินสด 100,000 ที่ดิน 360,000 460,000 สินทรัพย์สุทธิ (มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์ (ของบริษัท B จำ กัด) 822,000 หัก หนี้สิน (ของบริษัท B จำ กัด) 254,000 568,000 กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 108,000
บริษัท A จำ กัด งบแสดงฐานะการเงิน วันที่ 1 มกราคม 25x1 สินทรัพย์ สินทรัพย์หมุนเวียน เงินสด (160,000+50,000-100,000-30,000) 80,000 ลูกหนี้ (60,000+30,000) 90,000 สินค้าคงเหลือ (300,000+100,000) 400,000 รวมสินทรัพย์หมุนเวียน 530,000 สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน ที่ดิน (750,000+176,000-300,000) 626,000 อาคาร (สุทธิ)(1,000,000+400,000) 1,400,000 อุปกรณ์สำ นักงาน (สุทธิ)(260,000+66,000) 326,000 รวมสินทรัพย์ไม่หมุนเวียน 2,352,000 รวมสินทรัพย์ 2,922,000 หนี้สินและส่วนของผู้ถือหุ้น หนี้สินหมุนเวียน เจ้าหนี้ (220,000+64,000) 284,000 หนี้สินไม่หมุนเวียน หุ้นกู้ (700,000+210,000) 910,000 หัก ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ 20,000 890,000 รวมหนี้สิน 1,174,000 ส่วนของผู้ถือหุ้น หุ้นสามัญ 1,200,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 110,000 กำ ไรสะสม(300,000+60,000+108,000-30,000) 438,000 รวมส่วนของผู้ถือหุ้น 1,748,000 รวมหนี้สินและส่วนของผู้ถือหุ้น 2,922,000
การบันทึกบัญชีของบริษัท B จำ กัด บริษัท B จำ กัด บันทึกการยกเลิกบัญชีทั้งหมดด้วยราคาตามบัญชี ดังนี้ เดบิต เจ้าหนี้ 64,000 หุ้นกู้ 210,000 ทุน-หุ้นสามัญ 200,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 70,000 กำ ไรสะสม 258,000 ค่าเสื่อมราคาสะสม–อาคาร 20,000 ค่าเสื่อมราคาสะส–อุปกรณ์สำ นักงาน 48,000 เครดิต เงินสด 50,000 ลูกหนี้ 40,000 สินค้าคงเหลือ 130,000 ที่ดิน 150,000 อาคาร 400,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 100,000
การบันทึกบัญชีตามวิธีซื้อธุรกิจกรณีการควบกิจการ (Consolidation) การควบกิจการ เป็นการรวมธุรกิจที่มีการตั้งกิจการใหม่ขึ้นมา โดย กิจการเดิมที่มารวมกันนั้นได้เลิกกิจการไป แล้วตั้งเป็นกิจการใหม่ขึ้นมาแทน โดยกิจการใหม่จะรับซื้อสินทรัพย์สุทธิของกิจการเดิม และจ่ายชำ ระเป็นหุ้น สามัญให้กับกิจการเดิมทุกกิจการ การบันทึกบัญชีกรณีการควบกิจการนี้มีหลักในการบันทึกบัญชีเช่น เดียวกับการรับโอนกิจการเพียงแต่กิจการเดิมทุกกิจการต้องโอนสินทรัพย์สุทธิ ให้กิจการที่ตั้งขึ้นมาใหม่ ตัวอย่างที่ 3 จากงบแสดงฐานะการเงินของตัวอย่างที่ 2 สมมติว่า บริษัท A จำ กัด รวมธุรกิจ 8 จำ กัด โดยตั้งบริษัทใหม่ขึ้นมา คือ บริษัท C จำ กัด เพื่อ รับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของ บริษัท A จำ กัด และบริษัท B จำ กัด ที่เลิก กิจการไป บริษัท C จำ กัด ออกหุ้นสามัญมูลค่าหุ้นละ 100 บาท ซึ่งมีมูลค่า ยุติธรรมหุ้นละ 130 บาท ให้บริษัท A จำ กัด จำ นวน 20,000 หุ้น และให้ บริษัท B จำ กัด จำ นวน 4,000 หุ้น การบันทึกบัญชีของบริษัท C จำ กัด ในวันที่ซื้อ จ่ายเป็นหุ้นสามัญให้บริษัท A จำ กัด จำ นวน 20,000 หุ้น และให้บริษัท B จำ กัด จำ นวน 4,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 100 บาท มูลค่ายุติธรรมหุ้นละ 130 บาท เดบิต เงินลงทุนในบริษัท A จำกัด (20,000x130) 2,600,000 เงินลงทุนในบริษัท B จำกัด (4,000x130) 520,000 เครดิต ทุน-หุ้นสามัญ (24,000x100) 2,400,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ (24,000x30) 720,000
บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท A จำ กัด โดยใช้มูลค่ายุติธรรม เดบิต เงินสด 160,000 ลูกหนี้ 50,000 สินค้าคงเหลือ 370,000 ที่ดิน 900,000 อาคาร 1,100,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 200,000 ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ 20,000 ค่าความนิยม 720,000 เครดิต เจ้าหนี้ 220,000 หุ้นกู้ 700,000 เงินลงทุนในบริษัท A จำ กัด 2,600,000 บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สินของบริษัท B จำ กัด โดยใช้มูลค่ายุติธรรม เดบิต เงินสด 50,000 ลูกหนี้ 30,000 สินค้าคงเหลือ 100,000 ที่ดิน 176,000 อาคาร 400,000 อุปกรณ์สำ นักงาน 66,000 ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ 20,000 เครดิต เจ้าหนี้ 64,000 หุ้นกู้ 210,000 เงินลงทุนในบริษัท B จำ กัด 520,000 กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 48,000
การคำ นวณค่าความนิยม(บริษัท A จำ กัด) ต้นทุนในการซื้อกิจการ หุ้นสามัญ(20,000 x 130) 2,600,000 สินทรัพย์สุทธิ(มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์(ของบริษัท A จำ กัด) 2,780,000 หัก หนี้สิน(ของบริษัท A จำ กัด) 900,000 1,880,000 ค่าความนิยม 720,000 การคำ นวณกำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม(บริษัท B จำ กัด) ต้นทุนในการซื้อกิจการ หุ้นสามัญ(4,000 x 130) 520,000 สินทรัพย์สุทธิ(มูลค่ายุติธรรม) สินทรัพย์(ของบริษัท B จำ กัด) 822,000 หัก หนี้สิน(ของบริษัท B จำ กัด) 254,000 568,000 กำ ไรจากการซื้อในราคาต่ำ กว่ามูลค่ายุติธรรม 48,000
บริษัท C จำ กัด งบแสดงฐานะการเงิน วันที่ 1 มกราคม 25x1 สินทรัพย์ สินทรัพย์หมุนเวียน เงินสด (160,000+50,000) 210,000 ลูกหนี้ (50,000+30,000) 80,000 สินค้าคงเหลือ (370,000+100,000) 470,000 รวมสินทรัพย์หมุนเวียน 760,000 สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน ที่ดิน (900,000+176,000) 1,076,000 อาคาร (สุทธิ) (1,100,000+400,000) 1,500,000 อุปกรณ์สำ นักงาน (สุทธิ) (200,000+66,000) 266,000 ค่าความนิยม 720,000 รวมสินทรัพย์ไม่หมุนเวียน 3,562,000 รวมสินทรัพย์ 4,322,000 หนี้สินและส่วนของผู้ถือหุ้น หนี้สินหมุนเวียน เจ้าหนี้ (220,000 + 64,000) 284,000 หนี้สินไม่หมุนเวียน หุ้นกู้ (700,000 + 210,000) 910,000 หัก ส่วนต่ำ กว่ามูลค่าหุ้นกู้ (20,000+20,000) 40,000 870,000 รวมหนี้สิน 1,154,000 ส่วนของผู้ถือหุ้น หุ้นสามัญ 2,400,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 720,000 กำ ไรสะสม 48,000 รวมส่วนของผู้ถือหุ้น 3,168,000 รวมหนี้สินและส่วนของผู้ถือหุ้น 4,322,000
วิธีรวมส่วนได้เสีย การรวมส่วนได้เสีย เป็นวิธีการบัญชีที่ใช้สำ หรับการรวมธุรกิจประเภทที่มี การแลกเปลี่ยนส่วนได้เสียและความเป็นเจ้าของซึ่งกันและกันในกิจการที่มารวมกัน และไม่มีการเปลี่ยนแปลงส่วนของผู้ถือหุ้น จึงไม่สามารถระบุได้ว่าฝ่ายใดเป็นผู้ซื้อ เนื่องจากไม่มีกิจการใดที่สามารถครอบงำ กิจการอื่นได้ วิธีการบัญชีแบบรวมส่วนได้เสีย อาจถูกนำ มาใช้สำ หรับการรวมธุรกิจที่อยู่ ภายใต้การควบคุมเดียวกัน ซึ่งมีโอกาสเกิดขึ้นได้น้อยมาก และมาตรฐานการ รายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 เรื่อง การรวมธุรกิจ ไม่ได้กำ หนดให้ใช้วิธีนี้เป็นวิธี การบัญชีสำ หรับการรวมธุรกิจ โดยกำ หนดให้การรวมธุรกิจจะต้องธุรกิจ บันทึกบัญชีตามวิธีซื้อ การรวมธุรกิจภายใต้การควบคุมเดียวกัน คือ การรวมธุรกิจซึ่งกิจการหรือ ธุรกิจทั้งหมดที่นำ มารวมกันอยู่ภายใต้การควบคุมสูงสุดโดยบุคคล กิจการ กลุ่ม บุคคล หรือกลุ่มกิจการเดียวกัน ทั้งก่อนและหลังการรวมธุรกิจ และการควบคุม นั้นไม่เป็นการควบคุมชั่วคราว ตัวอย่างเช่น บริษัท A จำ กัด ซื้อหุ้นสามัญชองบริษัท ก จำ กัด 60% และซื้อหุ้นสามัญของบริษัท ข จำ กัด 709 บริษัท ก จำ กัดและบริษัท ข จำ กัด ถือได้ว่าอยู่ภายใต้การควบคุมเดียวกัน (ภายใต้การควบคุมของบริษัท A จำ กัด) เมื่อบริษัท ก จำ กัด และบริษัท ข จำ กัด มารวมกิจการกันจะต้องบันทึก บัญชี โดยใช้วิธีรวมส่วนได้เสีย ดังแสดงตามภาพ บริษัท A จำกัด บริษัท ก จำ กัด บริษัท ข จำกัด รวมกิจการ บันทึกบัญชีโดยใช้วิธีรวมส่วนได้เสีย
หลักการสำ คัญตามวิธีรวมส่วนได้เสีย มีดังนี้ 1. บันทึกการรับโอนสินทรัพย์และหนี้สิน ด้วยราคาตามบัญชี 2. บันทึกหุ้นสามัญที่ผู้รับโอนออกให้ เพื่อชำ ระค่าโอนกิจการด้วยราคาตามมูลค่า 3. ค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับการรวมธุรกิจที่เกิดขึ้นทั้งหมด ให้บันทึกเป็นค่าใช้จ่ายในงวด บัญชีที่รวมธุรกิจ 4. เปรียบเทียบส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวม (หุ้นสามัญ + ส่วนเกินมูลค่า หุ้นสามัญ) กับมูลค่าหุ้นสามัญที่ออกแลกเปลี่ยน 4.1 ถ้าส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวมมากกว่ามูลค่าหุ้นสามัญที่ออกแลก เปลี่ยนต่างให้นำ ไปปรับเพิ่มส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญของกิจการที่ยังคงอยู่ กำ ไรสะสม หลังการรวมกำ ไรสะสมของกิจการเดิมรวมกัน 4.2 ถ้าส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวมน้อยกว่ามูลค่าหุ้นสามัญที่ออกแลก เปลี่ยนผลต่างให้นำ ไปปรับตามลำ ดับ ดังนี้ 1) ลดบัญชีส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญของกิจการที่ยังคงอยู่ (ผู้รับโอน) 2) ลดบัญชีกำ ไรสะสม กำ ไรสะสมหลังการรวมจะต้องเท่ากับหรือน้อยกว่ากำ ไรสะสมของกิจการเดิม รวมกัน
ตัวอย่างที่ 4 เมื่อวันที่ 2 มกราคม 25x1 บริษัท หนี่ง จำ กัด ดกลงรวมธุรกิจกับ บริษัท สอง จำ กัดโดยวิธีรวมส่วนได้เสีย งบแสดงฐานะการเงินของทั้งสองบริษัท ณ วันนี้ เป็นดังนี้
กรณีที่ 1 ส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวมมากกว่ามูลค่าหุ้นสามัญที่ออกแลกเปลี่ยน บริษัท หนึ่ง จำ กัด ออกหุ้นสามัญ 50,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท ค่าใช้จ่ายในการ รวมธุรกิจมีจำ นวน 20,000 บาท การบันทึกบัญชีของบริษัท หนี่ง จำ กัด ขั้นที่ 1 บันทึกการรวมธุรกิจ เดบิต เงินสด 100,000 ลูกหนี้ 120,000 สินค้าคงเหลือ 180,000 ที่ดิน 150,000 อาคารและอุปกรณ์ 550,000 เครดิต เจ้าหนี้ 70,000 ตั๋วเงินจ่าย 130,000 หุ้นกู้ 150,000 ทุน-หุ้นสามัญ (50,000x10) 500,000* ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 150,000 กำ ไรสะสม 100,000 ขั้นที่ 2 บันทึกค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ เดบิต ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 20,000 เครดิต เงินสด 20,000 การคำ นวณ ส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวม (500,000+150,000) 650,000 หัก หุ้นสามัญที่ออกแลกเปลี่ยน (50,000x10) 500,000* ผลต่าง 150,000 ผลต่าง นำ ไปปรับเพิ่มส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 150,000
เดบิด เงินสด 100,000 ลูกหนี้ 120,000 สินค้าคงเหลือ 180,000 ที่ดิน 150,000 อาคารและอุปกรณ์ 550,000 ส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญ 100,000 เครดิต เจ้าหนี้ 70,000 ตั๋วเงินจ่าย 130,000 หุ้นกู้ 150,000 ทุน-หุ้นสามัญ (80,000x10) 800,000* กำ ไรสะสม (100,000-50,000) 50,000 กรณีที่ 2 ส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวมน้อยกว่ามูลค่าหุ้นสามัญที่ออกแลก เปลี่ยนบริษัท หนึ่ง จำ กัด ออกหุ้นสามัญ 80,000 หุ้น มูลค่าหุ้นละ 10 บาท ค่าใช้ จ่ายในการรวมธุรกิจ มีจำ นวน 20,000 บาท การบันทึกบัญชีของบริษัท หนึ่ง จำ กัด ขั้นที่ 1 บันทึกการรวมธุรกิจ ขั้นที่ 2 บันทึกค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ เดบิด ค่าใช้จ่ายในการรวมธุรกิจ 20,000 เครดิต เงินสด 20,000 การคำ นวณ ส่วนของทุนของกิจการที่นำ มารวม (500,000+150,000) 650,000 หัก หุ้นสามัญที่ออกแลกเปลี่ยน (80,000x10) 800,000* ผลต่าง (150,000) ผลต่าง 1) นำ ไปปรับลดบัญชีส่วนเกินมูลค่าหุ้นสามัญของบริษัท หนึ่ง จำ กัด 100,000 บาท 2) นำ ไปปรับลดบัญชีกำ ไรสะสมของบริษัท สอง จำ กัด 50,000 บาท
สรุป การวมธุรกิจคือการนำ กิจการหรือธุรกิจตั้งแต่ 2 กิจการขึ้นไปที่แยกต่าง หากจากกันมารวมเป็นหน่วยงานทางเศรษฐกิจเดียวกัน รูปแบบของการรวม ธุรกิจ แบ่งได้เป็น 3 แบบ คือ แบบแนวนอน แบบแนวตั้ง และแบบผสม วิธีการรวมธุรกิจแบ่งออกได้เป็น 3 วิธี คือ การรับโอนกิจการ การควบ กิจการ และการซื้อหุ้น การบันทึกบัญชีการรวมธุรกิจมี 2 วิธี คือ วิธีซื้อธุรกิจ และวิธีรวมส่วน ได้เสีย มาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 3 เรื่อง การรวมธุรกิจ ได้ กำ หนดให้การรวมธุรกิจจะต้องบันทึกบัญชีตามวิธีซื้อ วิธีซื้อธุรกิจ หมายถึง การรวมธุรกิจที่ผู้ซื้อเข้าควบคุมสินทรัพย์สุทธิและ การดำ เนินงานของผู้ถูกซื้อโดยการโอนสินทรัพย์ การก่อหนี้สินหรือการออกหุ้น เพื่อเป็นการแลกเปลี่ยน วิธีรวมส่วนได้เสีย หมายถึง การรวมธุรกิจที่มีการแลกเปลี่ยนส่วนได้เสีย และความเป็นเจ้าของซึ่งกันและกันและไม่มีการเปลี่ยนแปลงส่วนของผู้ถือหุ้นและ ผู้ถือหุ้นที่มารวมกันมีส่วนร่วมอย่างทัดเทียมในการควบคุมสินทรัพย์สุทธิและการ ดำ เนิ่นงานทั้งหมดหรือเกือบทั้งหมดของกิจการ จึงไม่สามารถระบุได้ว่าใครเป็นผู้ ซื้อ